4.2.4.4.a Werking bepaling

In art. 4.17a Wet IB 2001 is de doorschuifbepaling opgenomen voor de overgang van ab-aandelen krachtens erfrecht onder algemene titel of onder bijzondere titel.

Indien de erflater meer dan één erfgenaam nalaat, kan een onverdeeldheid ontstaan.1 De nalatenschap moet worden verdeeld. Aangezien de verdeling geen terugwerkende kracht kent, kan ook de gerechtigdheid tot de onverdeelde boedel tot een ab leiden (HR 8 september 1976, nr. 17 943, BNB 1976/ 226). Een verdeling conform het erfdeel heeft fiscaal geen gevolgen. Als de verdeling evenwel leidt tot een overbedeling houdt dit een vervreemding in door de onderbedeelde erfgenaam (HR 12 januari 1955, nr. 12 058, BNB 1955/ 80). Dit is zowel een vervreemding op grond van art. 4.12, onderdeel b, Wet IB 2001 als een overgang onder algemene titel. Het is tevens een overgang onder algemene titel omdat in art. 3:186, tweede lid, BW is bepaald: ‘hetgeen een deelgenoot verkrijgt, houdt hij onder dezelfde titel als waaronder de deelgenoten dit tezamen vóór de verdeling hielden’. Mijnssen concludeert dan ook dat de deelgenoot heeft verkregen als erfgenaam en dus onder algemene titel.2 Indien evenwel de verdeling als overgang onder algemene titel moet worden gezien zou bij doorschuiving art. 4.17a Wet IB 2001 naar de letter van de wet van toepassing moeten zijn. Art. 4.17b Wet IB 2001 is dan overbodig. Daarmee zou ook de tweejaarstermijn niet relevant zijn. Dit kan niet de bedoeling zijn. Tot deze conclusie komen ook Rijkers en Van Dijck.3

Voor de vervreemding door de onderbedeelde erfgenaam geldt de in art. 4.17b Wet IB 2001 opgenomen doorschuiffaciliteit, mits de verdeling van de nalatenschap plaatsvindt binnen twee jaren na het overlijden van de erflater.4 De verkrijger moet binnenlands belastingplichtig5 zijn en de verkregen aandelen of winstbewijzen mogen geen deel uitmaken van het vermogen van een voor zijn rekening gedreven onderneming, noch tot het resultaat uit een werkzaamheid van hem behoren. Het verzoek om door te schuiven moet worden gedaan door de gezamenlijke belanghebbenden.6 Dit zijn de vervreemder en de verkrijger.

Aangezien de verdeling tot een nieuwe vervreemding leidt, zou men verwachten dat op het moment van verdeling weer een onderscheid moet worden gemaakt tussen ondernemings- en beleggingsvermogen. Over de waardeontwikkeling van het beleggingsvermogen tussen het moment van overlijden en het moment van verdeling zou moeten worden afgerekend. Hiervan wordt echter om redenen van doelmatigheid afgezien.7 Aan dit aspect wordt hierna nog aandacht besteed als wordt getoetst aan doelmatigheid.

Indien gebruik wordt gemaakt van de in art. 4.17b Wet IB 2001 genoemde doorschuifmogelijkheid wordt op grond van art. 4.39b, eerste lid, Wet IB 2001 de verkrijgingsprijs van degene van wie in het kader van de verdeling wordt verkregen doorgeschoven. Indien bij de verdeling een vruchtgebruik wordt gevestigd, wordt de verkrijgingsprijs evenredig verdeeld (art. 4.39b, derde lid, Wet IB 2001).

In het tweede lid van art. 4.17b Wet IB 2001 is de situatie aan de orde dat het ab krachtens erfrecht overgaat op een niet in Nederland wonende verkrijger maar dat dit binnen twee jaren na het overlijden wordt hersteld voor zover sprake is van een verdeling van de nalatenschapwaarbij het ab wordt toegedeeld aan een binnenlandse belastingplichtige. In dat geval is bepaald dat art. 4.17a, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 2001 op verzoek van de gezamenlijke belanghebbenden niet geldt. De gezamenlijke belanghebbenden zijn hier de rechtsgeldige vertegenwoordiger(s) van de erflater en de verkrijger. In art. 4.39b, tweede lid, Wet IB 2001 is geregeld welke verkrijgingsprijs de verkrijger moet aanhouden.

In het derde lid van art. 4.17b Wet IB 2001 wordt geregeld dat indien door het overlijden van de erflater preferente aandelen8 (mede) worden geërfd door anderen dan de bedrijfsopvolger de doorschuiffaciliteit toch van toepassing is indien de preferente aandelen binnen twee jaren na het overlijden van de erflater worden toebedeeld aan de bedrijfsopvolger. Het verzoek moet worden gedaan door de rechtsgeldige vertegenwoordiger(s) van de erflater en de verkrijger.