3.3.2.4 Conclusie naar aanleiding van de criteria

Uit het voorgaande blijkt dat het vaststellen van een schijnlening niet eenvoudig is. De vraag is dus gerechtvaardigd of de Hoge Raad de belastingplichtige (evenals de fiscus) wel een dienst bewijst met het huidige systeem.1 Dit systeem is immers tamelijk vaag. Wellicht zou de Hoge Raad (of beter nog de wetgever) een aantal criteria moeten formuleren – zoals hij heeft gedaan voor de uitzondering deelnemer-schap in HR 11 maart 1998, BNB 1998/208 (zie hierna) – waaruit blijkt wanneer sprake is van een schijnlening. Hierbij zij overigens direct opgemerkt, dat de wetgever de Hoge Raad op het punt van deelnemerschapslening min of meer heeft ‘overruled’ met de invoering van de hybride leningwetgeving per 1 januari 2002, waarover in hoofdstuk 4 meer.

Het formuleren van objectief waarneembare criteria voor de aanwezigheid van een schijnlening lijkt mij echter een zeer lastige taak. Uit het bovenstaande blijkt namelijk dat een schijnhandeling dient te worden getoetst aan de hand van de wil van de contractpartijen. Deze wil laat zich, voor zover ik kan overzien, niet vastleggen in eenduidige, heldere en objectief waarneembare criteria. In zoverre is het dus een bijna onmogelijke taak en men kan de Hoge Raad noch de wetgever verwijten het onmogelijke te hebben nagelaten. Voorts lijkt mij het opstellen van criteria voor de aanwezigheid van een schijnlening ook niet wenselijk. Het risico bestaat namelijk dat – vanwege de arbitraire wijze van vaststelling van de criteria – fiscale planningsmogelijkheden ontstaan.2 Een hiermee verband houdend risico is dat door de invoering van te stringente criteria overkill kan ontstaan, vergelijk art. 10, lid 1, onderdeel d. Overigens zou door het opstellen van toepassingscriteria voor de aanwezigheid van een schijnlening, zoals de eis van renteloosheid, worden geprobeerd om door het formele (de civielrechtelijke vorm van een lening) heen te prikken op zoek naar de fiscaalrechtelijke werkelijkheid aan de hand van arbitraire, formele criteria. Een dergelijk systeem lijkt niet erg logisch. Ik ben daarom geen voorstander van een ‘criteriasysteem’. De werkelijkheid op het gebied van schijnhandelingen is zo divers, dat alleen een ruim en bewegend criterium voldoende ruimte biedt voor de rechter om alle praktijksituaties te beoordelen.3 Dit is ook de huidige praktijk en blijkt tevens uit de hiervoor behandelde jurisprudentie over schijnleningen.