Hof Arnhem, 29-07-2008, nr. 06-00337

Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 1.256.783. Deze aanslag impliceert een beschikking waarbij het verlies is vastgesteld op nihil.

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag en (impliciet) de verliesvaststellingsbeschikking gehandhaafd.

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 9 augustus 2006 ongegrond verklaard.

Het geding voor het Hof

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Het beroepschrift is ter griffie ontvangen op 23 augustus 2006 en aangevuld bij brief met bijlagen van 1 december 2006.

De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep beantwoord bij brief van 27 maart 2007.

Belanghebbende heeft nadere stukken ingezonden bij brief van 5 maart 2008.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden op 19 maart 2008 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende en de Inspecteur. Beide partijen hebben bij deze mondelinge behandeling een pleitnota voorgedra¬gen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota’s wordt als hier ingelast aangemerkt. De griffier heeft van het verhandelde ter zitting een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

De vaststaande feiten

Het Hof verwijst voor de feiten naar hetgeen de Rechtbank hieromtrent in haar uitspraak heeft vastgesteld. Kort samengevat komen de feiten op het volgende neer. A BV, toen nog B B.V. (hierna: B BV), in het onderhavige jaar een fiscaal gevoegde dochter van belanghebbende, had zich jegens het concern C contractueel verplicht tot levering van een ‘robot profile production line’. Oplevering diende plaats te vinden in week 9 van 2001. Zij heeft aan deze verplichting niet voldaan.

Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

In geschil is of belanghebbende in de balans per 31 december 2001 een voorziening mag vormen voor de verplichting van B BV aan C de schade te vergoeden die C leidt door het tekortschieten van B BV in haar contractuele verplichtingen jegens haar (artikel 74 van Boek 6 van het Burgerlijk Wetboek). Indien een voorziening kan worden gevormd, is ook de hoogte van die voorziening in geschil.

Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.

Voor hetgeen partijen daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting.

Beoordeling van het geschil

Het Hof stelt bij de beoordeling van het geschil het volgende voorop. Goed koopmans¬gebruik laat toe dat bij de bepaling van de uit een onderneming in enig jaar genoten winst in de balans per einde van het jaar een passiefpost wordt opgevoerd voor verplichtingen die kunnen voortvloeien uit reeds bestaande rechtsverhoudingen, mits op de verwezenlijking van die mogelijkheid een behoorlijke kans bestaat (o.a. HR 4 juli 1990, nr. 25.804, BNB 1990/264). Bij arrest van 26 augustus 1998 (nr. 33.417, BNB 1998/409, baksteenarrest) is de Hoge Raad tot de conclusie gekomen dat het voor de passivering gestelde vereiste van een op de balansdatum bestaande rechtsverhouding niet moet worden gehandhaafd, doch moet worden toegestaan dat bij de bepaling van de winst voor een zeker jaar ter zake van toekomstige uitgaven een passiefpost wordt gevormd, indien die uitgaven hun oorsprong vinden in feiten of omstandigheden, die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan en ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend, en ter zake waarvan een redelijke mate van zekerheid bestaat dat zij zich zullen voordoen.

Daarbij moet rekening worden gehouden met de toestand zoals die op de balansdatum bestond en mag geen rekening worden gehouden met feiten en omstandigheden die zich na de balansdatum hebben voorgedaan. Niet van belang is of deze toestand al op de balans¬datum bekend was; er mag ook rekening worden gehouden met hetgeen later is gebleken over de toestand op de balansdatum (Hoge Raad 11 april 2008, nr. 44.089, NTFR 2008/702).

Indien vaststaat of zo goed als zeker is dat een ondernemer bepaalde ondernemingsschulden niet (volledig) behoeft te voldoen, treedt daardoor voor die ondernemer een vermogensvermeerdering op die als winst uit onderneming moet worden beschouwd. Een zodanige vermogens¬vermeerdering ontstaat niet door het faillissement van een ondernemer, aangezien hij daardoor niet van de schulden wordt bevrijd, ook niet door het verbindend worden van de slotuitdelingslijst (Hoge Raad 18 oktober 2002, nr. 37.413, BNB 2003/44, ‘Fokker II’). Wel is sprake van een zodanige vermogensvermeerdering bij (de moeder van) een fiscale eenheid, indien de schulden van een gevoegde dochter door het faillissement van die dochter onbetaald blijven (Hoge Raad 14 oktober 1992, nr. 28.064, BNB 1992/392).

De Inspecteur betwist dat op balansdatum een redelijke mate van zekerheid bestond dat B BV een claim van C wegens wanprestatie (toerekenbaar tekortschieten in de nakoming van een verbintenis) zou krijgen. Hij wijst erop dat:

? op balansdatum alleen maar sprake is van het feit dat er klaarblijkelijk iets verkeerd is gegaan waardoor de beoogde productiecapaciteit niet wordt gehaald;

? op de balansdatum B BV en C nog bezig waren de gerezen problemen in goede harmonie op te lossen;

? pas in de loop van 2003 een mediationpoging op niets uitloopt;

? pas op 26 mei 2003 C heeft verzocht conservatoir beslag te mogen leggen tot zekerheid van haar vordering, welk verzoek op 27 mei 2003 wordt gehonoreerd;

? pas op 18 maart 2003 B BV aansprakelijk wordt gesteld, zij in april 2003 wordt gedagvaard en op 2 juli 2003 (bij verstek) wordt veroordeeld tot schadevergoeding;

? pas op 21 mei 2003 B BV failliet wordt verklaard;

? in de in maart 2002 opgemaakte jaarrekening over 2000 de (mogelijke) claim van C niet wordt vermeld;

? uit niets blijkt dat de situatie op 31 december 2001 zo ernstig was, dat de problemen niet eenvoudig zouden kunnen worden opgelost.

De Inspecteur verwijst voorts nog naar de verklaring van de heer X ter zitting van de Rechtbank, opgenomen in rechtsoverweging 4.3 van de uitspraak van de Rechtbank.

Voorts stelt de Inspecteur dat de claim van C jegens B BV weliswaar door de (civiele kamer van de) Rechtbank is toegewezen, maar dat dit niet betekent dat de claim terecht was. In dit verband wijst de Inspecteur erop dat:

? B BV zich niet heeft verweerd tegen de claim van C, terwijl van algemene bekendheid is dat een claim hoog pleegt te worden ingezet en C een harde en agressieve zakenpartner is;

? in een aansprakelijkheidsprocedure belanghebbende zich wel verweert tegen de hoogte van de claim;

? B BV elke verantwoordelijkheid voor het niet halen van de productiecapaciteit van de hand heeft gewezen;

? de heer X heeft aangegeven dat de TNO-test niet op de juiste wijze is uitgevoerd;

? B BV steeds aan C heeft meegedeeld dat aan het geven van minderwerk grote risico’s kleven;

? C zelf ook in gebreke is gebleven en zelf ook mede oorzaak was van de problemen;

? belanghebbende zelf aangeeft dat de problemen mede bij C liggen.

Naar het oordeel van het Hof blijkt uit de door de Inspecteur vermelde omstandigheden dat de situatie op de balansdatum ernstiger was dan B BV en C op dat moment kennelijk dachten. Weliswaar gingen zij op balansdatum ervan uit dat de problemen oplosbaar waren en dat dit in goede harmonie zou kunnen gebeuren, maar nadien is gebleken dat zulks niet zo was. Het Hof acht aannemelijk dat de problemen op balansdatum al zo ernstig waren, dat naar achteraf is gebleken, B BV niet zou kunnen voldoen aan haar overeengekomen leveringsverplichting. Dat brengt mee dat naar het Hof aannemelijk acht op balansdatum met inachtneming van hetgeen nadien is gebleken over de toen bestaande toestand een behoorlijke kans bestond dat B BV door C op grond van wanprestatie zou worden aangesproken en dat die aanspraak (geheel of ten dele) terecht zou blijken te zijn.

Het Hof is van oordeel dat in het onderhavige geval sprake is van een verplichting tot schadevergoeding die voortvloeit uit een op de balansdatum bestaande rechtsverhouding op de verwezenlijking waarvan een behoorlijke kans bestond. Nu de claim betrekking heeft op het niet nakomen van de verplichting de ‘robot profile production line’ in 2001 te leveren, is de claim toe te rekenen aan de periode voor de balansdatum 31 december 2001. Naar het oordeel van het Hof heeft het baksteenarrest dat de mogelijkheden een voorziening te vormen uitbreidde geen einde gemaakt aan de mogelijkheid onder de hiervoor vermelde omstandigheden een voorziening te vormen.

De Inspecteur heeft in het incidentele hoger beroep nog gesteld dat B BV ter zake waarschijnlijk geen uitgaven zal doen. Dit staat naar ’s Hofs oordeel niet in de weg aan de vorming van de in geding zijnde voorziening. Het onbetaald blijven van schulden leidt immers pas tot belastbare winst op het tijdstip dat de debiteur de schulden niet meer behoeft te voldoen of, binnen een fiscale eenheid, nadat de gevoegde dochter is gefailleerd.

Belanghebbende stelt dat een voorziening kan worden gevormd van € 9.335.203, als volgt gespecificeerd:

kosten voor in 2002 en 2003 door B BV aan de productielijn te verrichten herstelwerkzaamheden € 748.159

kosten voor overige door B BV of derden aan de productielijn te verrichten herstelwerkzaamheden € 4.000.000

vergoeding aan C voor geleden schade, met name productieverlies € 4.226.249

contractuele boete € 360.795

€ 9.335.203

In haar brief van 1 december 2006 berekent belanghebbende de kosten die C zou moeten maken om de productie die nodig was voor het goedmaken van het opgetreden productieverlies op een bedrag tussen € 3.276.000 en € 4.914.000 per jaar. De Inspecteur heeft deze berekening als zodanig niet betwist. Het Hof zal daarom niet ingaan op het aanbod van belanghebbende deze berekening met nader bewijs te onderbouwen.

De Inspecteur wijst erop dat bij het bepalen van de hoogte van de voorziening geen acht mag worden geslagen op feiten en omstandigheden die zich hebben voorgedaan na de balansdatum (31 december 2001) en hij stelt dat als deze feiten en omstandigheden buiten beschouwing worden gelaten, niet aannemelijk is dat een voorziening mag worden gevormd van de omvang zoals belanghebbende verdedigt. In het bijzonder wijst de Inspecteur op de hiervoor onder 5.4 en 5.5 vermelde omstandigheden.

Het Hof acht aannemelijk dat op de balansdatum met inachtneming van hetgeen nadien is gebleken over de toen bestaande toestand een redelijke mate van zekerheid bestond dat belanghebbende (terecht) wegens wanprestatie door C zou worden aangesproken. De schuld aan C vindt zijn oorsprong in feiten en omstandigheden die zich hebben voorgedaan in de periode voorafgaande aan de balansdatum en zij kan ook overigens aan die periode worden toegerekend. Beoordeeld naar de toestand op die datum acht het Hof gelet op hetgeen partijen daaromtrent over en weer hebben aangevoerd niet aannemelijk dat de te verwachten schadeclaim moet worden geschat op het door belanghebbende gestelde bedrag. Wel acht het Hof aannemelijk dat een aanzienlijke schadeclaim viel te verwachten. Het Hof schat de omvang van de naar de toestand op de balansdatum te verwachten claim mede gelet op het in de commerciële jaarrekening opgenomen bedrag ter zake van € 4.353.247 in goede justitie op € 4.300.000.

Voorts is in geschil of op een te vormen voorziening in mindering moet worden gebracht (het positieve saldo van) de balanspost onderhanden werk. Deze post bedraagt na een niet in geding zijnde correctie € 1.996.442. Bij de beoordeling stelt het Hof het volgende voorop. In het geval van aanneming van werk laat goed koopmansgebruik toe dat winstneming wordt uitgesteld tot het moment waarop het desbetreffende werk is opgeleverd. Indien de werken op de balansdatum weliswaar niet in formele doch wel in materiële zin zijn opgeleverd, staat goed koopmansgebruik niet toe de winstneming op die werken uit te stellen tot een later jaar (Hoge Raad 26 februari 1997, nr. 31.928, BNB 1997/145). De resultaten van de werkzaamheden moeten eveneens tot de winst worden gerekend, indien geen sprake meer is van onderhanden werk dat binnen afzienbare tijd zal kunnen worden opgeleverd en waarbij het risico bestaat van afkeuring en van een verplichting tegenover de opdrachtgever tot restitutie van de ontvangen voorschotten (Hoge Raad 14 december 1949, B. 8710).

Niet in geschil is dat voor of op de balansdatum geen formele oplevering heeft plaatsgevonden. Naar het oordeel van het Hof kan niet worden aangenomen dat op de balansdatum een materiële oplevering van het werk had plaatsgevonden. C had het werk immers (nog) niet geaccepteerd en belanghebbende was nog volop doende geconstateerde gebreken te herstellen. Onder deze omstandigheden kan evenmin worden gezegd dat reeds toen vaststond dat geen oplevering zou plaatsvinden. Het beroep van de Inspecteur op het arrest B. 8710 faalt reeds omdat in casu op balansdatum het risico van afkeuring door de opdrachtgever juist wel bestond.

Tot slot is nog in geschil of op een te vormen voorziening in mindering moet komen het op 2 mei 2003 te declareren bedrag ad € 1.278.853, bestaande uit de posten slottermijn hoofdcontract en aanvullende contracten (€ 718.097), in 2002 en 2003 verricht meerwerk (€ 310.756) en het niet leveren van een snijlijn die in 2002 of 2003 retour zou worden geleverd (€ 250.000). Deze bedragen zijn – aldus belanghebbende – niet toe te rekenen aan de periode voor de balansdatum 31 december 2001 en hebben evenmin verband met de claim van C. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur tegenover de uitdrukkelijke en gemotiveerde betwisting door belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat dit te declareren bedrag geheel of voor een gedeelte valt toe te rekenen aan de periode voor de balansdatum. Er bestaat naar ’s Hofs oordeel dan ook geen aanleiding de te vormen voorziening op deze grond te verminderen.

Uit het vorenoverwogene volgt dat belanghebbende een voorziening van vormen van € 4.300.000 en dat het vastgestelde belastbare bedrag van belanghebbende met dat bedrag moet worden verminderd. Daaruit volgt dat de aanslag moet worden verminderd tot nihil en dat het verlies van belanghebbende van het jaar 2001 (€ 4.300.000 – € 1.256.783 =) € 3.043.217 bedraagt.

Kosten

Belanghebbendes kosten voor de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij dit Hof zijn in overeenstemming met het Besluit proces¬kosten bestuursrecht te berekenen op € 966 in beroep (2 punten [beroepschrift en verschijnen ter zitting] × 1,5 [gewicht van de zaak] × € 322) en € 1.449 in hoger beroep (3 punten [beroepschrift, verweerschrift in het incidentele hoger beroep en verschijnen ter zitting] × 1,5 [gewicht van de zaak] × € 322) , in totaal derhalve op € 2.415.

Beslissing

Het Gerechtshof:

vernietigt de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak van de Inspecteur;

vermindert de aanslag tot nihil;

stelt het verlies van belanghebbende van 2001 vast op € 3.043.217;