Hof Arnhem-Leeuwarden, 29-01-2019, nr. 18/00370, nr. 18/00371, nr. 18/00372, nr. 18/00373, nr. 18/00374, nr. 18/00375, nr. 18/00376, nr. 18/00377

Met dagtekening 26 november 2016 is aan belanghebbende over het jaar 2010 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 94.465. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 5.656. Bij beschikking is een boete opgelegd van € 6.458.

Aan belanghebbende is over het jaar 2010 een navorderingsaanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: ZVW) opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 33.189. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 315.

Aan belanghebbende is over het jaar 2011 een navorderingsaanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 102.633. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 5.582. Bij beschikking is een boete opgelegd van € 7.402.

Aan belanghebbende is over het jaar 2011 een navorderingsaanslag in de ZVW opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 33.427. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 312.

Aan belanghebbende is over het jaar 2012 een navorderingsaanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 143.495. Aan belastingrente is daarbij een bedrag berekend van € 7.002. Bij beschikking is een boete opgelegd van € 12.649.

Aan belanghebbende is over het jaar 2012 een navorderingsaanslag in de ZVW opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 50.064. Aan belastingrente is daarbij een bedrag berekend van € 323.

Aan belanghebbende is over het jaar 2013 een aanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 146.741. Aan belastingrente is daarbij een bedrag berekend van € 5.470. Bij beschikking is een boete opgelegd van € 13.638.

Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een aanslag in de ZVW opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 9.326. Aan belastingrente is daarbij een bedrag berekend van € 3.

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar de bestreden belastingaanslagen en beschikkingen gehandhaafd met dien verstande dat voor het jaar 2012 alsnog een toezegging gestand zou worden gedaan ten aanzien van een kostenaftrek van € 5.000.

Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 19 april 2018 de uitspraken op bezwaar, behoudens voor zover het betreft de aanslag in de ZVW voor het jaar 2013, (deels) vernietigd, de bezwaren tegen de in de ZVW opgelegde belastingaanslagen voor de jaren 2010, 2011 en 2012 niet-ontvankelijk verklaard, de navorderingsaanslag in de IB/PVV over het jaar 2010 vernietigd, de daarbij gegeven beschikking heffingsrente vernietigd, de bestreden boetebeschikkingen voor de jaren 2010, 2011, 2012 en 2013 vernietigd, de Inspecteur opgedragen het door belanghebbende betaalde griffierecht te vergoeden en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten.

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

Het onderzoek ter zitting, waarbij alle zaken gelijktijdig en gezamenlijk zijn behandeld, heeft plaatsgevonden op 18 december 2018 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en mr. [A] als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door zijn echtgenote [B] , alsmede mr. [C] namens de Inspecteur, bijgestaan door [D] en [E] .

De Inspecteur heeft een pleitnota voorgedragen en overgelegd.

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

Belanghebbende is geboren [in] 1966 en gehuwd met mevrouw [B] . Belanghebbende en zijn echtgenote hebben drie zoons, te weten: [F] , [G] en [H] .

Aan de zoons zijn persoonsgebonden budgetten (hierna: PGB’s) toegekend. Voor de jaren 2010 tot en met 2012 is telkens aan elke zoon een PGB toegekend. Voor het jaar 2013 is alleen aan [F] en [H] een PGB toegekend. De zoons zijn budgethouders van het PGB. De aanvragen voor de PGB’s zijn gedaan door hun moeder, mevrouw [B] voornoemd. Uit de PGB’s zijn de volgende bedragen aan belanghebbende uitgekeerd:

Jaar Budgethouder Bedrag

2010 [F] € 26.353,74

2010 [G] € 13.816,74

2010 [H] € 20.808,24

2011 [F] € 30.560,70

2011 [G] € 13.670,29

2011 [H] € 26.208,07

2012 [F] € 40.320,00

2012 [G] € 39.171,37

2012 [H] € 26.811,30

2013 [F] € 42.240,00

2013 [G] € 0

2013 [H] € 28.800,00

Belanghebbende heeft in de onderhavige jaren zijn aangiften in de IB/PVV en ZVW laten verzorgen en indienen door de heer [I] van Administratiekantoor [J] (hierna: de adviseur). In de aangiften zijn de PGB-inkomsten telkens niet aangegeven.

Belanghebbende is uitgenodigd tot het doen van aangifte in de IB/PVV en ZVW voor het jaar 2010. In de uitnodiging stond dat hij de aangifte vóór 1 april 2011 moest indienen. De aangifte is op 11 april 2011 aan de Inspecteur verstuurd, op dezelfde dag door de Inspecteur ontvangen, en op 12 april 2011 in de systemen van de Inspecteur geregistreerd.

Bij brief van 23 april 2011 heeft de adviseur – onder toepassing van de zogeheten Beconregeling – verzocht om uitstel voor het doen van de aangifte in de IB/PVV en ZVW voor het jaar 2010 voor in totaal negen personen, onder wie belanghebbende.

De Inspecteur heeft op 27 april 2011 uitstel verleend voor het doen van de onder 2.5 genoemde aangiften in de IB/PVV en ZVW voor het jaar 2010 tot 1 mei 2012.

Met dagtekening 25 juni 2011 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een voorlopige aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2010 opgelegd.

Met dagtekening 22 september 2011 heeft de Inspecteur de aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2010 opgelegd en met dagtekening 26 november 2016 de navorderingsaanslag in de IB/PVV over dit jaar.

Tussen belanghebbende en zijn zoons zijn zorgovereenkomsten gesloten. De moeder is daarbij telkens opgetreden als wettelijk vertegenwoordiger van de zoons. In de overeenkomsten wordt belanghebbende als zorgverlener/opdrachtnemer vermeld. Belanghebbende heeft de overeenkomsten als zorgverlener ondertekend.

Van de aan belanghebbende uitbetaalde bedragen uit de PGB’s zijn halfjaarlijks verantwoordingsformulieren opgesteld ten behoeve van het Zorgkantoor. Op deze formulieren is als 'naam zorgverlener' telkens ' [X] ' vermeld, met daarbij zijn burgerservicenummer.

De zoons van belanghebbende hebben jaarlijks van het Zorgkantoor een eindafrekening van het PGB ontvangen.

Ter zitting van de Rechtbank is de adviseur onder ede als getuige gehoord.

In geschil is in hoger beroep nog slechts of de hiervoor – onder 1.1 – bedoelde navorderingsaanslag over het jaar 2010 tijdig is opgelegd en of belanghebbende grove schuld kan worden verweten in de samenwerking met zijn adviseur bij het doen van de aangiften in de IB/PVV en ZVW, in welk geval de boetes voor de jaren 2010 tot en met 2012 terecht zijn opgelegd.

De Inspecteur beantwoordt deze vragen bevestigend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Belanghebbende beantwoordt de hiervoor - onder 3.1 - vermelde vragen ontkennend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

In eerste aanleg is reeds vast komen te staan dat de bij de aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2013 opgelegde vergrijpboete moet worden vernietigd en derhalve niet meer in geschil is. Tussen partijen is ook niet meer in geschil dat de genoten PGB-inkomsten bij belanghebbende belast zijn met inkomstenbelasting, met dien verstande dat belanghebbende, zoals hiervoor is overwogen, stelt dat de Inspecteur voor het jaar 2010 niet meer kan navorderen. Voorts bestaat er tussen partijen ook geen geschil over de wijze waarop de PGB-inkomsten in de onderwerpelijke belastingaanslagen zijn verwerkt, noch over de cijfermatige uitwerking daarvan.

De hiervoor – onder 1.9 – weergegeven opmerking van de Inspecteur in de uitspraak op bezwaar voor 2012, inhoudende dat de navorderingsaanslag in de IB/PVV over het jaar 2012 nog verminderd zou (moeten) worden, is in eerste aanleg onjuist gebleken, nu de toegezegde kostenaftrek reeds in de opgelegde navorderingsaanslag bleek te zijn verwerkt, en daarmee ook in de gehanteerde boetegrondslag.

Vooreerst en vooraf

De Rechtbank overwoog ten aanzien van de ontvankelijkheid (daarbij wordt met “verweerder” de Inspecteur bedoeld en met “eiser” belanghebbende): “Ten aanzien van de navorderingsaanslagen in de ZVW voor de jaren 2010, 2011 en 2012, alle met dagtekening 29 oktober 2016, is ter zitting geconstateerd dat eiser voor het eerst tegen deze besluiten in bezwaar is gekomen in zijn (…) brief van 2 januari 2017, door verweerder ontvangen op 3 januari 2017. Daarin vult hij de bezwaargronden van zijn bezwaren tegen de (navorderings)aanslagen IB/PVV en de aanslag ZVW aan. Partijen hebben ter zitting eensluidend geconcludeerd dat, gelet op het voorgaande, de bezwaren ten aanzien van de navorderingsaanslagen in de ZVW voor de jaren 2010 tot en met 2012 buiten de bezwaartermijn zijn ingediend, er geen gronden voor verschoonbaarheid zijn en dat de uitspraak op bezwaar derhalve 'niet-ontvankelijk' had moeten luiden. De rechtbank komt tot dezelfde conclusie. (…).”. Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank met deze overweging op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het Hof neemt deze overweging mutatis mutandis over en maakt deze tot de zijne.

Ten gronde

De Inspecteur heeft zich in hoger beroep op het standpunt gesteld dat de – voor het jaar 2010 geldende – navorderingstermijn van vijf jaren overeenkomstig artikel 16, derde lid, derde volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) moet worden verlengd met de duur van het verleende uitstel voor het doen van aangifte, ook al was op het moment dat het bedoelde uitstel werd verleend de desbetreffende aangifte al ingediend.

Artikel 16, derde lid, AWR luidt: “De bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag vervalt door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Artikel 11, vierde lid, is te dezen van toepassing. Indien voor het doen van aangifte uitstel is verleend, wordt de navorderingstermijn met de duur van dit uitstel verlengd. De eerste volzin is niet van toepassing voor zover navordering plaatsvindt met toepassing van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001. Voor zover navordering zonder toepassing van het tweede lid, onderdeel c, niet zou kunnen plaatsvinden, vervalt de bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag, in afwijking in zoverre van de eerste volzin, door verloop van twee jaren na het tijdstip waarop het besluit is genomen om geen aanslag op te leggen, dan wel de belastingaanslag is vastgesteld.”.

De termijn waarbinnen de bestreden navorderingsaanslag over 2010 kon worden opgelegd zonder verlenging eindigde op 31 december 2015, zodat deze zonder verlenging ten tijde van het opleggen van deze navorderingsaanslag (26 november 2016) reeds was verstreken. Belanghebbende heeft gesteld dat de bevoegdheid tot navordering is vervallen wegens het verstrijken van de navorderingstermijn.

Artikel 16, derde lid, derde volzin, AWR kan, naar het oordeel van het Hof, redelijkerwijs niet anders worden gelezen dan dat alleen dan verlenging van de navorderingstermijn kan plaatsvinden, indien nog uitstel mogelijk is voor het doen van aangifte. In het onderhavige geval staat evenwel vast dat op het moment van het verlenen van uitstel voor het doen van aangifte, de aangifte reeds was gedaan. Dat de adviseur in het kader van de zogenoemde Beconregeling andersluidende afspraken heeft gemaakt, doet daaraan niet af, reeds niet nu het in het kader van die Beconregeling door de adviseur gedane verzoek ten aanzien van belanghebbende is gedaan nadat diens aangifte was ingediend. De terugwerkende kracht die, naar het Hof begrijpt, tussen de Belastingdienst en de Inspecteur is afgesproken ten aanzien van de inleververplichting van aangiften waarvoor uitstel is verkregen in het kader van de Beconregeling, bewerkstelligt niet dat ook de navorderingstermijn ten aanzien van belanghebbende met terugwerkende kracht wordt verlengd. Overigens kan uitstel dat is verleend nadat aangifte is gedaan, ook niet - anders dan achteraf - kenbaar zijn verleend.

Gelet op het vorenoverwogene was de bevoegdheid van de Inspecteur tot het opleggen van een navorderingsaanslag in de IB/PVV voor het jaar 2010 reeds vervallen ten tijde van het opleggen daarvan. De navorderingsaanslag moet worden vernietigd, evenals de bij die gelegenheid vastgestelde beschikking heffingsrente. Voor die situatie is tussen partijen niet in geschil dat ook de boetebeschikking 2010 moet worden vernietigd.

Op grond van het bepaalde in artikel 67e, eerste lid, AWR vormt, indien het met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven, dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem, gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag, een bestuurlijke boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van de in het tweede lid van dit artikel omschreven grondslag voor de boete.

De Inspecteur verwijt belanghebbende – kort gezegd – dat hij grofschuldelijk tekortgeschoten is in de samenwerking met zijn adviseur die voor hem de aangiften in de IB/PVV - voor zover nog van belang - voor de jaren 2011 en 2012 heeft verzorgd, primair door de adviseur niet te voorzien van de benodigde informatie met betrekking tot de PGB’s en subsidiair doordat hij ten onrechte geen marginale controle heeft uitgeoefend op de feitelijke juistheid van de ingevulde aangiftebiljetten voor de desbetreffende jaren.

Om redenen van proceseconomie zal het Hof eerst het subsidiaire standpunt van de Inspecteur behandelen.

Het Hof stelt bij de beoordeling van de grief van de Inspecteur voorop dat de omstandigheid dat de belastingplichtige een adviseur heeft ingeschakeld, aan wie opzet of grove schuld kan worden verweten, kan samengaan met de mogelijkheid dat bij de belastingplichtige zelf (voorwaardelijk) opzet of grove schuld aanwezig is geweest. In dat verband kan van belang zijn of de belastingplichtige de zorg heeft betracht die redelijkerwijs van hem kan worden gevergd bij de keuze van zijn adviseur en bij de samenwerking met die adviseur. Wat in dit opzicht redelijkerwijs van de belastingplichtige kan worden gevergd, zal intussen van geval tot geval sterk kunnen verschillen, bij voorbeeld naar gelang zijn hoedanigheid en zijn kennis en ervaring omtrent de relevante fiscale en andere aspecten. De inspecteur heeft van een en ander de stelplicht en de bewijslast (vgl. HR 1 december 2006, nr. 40.518, ECLI:NL:HR:2006:AU7741).

De Inspecteur betoogt dat op belanghebbende in het onderhavige geval de verplichting rustte de feitelijke juistheid van de door de adviseur ingediende aangifte marginaal te controleren en dat hij die verplichting niet is nagekomen.

Indien een belastingplichtige zich laat bijstaan door een adviseur die hij voor voldoende deskundig mocht houden en aan wiens zorgvuldige taakvervulling hij niet behoefde te twijfelen (hierna: deskundige adviseur), is er geen aanleiding tot het stellen van de algemene eis dat de belastingplichtige zich ter voorkoming van fouten ook zelf in de inhoudelijke aspecten van op hem toepasselijke belastingregelingen verdiept. Dit wordt niet anders door het enkele feit dat hij – al dan niet op grote schaal – gebruik maakt van de desbetreffende regeling (…) (vgl. HR 13 februari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH2586). Er is geen aanleiding van dit uitgangspunt af te wijken voor zover het gaat om wat het Hof aanduidt als 'betrekkelijk eenvoudige formele voorwaarden' (vgl. HR 3 februari 2017, nr. 16/02451, ECLI:NL:HR:2017:127).

Het hiervoor – onder 4.12 – overwogene betekent, naar het oordeel van het Hof, evenwel niet dat van een belastingplichtige die zijn aangifte laat verzorgen door een deskundige adviseur geen enkele toetsing mag worden verwacht wat betreft de verwerking van de door hem verstrekte feiten en bescheiden. Onder de omstandigheden van het onderhavige geval kan belanghebbende, naar het oordeel van het Hof, worden verweten dat hij niet de zorg heeft betracht die redelijkerwijs van hem kon worden gevergd bij de samenwerking met zijn adviseur en dat dat is te wijten aan zijn aan opzet grenzende grove schuld. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat namens belanghebbende ter zitting van het Hof is verklaard dat belanghebbende wist dat de inkomsten uit het PGB in de desbetreffende jaren (2011 en 2012) moesten worden aangegeven en dat daarom ook alle relevante informatie aan de adviseur is verstrekt met betrekking tot door hem genoten belastbare inkomsten uit de hiervoor bedoelde PGB’s. Verder betrekt het Hof bij dit oordeel dat deze inkomsten een dermate groot deel van zijn belastbare inkomen uit werk en woning in de desbetreffende jaren vormden dat hem in één oogopslag duidelijk moest zijn dat de door hem verstrekte informatie niet juist in de aangiften kon zijn opgenomen en dat hij meerdere jaren achtereen werd geconfronteerd met aanslagen waarvan hem, gelet daarop, aanstonds duidelijk moest zijn dat deze evident te laag waren.

De primaire stelling van de Inspecteur behoeft geen bespreking meer.

Uit het vorenoverwogene volgt dat het Hof de voor de jaren 2011 en 2012 opgelegde boetes terecht acht. Belanghebbende heeft voor dat geval gewezen op zijn in eerste aanleg aangevoerde weren en deze in hoger beroep toegespitst op en beperkt tot een verzoek om matiging van de boetes in verband met zijn financiële positie. Het Hof stelt voorop dat het (de omvang van) de opgelegde boetes, los van de financiële positie van belanghebbende, passend en geboden acht. Vaststaat dat belanghebbende en zijn echtgenote thans samen netto-uitkeringen van € 2.284 per maand krijgen. Voorts staat vast dat belanghebbende in 2012 € 77.000 heeft afgelost op de hypothecaire lening voor de eigen woning. Sinds kort is belanghebbende op de hoogte van het besluit dat deze woning door aardbevingsschade moet worden gesloopt. Over de financiële gevolgen daarvan verkeert belanghebbende in onzekerheid doordat onduidelijk is naar welke omvang de NAM belanghebbende zal compenseren voor het verlies van deze woning, hoewel wel duidelijk is dat van een bepaalde mate van compensatie sprake zal zijn. Het inkomen van belanghebbende is derhalve gering, maar de vermogenspositie is op dit moment dermate onduidelijk dat het Hof geen reden ziet tot matiging van de boetes op die grond.

De Rechtbank heeft in de zaken met nummers 17/2760 t/m 17/2764 de Inspecteur veroordeeld in een proceskostenvergoeding, waarbij zij een factor 1,5 heeft gehanteerd wegens het aantal samenhangende zaken. Gelet op het vorenoverwogene is enkel in de zaken met nummers 17/2761, 17/2763 en 17/2764 het beroep gegrond gebleven en dient deze factor nader te worden vastgesteld op 1. Het Hof stelt de bedoelde procesvergoeding vast op 1 (1 punt voor het indienen van een bezwaarschrift) x € 254 voor de bezwaarfase, vermeerderd met 2 (1 punt voor het indienen van een beroepschrift en 1 punt voor het bijwonen van de zitting van de Rechtbank) x € 512 x factor 1 wegens samenhang, is in totaal € 1.278. Het Hof rekent aan elk der zaken waarin het beroep gegrond is een bedrag van € 426 toe.

Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten in hoger beroep.

Het Hof:

- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, uitsluitend voor zover deze betrekking heeft op de bestreden boetebeschikkingen voor de jaren 2011 en 2012 en op de proceskostenvergoeding in de zaken met nummers 17/2760 t/m 17/2764,

- bevestigt de uitspraken van de Inspecteur met betrekking tot de boetebeschikkingen voor de jaren 2011 en 2012, en

- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten in bezwaar en in eerste aanleg in zaken met nummers 17/2761, 17/2763 en 17/2764 voor een bedrag in elk dezer zaken van € 426.

Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. G.B.A. Brummer, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.

De beslissing is op 29 januari 2019 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.