HR, 18-12-2015, nr. 15/00453

HR, 18-12-2015, nr. 15/00453

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 18‑12‑2015

Inhoudsindicatie

Informatiebeschikking. Artikelen 27a AWR, 27e AWR en 52a AWR. Rechtbank heeft niet gebruik gemaakt van bevoegdheid van artikel 27a AWR, zodat de Inspecteur in beroep niet in de gelegenheid was een informatiebeschikking te geven.

Partij(en)

18 december 2015

nr. 15/00453

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende), alsmede het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 23 december 2014, nr. 12/00345, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank te Leeuwarden (nr. AWB 09/1870) betreffende de aan belanghebbende voor het jaar 2005 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1. Geding in cassatie

Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. De beroepschriften in cassatie zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.

Belanghebbende en de Staatssecretaris hebben over en weer een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft de zaak doen toelichten door mrs. R.W.J. Kerckhoffs en A.J.C. Perdaems, advocaten te Breda.

2. Uitgangspunten in cassatie

2.1.

Aan belanghebbende is voor het jaar 2005 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd. Belanghebbende heeft bij brief van 24 december 2008 bezwaar gemaakt tegen de aanslag. Zij heeft bij brief van 11 augustus 2009, ingekomen op 12 augustus 2009, bij de Rechtbank beroep ingesteld tegen het niet tijdig beslissen door de Inspecteur op het bezwaarschrift. In een brief aan de Rechtbank van 25 april 2012 heeft de Inspecteur de Rechtbank geadviseerd de inhoudelijke behandeling van de zaak voort te zetten en geen gebruik te maken van de in artikel 27a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) neergelegde mogelijkheid om te bepalen dat hoofdstuk VIII, afdeling 2, van de AWR gedurende een zekere termijn van toepassing blijft. De Rechtbank heeft bij uitspraak van 2 oktober 2012 het beroep gegrond verklaard.

2.2.

Voor het Hof was onder meer in geschil het antwoord op de vraag of de omkering en verzwaring van de bewijslast als bedoeld in artikel 27e, lid 1, van de AWR toepassing vindt.

2.3.1.

Het Hof is bij de beantwoording van die vraag ervan uitgegaan dat in een zaak waarin op 1 juli 2011 beroep bij de rechtbank was ingesteld, artikel 27e van de AWR van toepassing is zoals deze bepaling van kracht was vóór 1 juli 2011. De met ingang van 1 juli 2011 in werking getreden tekst van artikel 27e van de AWR, bezien in samenhang met het per die datum in werking getreden artikel 52a van de AWR, kan naar het oordeel van het Hof niet zijn bedoeld voor situaties waarin op 1 juli 2011 beroep aanhangig is en de inspecteur niet tot het geven van een informatiebeschikking bevoegd was. Het geven van een informatiebeschikking houdt immers verband met het uitoefenen van de informatiebevoegdheden op grond van artikel 47 van de AWR die de inspecteur blijkens het arrest van de Hoge Raad van 10 februari 1988, nr. 23925, BNB 1988/160, in de beroepsfase niet kan uitoefenen. Daarom moet ervan worden uitgegaan dat in diezelfde fase ook het geven van een daarmee verband houdende informatiebeschikking niet (meer) is toegestaan. Hetzelfde heeft te gelden als het gaat om de naleving van de administratieplicht op grond van artikel 52 van de AWR, aldus nog steeds het Hof. Dit een en ander brengt mee dat in zaken waarin op 1 juli 2011 beroep aanhangig was, de sanctie van artikel 27e van de AWR toepassing kan vinden zonder dat een informatiebeschikking is gegeven.

2.3.2.

Het Hof heeft vervolgens overwogen dat in zaken waarin het beroep is gericht tegen het niet tijdig doen van een uitspraak door de inspecteur, de rechtbank evenwel op grond van artikel 27a van de AWR kan bepalen dat de inspecteur tijdens de beroepsfase van zijn in artikel 47 tot en met 56 van de AWR genoemde bevoegdheden gebruik kan blijven maken. Dit brengt mee dat in dergelijke zaken waarin op 1 juli 2011 beroep aanhangig was, de inspecteur de mogelijkheid heeft tot het uitoefenen van de informatiebevoegdheden, waaronder de in artikel 52a van de AWR genoemde bevoegdheid tot het geven van een informatiebeschikking. De met ingang van 1 juli 2011 in werking getreden tekst van de artikelen 27e en 52a van de AWR moet derhalve onverkort in deze zaken worden toegepast, aldus het Hof. Gelet op het bepaalde in artikel 27a van de AWR had de Inspecteur in het onderhavige geval de mogelijkheid tot het geven van een informatiebeschikking in de beroepsfase. De omstandigheid dat de Inspecteur uitdrukkelijk heeft afgezien van toepassing van artikel 27a van de AWR, maakt dit niet anders, aldus het Hof, dat vervolgens heeft geoordeeld dat bij ontbreken van een informatiebeschikking artikel 27e van de AWR geen toepassing kan vinden.

3. Beoordeling van het door belanghebbende voorgestelde middel

Het middel kan niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu het middel niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

4. Beoordeling van de door de Staatssecretaris voorgestelde middelen

4.1.

Het eerste middel bestrijdt onder meer het hiervoor in 2.3.2 vermelde oordeel van het Hof dat gelet op het bepaalde in artikel 27a van de AWR de Inspecteur na 1 juli 2011 de mogelijkheid had van het geven van een informatiebeschikking in de beroepsfase en dat bij ontbreken van een informatiebeschikking artikel 27e van de AWR geen toepassing kan vinden.

4.2.

Het middel is in zoverre terecht voorgesteld. Het Hof heeft de hier aan de orde zijnde situatie, waarin op 1 juli 2011 bij de Rechtbank het beroep van belanghebbende, gericht tegen het niet tijdig uitspraak doen door de Inspecteur, aanhangig was terecht en op goede gronden op één lijn gesteld met het geval waarin de inspecteur vóór 1 juli 2011 uitspraak op bezwaar heeft gedaan. In een dergelijk geval kan niet de vanaf 1 juli 2011 in artikel 27e, lid 1, van de AWR opgenomen eis van een informatiebeschikking worden gesteld (zie HR 2 oktober 2015, nr. 14/02811, ECLI:NL:HR:2015:2903). Niettemin heeft het Hof de eis van de informatiebeschikking gesteld op de grond dat de Inspecteur ingevolge het bepaalde in artikel 27a van de AWR de mogelijkheid had in de beroepsfase een informatiebeschikking te geven. Het Hof heeft daarmee miskend dat de inspecteur in de beroepsfase slechts een informatiebeschikking kan geven als de rechtbank gebruik maakt van de haar in artikel 27a van de AWR gegeven bevoegdheid om te bepalen dat hoofdstuk VIII, afdeling 2, van de AWR gedurende een door de rechtbank te bepalen termijn van toepassing blijft. Aangezien de uitspraak van het Hof en de stukken van het geding uitwijzen dat de Rechtbank van die bevoegdheid geen gebruik heeft gemaakt, was de Inspecteur niet in de gelegenheid in de beroepsfase een informatiebeschikking te geven. Aan de omstandigheid dat de Inspecteur de Rechtbank in die zin heeft geadviseerd komt daarbij geen betekenis toe.

4.3.

Hoewel het middel in zoverre terecht wordt voorgesteld, kan het niet tot cassatie leiden. Het Hof heeft namelijk geoordeeld dat de door de Inspecteur aangevoerde gronden omkering en verzwaring van de bewijslast niet rechtvaardigen. Dat oordeel wordt in cassatie niet bestreden.

4.4.

De middelen kunnen voor het overige evenmin tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de middelen in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

5. Proceskosten

De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

6. Beslissing

De Hoge Raad:

verklaart beide beroepen in cassatie ongegrond, en

veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 980 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren P.M.F. van Loon en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 18 december 2015.

Van de Staatssecretaris van Financiën wordt een griffierecht geheven van € 497.

Beroepschrift 18‑12‑2015

Middel

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht, meer in het bijzonder van artikel 8 Wet Vpb 1969 juncto artikel 3.25 Wet IB 2001, artikel 8:77 Awb en in het algemeen van beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordien het Hof in r.o. 4.5 heeft geoordeeld dat de inspecteur de stellingen van belanghebbende, te weten:

—

dat de betreffende debiteuren al geruime tijd in verzuim waren;

—

dat ter zake van die debiteuren aanmaningen zijn verzonden;

—

en dat deze debiteuren in staat van faillissement zijn geraakt

heeft betwist. Dit oordeel is onbegrijpelijk nu de inspecteur deze stellingen niet heeft betwist terwijl uit de stukken van het geding valt op te maken dat deze stellingen als vaststaande feiten zijn aan te merken. Het oordeel van het Hof in r.o. 4.5 dat belanghebbende niet is geslaagd in haar bewijs dat de vorderingen reeds in 2005 onvolwaardig zijn geworden, is gelet daarop onbegrijpelijk dan wel onvoldoende gemotiveerd en getuigt bovendien van een onjuiste verdeling van de bewijslast.

Toelichting op het middel

1.1.

Het Hof somt in r.o. 4.5 drie stellingen van belanghebbende op. Vervolgens oordeelt het Hof dat het gelet op de betwisting door de inspecteur aan belanghebbende is om haar stelling aannemelijk te maken. De inspecteur heeft echter niet betwist dat 1) de debiteuren al geruime tijd in verzuim waren om de facturen te betalen, 2) dat aanmaningen zijn verzonden en 3) dat de debiteuren in staat van faillissement zijn geraakt. Gelet daarop is het oordeel van het Hof dat de inspecteur deze stellingen heeft betwist onbegrijpelijk.

1.2.

Het daaropvolgende oordeel van het Hof dat het aan belanghebbende is haar stelling aannemelijk te maken, kan dan niet in stand blijven aangezien het op een onjuist uitgangspunt is gebaseerd. Het oordeel van het Hof dat nu belanghebbende geen bewijsmiddelen heeft overgelegd zij niet geslaagd is in haar bewijs dat de vorderingen reeds in 2005 onvolwaardig zijn geworden, is onjuist aangezien aldus aan belanghebbende bewijs wordt opgedragen van feiten die door de inspecteur niet zijn bestreden.

1.3.

Blijkens de gedingstukken staat juist onweersproken vast 1) dat de debiteuren al geruime tijd in verzuim waren om de facturen te betalen, 2) dat aanmaningen zijn verzonden en 3) dat deze debiteuren in staat van faillissement zijn geraakt.

1.4.

Indien deze drie omstandigheden vaststaan mag een ondernemer de debiteuren afwaarderen. De waardering van debiteuren op de fiscale balans vindt namelijk plaats aan de hand van goed koopmansgebruik, waaronder het voorzichtigheidsbeginsel. De ondernemer bepaalt bij het opmaken van de jaarstukken welke waarde de debiteuren op dat moment voor hem hebben.

1.5.

Het is heersende leer dat het subjectieve oordeel van de belastingplichtige beslissend is bij de bepaling van de waarde van een schuldvordering op de fiscale balans.1.

Indien de debiteuren al meer dan één jaar verzuimen de facturen te betalen, aanmaningen zijn verzonden en de debiteuren vervolgens in staat van faillissement zijn geraakt, bestaat er een behoorlijke kans dat deze facturen niet meer worden voldaan. De ondernemer mag de debiteuren op grond van het voorzichtigheidsbeginsel dan afwaarderen.2. Vervolgens komt de vraag aan de orde voor welk bedrag de debiteuren dan mogen worden afgewaardeerd. Aan deze vraag is het Hof in de onderhavige procedure ten onrechte niet toegekomen.

1.6.

Het oordeel van het Hof dat belanghebbende niet is geslaagd in haar bewijs dat de vorderingen reeds in 2005 onvolwaardig zijn geworden, kan niet in stand blijven aangezien de inspecteur de stellingen van belanghebbende niet heeft betwist.

1.7.

Indien uw Raad dit oordeel van het Hof in stand zou laten, heeft dit tot gevolg dat de beoordelingsruimte van een ondernemer in het kader van goed koopmansgebruik behoorlijk wordt ingeperkt. De ondernemer zelf kan het beste bepalen of een behoorlijke kans bestaat dat de facturen niet meer worden voldaan. Gelet op het voorzichtigheidsbeginsel mag hij deze vorderingen toch zeker afwaarderen indien na meer dan één jaar nog niet tot betaling is overgegaan en hij de nodige incassomaatregelen heeft getroffen. Daarnaast zou het in stand laten van dit oordeel tot gevolg hebben dat in het kader van een aftrekpost een te zware bewijslast bij een belanghebbende komt te liggen. De inspecteur zou dan door in zijn algemeenheid te roepen dat hij het er niet mee eens is bewerkstelligen dat belanghebbende overtuigend bewijs moet leveren zonder dat de inspecteur aangeeft op grond van welke informatie volgens hem geen beroep op de aftrekpost mag worden gedaan. Dit gaat verder dan aannemelijk maken.

Met conclusie:

dat het uw Raad moge behagen op voormelde en/of op door uw Raad ambtshalve te bevinden gronden de bestreden uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, alsook de litigieuze navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente integraal te vernietigen alsmede onder de bepaling, dat de griffierechten aan belanghebbende worden gerestitueerd en tevens de inspecteur, althans de Staat, te veroordelen tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte kosten wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand en tot een vergoeding voor immateriële schade.

Beroepschrift 12‑03‑2015

Den Haag, [12 MRT 2015]

Kenmerk: DGB 2015-626

Motivering van het beroepschrift in cassatie (rolnummer 15/00453) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 23 december 2014, nr. 12/00345, inzake [X] B.V. te [Z] betreffende de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2005.

AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Naar aanleiding van uw brief van 4 februari 2015 heb ik de eer het volgende op te merken.

Als middel van cassatie draag ik voor:

I

Schending van het Nederlands recht, met name van de artikelen 27e, 52a en 27a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en/of artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof heeft beslist dat geen omkering van de bewijslast kan worden toegepast omdat geen informatiebeschikking afgegeven is, zulks ten onrechte dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen omdat:

a.

Anders dan het Hof oordeelt uit de brief van 25 april 2012 niet blijkt dat de inspecteur uitdrukkelijk heeft afgezien van toepassing van artikel 27a AWR;

b.

De rechtbank in casu niet heeft bepaald dat gedurende een bepaalde termijn hoofdstuk VIII, afdeling 2 van toepassing bleef;

c.

De inspecteur derhalve niet de mogelijkheid had om een informatiebeschikking af te geven;

d.

Het Hof ook overigens de bewijslast onjuist heeft verdeeld.

Toelichting op het eerste middel

Het Hof heeft in r.o. 4.13. terecht overwogen dat de rechter op grond van artikel 27a AWR kan bepalen dat de inspecteur tijdens de beroepsfase gebruik kan blijven maken van zijn in artikel 47 tot en met 56 AWR genoemde bevoegdheden. Daartoe is echter wel vereist dat de rechter van deze mogelijkheid gebruik maakt. De inspecteur heeft de rechtbank ook op deze mogelijkheid gewezen. In zijn brief van 25 april 2012, merkt de inspecteur op pagina 4 het volgende op:

‘[5.8]

Volledigheidshalve wijs ik uw rechtbank ook nog op artikel 27a AWR, In geval van een beroep tegen een fictieve uitspraak [zoals in casu] geeft dit artikel uw rechtbank de bijzondere mogelijkheid te bepalen dat de verplichtingen ten dienste van de belastingheffing die zijn opgenomen in de artikelen 47 tot en met 56 AWR gedurende een daarbij te bepalen termijn gehandhaafd blijven. Aldus krijgt de inspecteur dan de mogelijkheid haar onderzoek naar de feiten die voor de bestreden aanslag van belang zijn nog enige tijd voort te zetten. 1k adviseer uw rechtbank van deze ‘kan’-bepaling geen gebruik te maken, onder verwijzing naar mijn betoog onder punt [5.6] hiervoor: belanghebbende zal dan zeer waarschijnlijk hetzelfde gedrag vertonen: niet of niet voldoende medewerking verlenen. We schieten er dan niets mee op! Aangezien uw rechtbank het beroep tegen de fictieve weigering feitelijk inhoudelijk15 al behandelt en niet ziet als een procedureel middel om de inspecteur tot besluitvorming te bewegen [dan had uw rechtbank reeds veel eerder een korte termijn kunnen noemen waarbinnen de inspecteur uitspraak op bezwaar had-moeten doen]16, belanghebbende en de inspecteur bij een inhoudelijke behandeling van het beroep niet worden benadeeld17 en uw rechtbank nu over voldoende feiten beschikt om tot een uitspraak te komen, kom ik tot dat advies aan uw rechtbank.’

Deze passage is anders het Hof overweegt geen uitdrukkelijk afzien van de toepassing van artikel 27a AWR, doch een advies aan de rechtbank om geen gebruik te maken van een ‘kan’-bepaling. Niets verplichte de rechtbank om dit advies op te volgen. De rechtbank heeft kennelijk op basis van eigen inzichten besloten geen gebruik te maken van de ‘kan’-bepaling, waardoor de mogelijkheid om een informatiebeschikking te nemen niet is ontstaan voor de inspecteur. In zoverre is het oordeel van het Hof in r.o. 4.14. onjuist. De inspecteur heeft pas de mogelijkheid om een informatiebeschikking te nemen; nadat de rechtbank ex artikel 27a AWR in die zin heeft beslist. Pas nadat die mogelijkheid ontstaat kan de inspecteur daar uitdrukkelijk van afzien. Van iets afzien waarvan de mogelijkheid nooit heeft bestaan, is niet mogelijk.

Nu vaststaat dat belanghebbende niet aan de op hem rustende informatieplicht heeft voldaan, had het Hof de correctie van de bedrijfskosten in stand moeten laten.

Het Hof gaat bij zijn oordeel trouwens uit van een onjuiste verdeling van de bewijslast. Ten aanzien van aftrekbare kosten rust namelijk de bewijslast in beginsel op de belastingplichtige. Belanghebbende dient aannemelijk te maken dat de uitgaven zijn gedaan met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming. Uit de door het Hof genoemde jurisprudentie volgt dat belanghebbende aan deze bewijslast kan voldoen door te bewijzen dat de uitgaven niet ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder zijn gedaan. Het Hof heeft echter de inspecteur opgelegd om ter bewijzen dat de uitgaven ter bevrediging van persoonlijke behoeften zijn gedaan.

II

Schending van het Nederlands recht, met name van artikel 27e, eerste lid, AWR doordat het Hof de bewijslast niet heeft omgekeerd terwijl uit de in de onderdelen 4.4. tot en met 4.8. genoemde correcties blijkt dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan.

Toelichting op het tweede middel

Belanghebbende heeft aangifte gedaan tot een negatief belastbaar bedrag van € 118.742. Het Hof heeft in de r.o. 4.4. tot en met 4.8. overwogen dat belanghebbende ten onrechte haar debiteuren heeft afgewaardeerd met € 278.932 en ten onrechte een verlies heeft genomen ad € 93.855 op de ‘lening [L]’.-Deze correcties leiden er toe dat het bedrag aan de geheven belasting zowel absoluut als relatief te laag is vastgesteld op basis van deze onjuistheden in de aangifte, waarvan belanghebbende zich op zijn minst bewust moet zijn geweest. Dit betekent dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan, waardoor reeds om die reden de bewijslast omgekeerd had moeten worden. Deze omkering strekt zich dan ook uit tot de bedrijfskosten (zie HR 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083). Zo nodig had het Hof dit ook ambtshalve moeten doen (zie HR 13 januari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU9524).

III

Schending van het Nederlandse recht, met name van de artikelen 27e, 52 en 52a AWR, doordat het Hof (ambtshalve) heeft geoordeeld dat ook voor wat betreft de verplichting van artikel 52 AWR, de wettelijke omkering en verzwaring van de bewijslast in geval van het niet voldoen aan die verplichting afhankelijk is gesteld van een daarop betrekking hebbende onherroepelijk vaststaande informatiebeschikking, zulks evenwel in verband met het hierna volgende ten onrechte.

Toelichting op het derde middel

De Inspecteur heeft voor het Hof gesteld dat belanghebbende in de onderhavige jaren niet aan zijn administratie- en bewaarverplichting van artikel 52 AWR heeft voldaan en dat ingevolge artikel 27e AWR (tekst van vóór 1 juli 2011) de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard. Opgemerkt zij dat het Hof in zijn uitspraak in het midden heeft gelaten of aan de verplichtingen van artikel 52 AWR is voldaan.

Het Hof heeft in r.o. 4.12. van diens uitspraak geoordeeld dat ook voor wat betreft de verplichting uit hoofde van artikel 52 AWR, de sanctie van de omkering en verzwaring van de bewijslast in geval van het niet voldoen aan die verplichting afhankelijk is gesteld van een daarop betrekking hebbende onherroepelijk vaststaande informatiebeschikking. Het Hof heeft in diens oordeel doorslaggevende betekenis toegekend aan de tekst van artikel 52a, eerste lid, AWR, waarin ook de administratieverplichting van artikel 52 AWR is opgenomen en aan de strekking van de wet. Dit oordeel getuigt naar mijn mening van een onjuiste rechtsopvatting, aangezien uit de wetsgeschiedenis onmiskenbaar volgt dat naar de bedoeling van de wetgever de omvang van de administratieverplichtingen na invoering van de Wet van 27 mei 2011, Stb. 2011, 265, niet voor bezwaar en beroep vatbaar wordt. Dit geldt in ieder geval wanneer de inspecteur geen nadere verplichtingen heeft opgelegd voor de te voeren en te bewaren administratie.

Wetsgeschiedenis

Ik wijs op de navolgende passages uit de parlementaire geschiedenis:

‘Procesmatig ziet de voorgestelde regeling er als volgt uit. De inspecteur verzoekt een informatieplichtige op basis van één van de in het voorgestelde artikel 52a, eerste lid, van de AWR, genoemde artikelen uit hoofdstuk VIII, afdeling 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen om binnen een redelijke termijn informatie te verstrekken. Wanneer de gevraagde informatie naar het oordeel van de inspecteur niet, niet volledig of niet tijdig wordt verstrekt, kan hij een informatiebeschikking afgeven, waarin wordt gesteld dat de belanghebbende niet aan zijn verplichtingen heeft voldaan en wat de gevolgen zijn van het niet nakomen van die verplichting. Komt deze beschikking onherroepelijk vast te staan, dan zal de op de beschikking volgende, daarmee verband houdende belastingaanslag worden vastgesteld met omkering en verzwaring van de bewijslast. De beschikking wordt gezien als een sluitstuk van een proces, waarin de informatieplichtige en de inspecteur al met elkaar in overleg zijn getreden over de te verstrekken informatie. (…).’

Kamerstukken II 2008/09, 30 645, nr. 14, p. 5–6 (Tweede NvW).

‘Het oorspronkelijke voorstel voorzag erin dat de Inspecteur aan administratieplichtigen een beperking kon toestaan van de omvang van de administratieverplichtingen, bijvoorbeeld na de afronding van een boekenonderzoek. Daarnaast kon de administratieplichtige zelf het initiatief nemen en een schriftelijke aanvraag tot ontheffing van (een deel van) de administratieplicht indienen. In beide gevallen voorzag het wetsvoorstel erin dat de inspecteur zijn beslissing in de vorm van een voor bezwaar vatbare beschikking moest gieten. De voorliggende nota van wijziging gaat ervan uit dat de huidige praktijk op dit gebied wordt voortgezet en dat de omvang van de administratieverplichtingen niet voor bezwaar en beroep vatbaar wordt. Voor de gevallen waarin in de praktijk vooral behoefte aan rechtsbescherming bestaat, wordt echter wel een rechtsingang gecreëerd. Dit zijn de gevallen waarin de inspecteur op eigen initiatief nieuwe, aanvullende eisen stelt aan de administratieplichtige op grond van de administratieverplichting van artikel 52, eerste lid, van de AWR. De inspecteur kan zich bijvoorbeeld naar aanleiding van een boekenonderzoek op het standpunt stellen dat stukken moeten worden bewaard die voorheen niet werden bewaard of dat informatie op een andere wijze moet worden gearchiveerd. Praktisch gesproken komt het erop neer dat de inspecteur nadere verplichtingen kan opleggen voor de te voeren en te bewaren administratie. Als een administratieplichtige het niet eens is met een dergelijke verplichting, kan hij een verzoek doen om vergoeding van de kosten die zijn gemaakt vanwege het nakomen van een ten onrechte opgelegde verplichting. Op dit verzoek om vergoeding van kosten beslist de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking. Is sprake van een onterechte verplichting dan is er ruimte voor integrale vergoeding van de naar aanleiding van de aanwijzing in redelijkheid gemaakte kosten, die rechtstreeks het gevolg zijn geweest van de nakoming van de ten onrechte opgelegde verplichting.’

Kamerstukken II 2008/09, 30 645, nr. 14, p. 7–8 (Tweede NvW).

‘Door het aan belanghebbende doen toekomen van een informatiebeschikking waarin hem te kennen wordt gegeven dat hij niet heeft voldaan aan een informatieverplichting of niet voldoende heeft meegewerkt aan een controlehandeling van de inspecteur, weet hij waar hij aan toe is Vóórdat de sanctie van de omkering en verzwaring van de bewijslast kan intreden. In de beschikking dient namelijk te worden opgenomen dat een bepaalde verplichting niet is nagekomen en dat artikel 25, derde lid, van de AWR daaraan bepaalde rechtsgevolgen verbindt. De beschikking dient niet slechts als aanknopingspunt voor een rechtsingang, maar ook om een moment van heroverweging te bieden aan zowel de informatieplichtige als aan de inspecteur en om in voorkomende gevallen de gelegenheid te geven om standpunten te verduidelijken. In dit licht ligt het voor de hand dat de inspecteur nauwkeurig omschrijft wat hij verwacht van de informatieplichtige en goed motiveert waarom hij meent dat het gevraagde relevant kan zijn voor de belastingheffing van deze betrokkene. Degene aan wie de beschikking is gericht, heeft de mogelijkheid van bezwaar en beroep tegen deze beschikking. In die procedure kan de onrechtmatigheid worden ingeroepen van het opleggen van de verplichting. (…). Wanneer de rechter van mening is dat sprake is van een rechtmatig verzoek stelt hij een termijn waarin alsnog aan dit verzoek kan worden voldaan tenzij sprake is van kennelijk onredelijk gebruik van procesrecht.’

Kamerstukken II 2008/09, 30 645, nr. 14, p. 10–11 (Tweede NvW).

Met ingang van 1 juli 2011 is aan artikel 52 AWR een zevende lid, toegevoegd, luidende:

‘7.

Ingeval een administratieplichtige een door de inspecteur op het eerste lid gebaseerde opgelegde verplichting is nagekomen maar van oordeel is dat de verplichting onrechtmatig is opgelegd, kan hij verzoeken om vergoeding van kosten die rechtstreeks verband houden met deze nakoming. De inspecteur beslist op dat verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking en kent een redelijke kostenvergoeding toe in geval van een onrechtmatig opgelegde verplichting.’

Deze bepaling is als volgt toegelicht:

‘Het voorgestelde nieuwe zevende lid van artikel 52 van de AWR breidt de rechtsbescherming in het kader van de administratieplicht uit. De regeling biedt de administratieplichtige de mogelijkheid van vergoeding van kosten wanneer achteraf blijkt dat de door de inspecteur opgelegde verplichting onjuist was. Het gaat hierbij om vergoeding van de integrale in redelijkheid gemaakte kosten. De verplichtingen kunnen bijvoorbeeld betrekking hebben op vormgeving en inrichting van de administratie in verband met de bijzondere aard en situatie van het desbetreffende bedrijf. De nieuwe verplichting als hier bedoeld werkt slechts voor de toekomst. De regeling van het zevende lid inzake kostenvergoeding vindt toepassing ten aanzien van de kosten die rechtstreeks zijn gemaakt om de verplichting na te leven en mits de verplichting achteraf, nadat de administratieplichtige om een kostenvergoeding heeft gevraagd, komt te vervallen omdat de verplichting ten onrechte is opgelegd. (…).’

Kamerstukken II 2008/09, 30 645, nr. 14, p. 12.

Uit de bovengeciteerde wetsgeschiedenis kan geconcludeerd worden dat het handhaven van de verwijzing naar artikel 52 AWR op een omissie berust.

Voor zover de verwijzing naar artikel 52 van belang bleef is dit geregeld in het nieuwe zevende lid.

Literatuur

De Blieck c.s., Algemene wet inzake rijksbelastingen, 2013, p. 152–153, schrijven:

‘Problematisch is de toepassing van art. 52a AWR in geval van een weigering om te voldoen aan de administratieplicht van art. 52 AWR. Het gaat hier immers niet om een verplichting tot nakoming waarvan de inspecteur een oproep, verzoek of vordering dient te doen. De administratieplicht vergt, anders dan het geval is met betrekking tot de overige in art. 52a, eerste lid, AWR vermelde verplichtingen, niet een afzonderlijk verzoek van de inspecteur met betrekking tot hetgeen volgens art. 52, eerste lid, AWR tot de administratie dient te behoren (…). De administratieplicht van art. 52 AWR is een verplichting waaraan van rechtswege moet worden voldaan en waarvan de inhoud op voorhand niet geheel duidelijk is. Het is vermoedelijk ook meer uitzondering dan regel dat de inhoud van de administratieplicht in een concrete situatie door de inspecteur wordt bepaald, voordat daaromtrent een geschil rijst. In dit opzicht verschilt de verplichting van art. 52, eerste lid, AWR — (…) — wezenlijk van de verplichtingen van de art. 41, 47, 47a, 49 en 53, eerste, tweede en derde lid, AWR. Blijkens de toelichting op art. 52a AWR is met het opnemen van art. 52 in art. 52a AWR niet beoogd de vaststelling van de omvang van de administratieplicht voor bezwaar en beroep vatbaar te maken; voor zover dat al mogelijk zou zijn, want een informatiebeschikking met betrekking tot de administratieplicht in een concreet geval zou dan een limitatieve omschrijving van al hetgeen tot de administratie zou dienen te behoren dienen te bevatten. Dit is nogal lastig. Niet voor niets heeft de wetgever in art. 52, eerste lid, AWR ervoor gekozen het begrip administratie door middel van een open norm te definiëren. Het ging de initiatiefnemers van de Wet bescherming bij controlehandelingen uitsluitend erom om een rechtsingang te creëren in gevallen ‘waarin de inspecteur, op eigen initiatief nieuwe, aanvullende eisen stelt aan de administratieplichtige op grond van de administratieverplichting van artikel 52, eerste lid, AWR’. In een dergelijk geval is er als het ware sprake van een verzoek van de inspecteur, zoals dat ook het geval is bij de toepassing van de overige in art. 52a, eerste lid, AWR vermelde verplichtingen. Het nemen van een informatiebeschikking die ziet op de vastlegging van bepaalde (extra) gegevens die voortaan tot de administratie dienen te behoren is wel denkbaar, maar de initiatiefnemers van de Wet rechtsbescherming bij controlehandelingen hebben dat niet beoogd.’

Beschouwing

De administratie- en bewaarverplichting van artikel 52 AWR is een verplichting waaraan van rechtswege dient te worden voldaan. Het gaat niet om een verplichting tot nakoming waarvan de inspecteur een oproep, verzoek of vordering dient te doen, zoals bij de andere in artikel 52a AWR vermelde verplichtingen. Het is in het onderhavige geval voor belanghebbende bovendien niet mogelijk om de geconstateerde schending van de administratie- en bewaarverplichting achteraf te ‘repareren’. Het nemen van een informatiebeschikking past dan ook niet bij het karakter van de administratie- en bewaarverplichting. Dit zou mijns inziens hooguit anders kunnen liggen in gevallen ‘waarin de inspecteur, op eigen initiatief nieuwe, aanvullende eisen stelt aan de administratieplichtige op grond van de administratieverplichting van artikel 52, eerste lid, AWR.’ Dit is in de onderhavige zaak echter niet aan de orde.

Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.

DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN,

namens deze,

DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST,

loco

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.