6.11.3.4 Geen ‘aanwending van vermogen’ meer

Bij de bestudering van art. 10a (wv) valt op dat de in het huidige art. 10a, lid 2, onderdeel c geregelde situaties – op het eerste gezicht – niet worden meegenomen in het wetsvoorstel. In de MvT merkt de staatssecretaris dienaangaande op, dat bij de samenvoeging van art. 10a, lid 1 en 2, de formulering van art. 10a, lid 2, onderdeel c niet wordt gecontinueerd vanwege de zeer ruime formulering van deze bepaling.1 Het is echter de vraag of in hoeverre art. 10a (wv) minder breed uitwerkt dan het huidige art. 10a. In art. 10a, lid 1, onderdeel a, b en c staat naast ‘de belastingplichtige’ namelijk ook ‘of door een met hem verbonden lichaam dat aan deze belasting is onderworpen’. Dit betekent bijvoorbeeld dat naar de letter van de wet art. 10a, lid 1 onderdeel a (wv) toepassing kan vinden, indien een met de belastingplichtige (aan vennootschapsbelasting onderworpen) vennootschap een dividend uitkeert en belastingplichtige vervolgens een lening opneemt bij de dividendontvanger (die is verbonden met de belastingplichtige). Uit art. 10a, lid 2 (wv) blijkt namelijk dat van een verband ex art. 10a, lid 1 ook sprake kan zijn indien de schuld is aangegaan na het verrichten van de rechtshandeling. Ook in dergelijke situaties rijst de vraag in hoeverre causaliteit bestaat tussen de dividenduitkering en de lening, zie paragraaf 6.11.3.2.

Een verschil tussen art. 10a, lid 1 (wv) en art. 10a, lid 2, onderdeel c is dat de term ‘aanwending van vermogen’ niet langer opgeld doet. Daarmee lijkt het wetsvoorstel op dit punt beperkter te zijn dan de huidige tekst, maar zeker is dit niet. Allereerst is het de vraag hoe breed ‘aanwending van vermogen’ dient te worden uitgelegd. Het verstrekken van (reguliere) leningen valt hier mijns inziens niet onder. Voorts is het kwestieus of de externe overname van een financieringsvennootschap (door een in Nederland gevestigd verbonden lichaam) die vervolgens gaat lenen aan de belastingplichtige hier onder valt, vergelijk paragraaf 6.5.2. Een dergelijke situatie is echter mogelijk ook te vatten onder art. 10a, lid 2, onderdeel c (wv). Er is namelijk sprake van een verwerving door een met de belastingplichtige verbonden lichaam dat is onderworpen aan de heffing van vennootschapsbelasting. Vervolgens dient dan nog ‘rechtens dan wel in feite direct of indirect’ een verband te bestaan tussen de overname en het verstrekken van de lening door het verworven lichaam. Indien het een vooropgezette structuur betreft, is dit verband aanwezig. Dit is kennelijk ook de benadering die de minister voorstaat.2

Gelet op het voorgaande is het de vraag in hoeverre art. 10a, lid 1 (wv) nu zoveel minder ruim is dan art. 10a, lid 2, onderdeel c, zeker nu de staatssecretaris gelet op de MvT en art. 10a, lid 2 (wv) het begrip ‘verband houden met’ ruim wenst uit leggen. Daarnaast werkt art. 10a, lid 1 (wv) mijns inziens op het volgende punt zeker ruimer uit dan art. 10a.

De reikwijdte van art. 10a, lid 2, onderdeel c is beperkt tot een verbonden ‘in Nederland gevestigd lichaam’, terwijl het in art. 10a, lid 1 (wv) gaat om ‘een verbonden lichaam dat aan deze belasting is onderworpen’. Dit betekent bijvoorbeeld, dat indien een in het buitenland gevestigde vennootschap met een vaste inrichting ex art. 17, lid 3, onderdeel a of een aanmerkelijk belang ex art. 17, lid 3, onderdeel b kapitaal stort in een verbonden lichaam en dit verbonden lichaam een lening verstrekt aan belastingplichtige, art. 10a, lid 1, onderdeel b (wv) mogelijk toepassing vindt. Mij is niet op voorhand duidelijk, waarom de staatssecretaris deze situaties onder het bereik van art. 10a (wv) wil brengen. In dergelijke situaties is namelijk geen sprake van het uithollen van de Nederlandse heffingsgrondslag. Anders geformuleerd, is er geen sprake van het omzetten van eigen vermogen in vreemd vermogen binnen Nederland. Wellicht komt deze wijziging voort uit het feit dat het in het buitenland gevestigde lichaam voor die kapitaalstorting winst aanwendt die afkomstig is uit in Nederland belastbare activiteiten. Het staat evenwel niet vast dat het gestorte kapitaal (volledig) afkomstig is uit de in Nederland belastbare winst. De toepasselijkheid van art. 10a (wv) is echter niet beperkt tot situaties waarin de gelden van de lening uiteindelijke afkomstig zijn uit Nederland. Daarmee worden mijns inziens het oorspronkelijke bereik en de oorspronkelijke ratio van art. 10a, lid 2, onderdeel c verder opgerekt. Volgens de minister kan in dergelijke situaties de tegenbewijsregeling van art. 10a, lid 3, onderdeel a (zakelijke overwegingen) uitkomst kan bieden,3 kennelijk ondanks hetgeen is opgemerkt in het Besluit van 23 december 2005, nr. CPP2005/ 2662M, BNB 2006/90, punt 2.1.3.