HR, 08-11-2019, nr. 18/00405

In deze zaak gaat het om het omzetbelastingtarief dat een restaurant in rekening moet brengen voor de alcoholhoudende dranken die het serveert. Eet- en drinkwaren vallen onder het verlaagde tarief, behalve alcoholhoudende dranken, die volgens de wet onder het algemene tarief vallen.

Voor het Hof betoogde belanghebbende dat voor de heffing van omzetbelasting het verstrekken van voedingsmiddelen en (alcoholhoudende) drank in een restaurant één dienst vormt waarbij het verstrekken van voedingsmiddelen voorop staat en de verstrekking van (alcoholhoudende) drank daarin opgaat. Het Hof heeft geoordeeld dat zelfs indien dat betoog juist is, dit niet tot gevolg kan hebben dat die gehele restaurantdienst wordt onderworpen aan het verlaagde tarief als bedoeld in artikel 9, lid 2, letter a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) in samenhang gelezen met post b.12 van de bij de Wet behorende Tabel I (hierna: Tabel I). Volgens het Hof staat BTW-richtlijn 2006 uitdrukkelijk toe om in het kader van één restaurantdienst twee onderscheiden tarieven te hanteren, en de levering van alcoholhoudende drank in het kader van die dienst van het verlaagde tarief uit te sluiten. Verder heeft het Hof geoordeeld dat de regeling in de Nederlandse wet in overeenstemming is met hetgeen krachtens BTW-richtlijn 2006 is geoorloofd, ook al is deze iets anders geformuleerd.

Het middel richt zich tegen de hiervoor in 2.2 weergegeven oordelen van het Hof. Volgens het middel heeft het Hof de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie miskend waarin is geoordeeld dat ter zake van één samengestelde prestatie slechts één tarief kan worden toegepast. Voorts betoogt het middel dat de wetgever de in Bijlage III, post 12bis, van BTW-richtlijn 2006 opgenomen mogelijkheid voor lidstaten om alcoholhoudende dranken uit te zonderen van toepassing van het verlaagde tarief, niet (correct) heeft geïmplementeerd.

Wanneer verschillende handelingen van een ondernemer voor de heffing van omzetbelasting tezamen één enkele prestatie vormen, geldt als regel dat op die ene prestatie een en hetzelfde btw-tarief van toepassing is (vgl. het arrest Stadion Amsterdam1.met name punt 26 en de aldaar aangehaalde rechtspraak). Op de regel dat onderzocht moet worden of verschillende handelingen van een ondernemer als één samengestelde prestatie moeten worden beschouwd, bestaan echter uitzonderingen. In het arrest Stadion Amsterdam heeft het Hof van Justitie verduidelijkt dat zo’n uitzondering zich in het bijzonder voordoet wanneer een lidstaat gebruik heeft gemaakt van de hem geboden vrijheid een verlaagd btw-tarief selectief toe te passen op een concrete en specifieke werkzaamheid, die als zodanig kan worden geïdentificeerd los van de overige door de ondernemer verrichte prestaties. Om in een dergelijk geval te bepalen of dat verlaagde btw-tarief in overeenstemming met artikel 96 tot en met artikel 99, lid 1, van BTW-richtlijn 2006 wordt toegepast in die lidstaat is volgens het Hof van Justitie niet van doorslaggevend belang of een handeling die bestaat uit meerdere elementen, moet worden beschouwd als één enkele prestatie.

Op grond van artikel 98, lid 2, van BTW-richtlijn 2006 in samenhang gelezen met Bijlage III van die richtlijn, is het lidstaten toegestaan een verlaagd tarief toe te passen op onder meer “levensmiddelen (met inbegrip van dranken, maar met uitsluiting van alcoholhoudende dranken) voor menselijke of dierlijke consumptie” (Bijlage III, punt 1). Op grond van punt 12bis van Bijlage III mogen voorts aan een verlaagd tarief worden onderworpen “restaurantdiensten, restauratie en cateringdiensten, waarbij het mogelijk is de levering van (alcoholhoudende en/of niet-alcoholhoudende) dranken uit te sluiten”.

Punt 12bis is met ingang van 1 juni 2009 aan Bijlage III van BTW-richtlijn 2006 toegevoegd. Dit is gebeurd bij Richtlijn 2009/47/EG2.(hierna: de wijzigingsrichtlijn). In het voorstel voor de wijzigingsrichtlijn3.heeft de Commissie de opname van punt 12bis (in het voorstel aangeduid als categorie 12a) in Bijlage III als volgt toegelicht:

“Categorie 12a (restaurant- en cateringdiensten): (…) Ter wille van de coherentie met categorie 1 van de levensmiddelen is de levering van alcoholhoudende dranken evenwel uitgesloten. In afwijking van het beginsel "eenzelfde verrichting, eenzelfde tarief" dat voor restaurantdiensten zou moeten gelden, is de uitsluiting van deze dranken een passend middel om te vermijden dat een normaal btw-tarief wordt toegepast voor alcoholhoudende dranken wanneer zij als zodanig worden gekocht, en een verlaagd btw-tarief wanneer zij deel uitmaken van een restaurantdienst. (…)”.

Categorie 12a van het voorstel voor de wijzigingsrichtlijn is ongewijzigd overgenomen in de wijzigingsrichtlijn, afgezien van de toevoeging van niet-alcoholhoudende dranken aan de van een verlaagd tarief uit te sluiten restaurantverstrekkingen. Overweging 3 van de considerans van de wijzigingsrichtlijn heeft dezelfde strekking als de hiervoor opgenomen toelichting van de Commissie.

Gezien deze totstandkomingsgeschiedenis van punt 12bis van Bijlage III is het de uitdrukkelijke bedoeling van de richtlijngever om lidstaten de mogelijkheid te geven de verstrekking van alcoholhoudende dranken uit te zonderen van het verlaagde btw-tarief, ook indien deze verstrekking deel uitmaakt van een uit verschillende elementen bestaande restaurantdienst.

Mede in aanmerking genomen hetgeen hiervoor in 2.4.1 is overwogen, betekent dit dat indien een lidstaat gebruik heeft gemaakt van deze mogelijkheid van selectieve toepassing van het verlaagde tarief, het niet meer van doorslaggevend belang kan zijn of de verstrekking van deze dranken deel uitmaakt van een samengestelde restaurantdienst. Het middel faalt in zoverre.

Het middel faalt ook voor zover het betoogt dat de wetgever post 12bis van Bijlage III, van BTW-richtlijn 2006 niet (correct) heeft geïmplementeerd. Met artikel 9, lid 2, letter a, van de Wet in samenhang gelezen met Tabel I, post b.12, is het verstrekken van voedingsmiddelen als bedoeld in Tabel I, post a.1, voor gebruik ter plaatse binnen het kader van het hotel-, café-, restaurant-, pension- en aanverwant bedrijf onder het verlaagde tarief gebracht. Doordat op grond van Tabel I, post a.1, alcoholhoudende dranken niet tot de voedingsmiddelen worden gerekend, is het verstrekken van dergelijke dranken voor gebruik ter plaatse binnen het kader van het hotel-, café-, restaurant-, pension- en aanverwant bedrijf niet onder het verlaagde tarief gebracht. Het is niet voor redelijke twijfel vatbaar dat de wetgever hiermee op een correcte wijze gebruik heeft gemaakt van de bevoegdheid om de verstrekking van alcoholhoudende dranken van toepassing van het verlaagde tarief uit te sluiten. Dat de wetgever een andere wetgevingstechniek voor de uitsluiting van alcoholhoudende dranken van het verlaagde tarief heeft gehanteerd dan de richtlijngever, doet daaraan niet af.4.

Het middel voor het overige kan evenmin tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu het middel in zoverre niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.