HR, 19-12-2014, nr. 13/01874

HR, 19-12-2014, nr. 13/01874

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 19‑12‑2014

Inhoudsindicatie

Motorrijtuigenbelasting; art. 1, lid 2, 69 en 70 Wet mrb, art. 6 EVRM. Naheffing bij constatering van gebruikmaken van de weg met een motorrijtuig uit de bedrijfsvoorraad van een handelaar zonder het voeren van handelaarskentekenplaten. Naheffingsaanslag op grond van art. 69 Wet mrb is geen criminal charge in de zin van art. 6 EVRM.

Partij(en)

19 december 2014

nr. 13/01874

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch van 1 maart 2013, nr. 12/00196, op het hoger beroep van de Inspecteur en het incidenteel hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen een uitspraak van de Rechtbank te Breda (nr. AWB 11/4778) betreffende de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de motorrijtuigenbelasting en de daarbij gegeven boetebeschikking. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1. Geding in cassatie

De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 22 april 2014 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.

Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd. Nu deze reactie bij de Hoge Raad na afloop van de daartoe gestelde termijn is ingediend, slaat de Hoge Raad op dit stuk geen acht.

2. Beoordeling van de middelen

2.1.

In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

2.1.1.

Belanghebbende is autohandelaar en beschikt over een of meer kentekens als bedoeld in artikel 1, lid 2, van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (hierna: de Wet).

2.1.2.

Op 3 november 2010 is geconstateerd dat met een sedert 13 augustus 2010 tot de bedrijfsvoorraad van belanghebbende behorende personenauto (hierna: de auto) gebruik werd gemaakt van de weg zonder dat de auto aan de voorzijde was voorzien van een kenteken in de hiervoor in 2.1.1 bedoelde zin.

2.1.3.

De Inspecteur heeft naar aanleiding van de hiervoor in 2.1.2 vermelde constatering op de voet van artikel 69, lid 2, van de Wet de onderwerpelijke naheffingsaanslag in de motorrijtuigenbelasting opgelegd, berekend over een periode van twaalf maanden gerekend tot de dag van de constatering, en daarbij een verzuimboete opgelegd van 100 percent.

2.2.1.

Het Hof heeft geoordeeld dat de nageheven motorrijtuigenbelasting geen compensatie vormt voor onbetaald gebleven belasting, maar dient te worden aangemerkt als een bestraffing voor het niet-voldoen aan de voorwaarden van artikel 1, lid 2, van de Wet. Gelet op de heffing over twaalf maanden heeft deze heffing naar het oordeel van het Hof een dusdanig afschrikwekkend karakter dat deze moet worden aangemerkt als een ‘criminal charge’ in de zin van artikel 6 EVRM. Het Hof heeft vervolgens – alle omstandigheden van het geval in aanmerking genomen – een sanctie van € 350 passend en geboden geacht.

2.2.2.

Voorts heeft het Hof geoordeeld dat, aangezien het opleggen van de naheffingsaanslag moet worden aangemerkt als een bestraffing, het de Inspecteur niet is toegestaan daarenboven een boete op te leggen, omdat belanghebbende dan dubbel zou worden bestraft. De boetebeschikking dient naar ’s Hofs oordeel reeds daarom te worden vernietigd.

2.2.3.

Het Hof heeft ten slotte geoordeeld dat belanghebbende niet kan worden verweten een beboetbare gedraging als bedoeld in artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) te hebben begaan. Pas met het opleggen van de onderhavige naheffingsaanslag is, aldus het Hof, voor belanghebbende een verschuldigdheid van belasting en een betalingsverplichting ontstaan, zodat ook om deze reden ten onrechte met toepassing van artikel 67c van de AWR een boete is opgelegd.

2.3.1.

Middel I richt zich tegen de hiervoor in 2.2.1 weergegeven oordelen van het Hof met het betoog dat het op de voet van artikel 69 van de Wet opleggen van een naheffingsaanslag geen ‘criminal charge’ vormt in de zin van artikel 6 EVRM.

2.3.2.

Voor motorrijtuigen die behoren tot een bedrijfsvoorraad en voor motorrijtuigen die voor het verrichten van werkzaamheden daaraan bij een herstelbedrijf zijn, kan de motorrijtuigenbelasting - onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden met betrekking tot het gebruik - worden geheven ter zake van de ten behoeve van die motorrijtuigen opgegeven kentekens als bedoeld in artikel 37, lid 3, van de Wegenverkeerswet 1994 (artikel 1, lid 2, van de Wet). De belasting voor een dergelijk kenteken wordt ingevolge artikel 62 van de Wet geheven van degene op wiens naam dat kenteken is gesteld en moet door deze worden betaald over tijdvakken van drie maanden (artikel 63, lid 1, van de Wet). Er geldt per kenteken een vast tarief (artikel 67 van de Wet) dat niet afhankelijk is van de soort personenauto’s die bij het bedrijf in voorraad zijn of voor herstel aanwezig zijn.

Artikel 3 van het Uitvoeringsbesluit motorrijtuigenbelasting 1994 luidt:

“Met betrekking tot het gebruik van motorrijtuigen als bedoeld in artikel 1, tweede lid, van de wet zijn de krachtens artikel 37, derde en vierde lid, van de Wegenverkeerswet 1994 gestelde voorwaarden voor het gebruik van die motorrijtuigen en de aldaar bedoelde kentekens van toepassing.”

2.3.3.

Ingevolge artikel 69, lid 1, van de Wet kan de belasting worden nageheven, indien met betrekking tot een motorrijtuig uit een bedrijfsvoorraad of een motorrijtuig dat voor het verrichten van werkzaamheden daaraan bij een herstelbedrijf is, niet is voldaan aan de krachtens artikel 1, lid 2, van de Wet gestelde voorwaarden.

Uit artikel 37, lid 3, van de Wegenverkeerswet 1994, in samenhang gelezen met artikel 40, lid 1, van die wet, alsmede met artikel 44, lid 3, van het Kentekenreglement volgt dat tot deze voorwaarden behoort de voorwaarde dat het motorrijtuig bij gebruik op de openbare weg moet zijn voorzien van platen bedoeld in artikel 5, lid 1, van het Kentekenreglement, waarop in overeenstemming met de Regeling kentekens en kentekenplaten het hiervoor in 2.1.1 bedoelde kenteken is aangebracht.

De na te heffen belasting wordt ingevolge artikel 69, lid 2, van de Wet berekend over een tijdsduur van twaalf maanden, waarbij als laatste dag geldt de dag waarop wordt geconstateerd dat niet wordt voldaan aan een krachtens artikel 1, lid 2, van de Wet gestelde voorwaarde.

2.3.4.

De bevoegdheid van de inspecteur om in een voorkomend geval motorrijtuigenbelasting na te heffen, berust op artikel 20 van de AWR. Voor een aantal specifieke situaties kent de Wet een (deels) van artikel 20 van de AWR afwijkende regeling. Een van die situaties betreft die welke is omschreven in artikel 69, lid 1, van de Wet.

De afwijking in die situatie van het bepaalde in artikel 20 van de AWR bestaat hierin dat de mogelijkheid van naheffen is gekoppeld aan een anders geformuleerde omstandigheid dan het niet betaald zijn van de in een of meer bepaalde tijdvakken verschuldigde belasting voor een bepaald motorrijtuig, te weten de omstandigheid dat wordt geconstateerd dat met betrekking tot een motorrijtuig uit een bedrijfsvoorraad of een motorrijtuig dat voor het verrichten van werkzaamheden daaraan bij een herstelbedrijf is, niet is voldaan aan een van de voorwaarden van artikel 1, lid 2, van de Wet.

2.3.5.

Voorts bevat artikel 69, lid 2, van de Wet een bijzondere regel voor de berekening van de na te heffen belasting, die erop neerkomt dat de naheffingsaanslag wordt berekend over een tijdsduur van 12 maanden voorafgaand aan de dag dat wordt geconstateerd dat niet wordt voldaan aan de voorwaarden van artikel 1, lid 2, van de Wet. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet (Kamerstukken II 1990/91, 22 238, nr. 3, blz. 44) is af te leiden dat de strekking van deze afwijking was het voorkomen van misbruik van de regeling. Uit die geschiedenis (Kamerstukken II 1990/91, 22 238, nr. 5, blz. 46) volgt verder dat de wetgever de naheffingstermijn van twaalf maanden niet onevenredig acht. De naheffingsaanslag dient er blijkens die wetsgeschiedenis toe om datgene wat in de naheffingstermijn reeds had moeten zijn voldaan alsnog te heffen, terwijl de boete dient ter bestraffing van de gepleegde overtreding.

2.3.6.

Gelet op het hiervoor in 2.3.4 en 2.3.5 overwogene is artikel 69 van de Wet niet bedoeld als bestraffing voor het niet voldoen aan de voorwaarden van artikel 1, lid 2, van de Wet, maar bedoeld om de belasting na te heffen die in de termijn van twaalf maanden voorafgaand aan de constatering van het niet-voldoen aan een van de voorwaarden van artikel 1, lid 2, van de Wet, geacht wordt ten onrechte niet te zijn voldaan.

Daarbij verdient opmerking dat de belasting in een geval als het onderhavige niet wordt geheven ter zake van het gebruik maken van de weg met het motorrijtuig, maar ter zake van het beschikken over een kenteken als bedoeld in artikel 1, lid 2, van de Wet. Daarmee strookt dat artikel 69 van de Wet geen voorziening kent zoals onder meer is opgenomen in artikel 35, leden 3 en 5, van de Wet. Ook in de periode voorafgaand aan het tijdstip waarop een bepaald motorrijtuig tot de bedrijfsvoorraad gaat behoren, kan de belastingplichtige met betrekking tot evenbedoeld kenteken een van de hiervoor vermelde voorwaarden schenden. Hij kan dit doen door een tot zijn bedrijfsvoorraad behorend motorrijtuig of een motorrijtuig dat voor het verrichten van herstelwerkzaamheden bij zijn bedrijf is, te gebruiken zonder dat hij deze heeft voorzien van evenbedoeld kenteken, dan wel met een hiervoor bedoeld motorrijtuig – ook indien voorzien van evenbedoeld kenteken - gebruik te maken van de openbare weg voor andere doeleinden dan volgens de voorwaarden is toegestaan. Niet is uitgesloten dat met dit misbruik, indien de regeling op basis van artikel 69, lid 2, van de Wet wordt weggedacht, een bedrag aan belasting gemoeid kan zijn dat gelijk is aan het verschuldigde bedrag aan belasting voor 12 maanden. Artikel 69, lid 2, van de Wet dient ertoe te voorkomen dat de inspecteur de niet-naleving van de voorwaarden per motorrijtuig en per tijdstip moet aantonen.

2.3.7.

Mede gelet op de hiervoor in 2.3.6 weergegeven achtergrond van artikel 69, lid 2, van de Wet moet het daarin bepaalde worden gekenschetst als een praktische maatregel die ertoe strekt de uitvoerbaarheid te bevorderen door de bewijsnood die ontstaat in de situatie bedoeld in het eerste lid van dat wetsartikel, voor risico te laten komen van degene die geacht kan worden deze bewijsnood te hebben veroorzaakt, zijnde de belastingplichtige. Voor zover deze maatregel al een afschrikwekkende of bestraffende werking heeft, blijft de zo-even bedoelde, niet punitieve, strekking zozeer overwegen, dat in dit verband niet kan worden gesproken van een ‘criminal charge’ in de zin van artikel 6 EVRM. ’s Hofs andersluidende oordeel is onjuist. Middel I slaagt derhalve.

2.4.1.

Middel II bestrijdt ’s Hofs hiervoor in 2.2.2 en 2.2.3 weergegeven oordelen omtrent de boete.

2.4.2.

Gezien hetgeen hiervoor in 2.3.6 en 2.3.7 is overwogen kan de naheffingsaanslag niet worden aangemerkt als een ‘criminal charge’ in de zin van artikel 6 EVRM, zodat door het op de voet van artikel 70 van de Wet opleggen van een boete geen sprake is van dubbele bestraffing. ’s Hofs andersluidende oordeel is derhalve onjuist. In zoverre slaagt middel II eveneens.

2.4.3.

Eveneens onjuist is ’s Hofs oordeel dat geen boete kan worden opgelegd omdat belanghebbende niet kan worden verweten een beboetbare gedraging als bedoeld in artikel 67c van de AWR te hebben begaan. Uit de wetsgeschiedenis volgt dat in verband met de bijzondere naheffingsbepalingen in de Wet met artikel 69 van de Wet is beoogd uitbreiding te geven voor de toepassing van artikel 67c van de AWR (Kamerstukken II 1995/96, 24 800, nr. 3, blz. 3) door het geval bedoeld in artikel 69 van de Wet gelijk te stellen met de gevallen bedoeld in artikel 67c van de AWR. Dit is door de wetgever tot uitdrukking gebracht door in artikel 70 van de Wet artikel 67c van de AWR in die gevallen van overeenkomstige toepassing te verklaren. Dit betekent dat het niet voldoen aan de voorwaarden van artikel 1, lid 2, van de Wet moet worden gelijkgesteld met een betalingsverzuim (vgl. HR 25 oktober 2013, nr. 11/04730, ECLI:NL:HR:2013:973, BNB 2014/17). Middel II voor het overige slaagt derhalve ook.

2.5.

Op grond van hetgeen hiervoor in 2.3.7, 2.4.2 en 2.4.3 is overwogen kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Wat de naheffingsaanslag betreft kan de Hoge Raad de zaak afdoen. Met betrekking tot de boete moet verwijzing volgen.

3. Proceskosten

De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

4. Beslissing

De Hoge Raad:

verklaart het beroep in cassatie gegrond,

vernietigt de uitspraak van het Hof,

vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, doch uitsluitend voor wat betreft de boete,

verwijst het geding naar het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter en de raadsheren D.G. van Vliet, P. Lourens, E.N. Punt en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 19 december 2014.

Beroepschrift 11‑04‑2013

Den Haag, [11 APR 2013]

Kenmerk: DGB 2013-1373

Beroepschrift in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's‑Hertogenbosch van 1 maart 2013, nr. 12/00196, inzake [X] te [Z] betreffende de naheffingsaanslag motorrijtuigenbelasting over het tijdvak van 4 november 2009 tot en met 3 november 2010. Van deze uitspraak is op 1 maart 2013 een afschrift aan de Belastingdienst/ [P] toegezonden.

AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Als middelen van cassatie draag ik voor:

I

Schending van het recht, met name van artikel 69 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (tekst tot 1 januari 2011; hierna: Wet MRB) en artikel 6 van het Europese Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: EVRM), doordat het Hof heeft geoordeeld dat de heffing ingevolge artikel 69 Wet MRB geheel losstaat van eerder (niet betaalde) verschuldigde belasting en daarmee moet worden aangemerkt als een criminal charge in de zin van artikel 6 EVRM, zulks in verband met het hierna volgende ten onrechte.

II

Schending van het recht, met name van de artikelen 69, 70 en 37 Wet MRB in samenhang met artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), doordat het Hof heeft geoordeeld dat de opgelegde boete ten onrechte is opgelegd nu belanghebbende niet het verwijt kan worden gemaakt dat hij belasting welke op aangifte had moeten worden voldaan niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn heeft betaald, al dan niet omdat hij ten onrechte een vrijstelling zou hebben genoten (artikel 67c, leden 1 en 4, AWR), zulks in verband met het hierna volgende ten onrechte.

Feiten

1.

Belanghebbende is autohandelaar en maakt gebruik van de bij en krachtens artikel 1, lid 2, en hoofdstuk V van de Wet MRB getroffen regeling (hierna: de handelaarsregeling).

2.

Op 3 november 2010 is met een personenauto met kenteken [AA-OO-BB] (hierna: het motorrijtuig) een verkeersovertreding begaan op de openbare weg. Ter zake van het motorrijtuig was betreffende dat moment geen motorrijtuigenbelasting voldaan.

3.

Het motorrijtuig behoorde in de periode 13 augustus 2010 tot en met 26 november 2010 tot de bedrijfsvoorraad van belanghebbende.

4.

Naar aanleiding van deze constatering heeft de Inspecteur aan belanghebbende ingevolge artikel 69, lid 1, Wet MRB de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd ten bedrage van € 407, alsmede een boete van € 407. De naheffingsaanslag is op grond van artikel 69, lid 2, Wet MRB berekend over het tijdvak 4 november 2009 tot en met 3 november 2010.

Toelichting op middel I

Motorrijtuigenbelasting is verschuldigd voor ieder motorrijtuig afzonderlijk, ofwel ter zake van het houden daarvan, ofwel ter zake van het feitelijk ter beschikking hebben daarvan (artikelen 1, lid 1, en 6 tot en met 9 Wet MRB). Ingevolge artikel 1, lid 2, Wet MRB geldt een uitzondering voor onder meer motorrijtuigen die zijn opgenomen in een bedrijfsvoorraad. Een autohandelaar kan één of meer handelaarskentekens als bedoeld in artikel 37, lid 3, van de Wegenverkeerswet 1994 aanvragen, die niet zien op een bepaald motorrijtuig maar op alle in de bedrijfsvoorraad opgenomen motorrijtuigen. Er is geen motorrijtuigenbelasting verschuldigd ter zake van de eigen kentekens van de desbetreffende motorrijtuigen, maar de belasting wordt geheven per handelaarskenteken. Het tarief is forfaitair bepaald. Indien met een in de bedrijfsvoorraad opgenomen motorrijtuig gebruik wordt gemaakt van de weg, moet dit voorzien zijn van de bij die bedrijfsvoorraad behorende handelaarskentekenplaten. Alsdan wordt dit bijzondere kentekenbewijs geacht te zijn afgegeven voor dat motorrijtuig en wordt de ingevolge artikel 63 Wet MRB betaalde motorrijtuigenbelasting geacht te zijn voldaan voor dat motorrijtuig. Zie Kamerstukken II 1990/91, 22 238, nr. 3, blz. 17.

Ingevolge het eerste lid van artikel 69 Wet MRB kan de belasting worden nageheven indien met betrekking tot een motorrijtuig uit een bedrijfsvoorraad niet is voldaan aan de krachtens artikel 1, lid 2, Wet MRB gestelde voorwaarden. Het tweede lid van artikel 69 bepaalt dat de na te heffen belasting wordt berekend over een tijdsduur van twaalf maanden. In de memorie van toelichting is over de naheffingsperiode opgemerkt:

‘De hoogte van de belasting voor een bijzonder kenteken is forfaitair bepaald. Bij gebruikmaking van de weg met een motorrijtuig uit een bedrijfsvoorraad zonder dat het motorrijtuig is voorzien van een bijzonder kenteken dan wel zonder dat de bestuurder daarvan in het bezit is van het daarbij behorende kentekenbewijs en tevens is voldaan aan de daarvoor gestelde voorwaarden zal een naheffingsaanslag worden opgelegd. Ten einde misbruik van de regeling te voorkomen wordt de na te heffen belasting op basis van het FH-tarief in dat geval altijd berekend over een tijdsduur van twaalf maanden.’

(Kamerstukken II 1990/91, 22 238, nr. 3, blz. 17–18);

‘Ook wordt nageheven indien niet wordt voldaan aan de voorwaarden, die aan het gebruik van bijzondere kentekens ingevolge, artikel 1, tweede lid, zijn gesteld. Het bedrag van de na te heffen belasting is gesteld op het viervoud van het tarief voor het bijzondere kentekenbewijs.’

(Kamerstukken II 1990/91, 22 238, nr. 3, blz. 44).

In het arrest HR 14 december 2001, nr. 36.757, BNB 2002/69, had de belastingplichtige gereden met een krap twee maanden in zijn bedrijfsvoorraad opgenomen motorrijtuig, zonder dat de handelaarskentekenplaten daarop aanwezig waren. Aan de belanghebbende werd een naheffingsaanslag over twaalf maanden opgelegd, alsmede een boete van 100 percent. In dit arrest is verworpen de opvatting dat de naheffingsperiode moet worden beperkt tot de periode dat de belastingplichtige daadwerkelijk eigenaar en dus houder van het motorrijtuig is geweest. Uw Raad verwees in r.o. 3.5 in de eerste plaats naar bovengeciteerde vindplaatsen in de memorie van toelichting en overwoog vervolgens (mijn cursivering):

‘Wel is in de Memorie van antwoord bij dit wetsvoorstel het volgende opgemerkt: ‘Gelet hierop meen ik dat bedoelde naheffingstermijn van twaalf maanden niet onevenredig is. Bovendien wordt die termijn bekort indien blijkt dat over een deel van die periode wel motorrijtuigenbelasting is betaald of het motorrijtuig in andere handen was.’ (Kamerstukken II 1991/92, 22 238, nr. 5, blz. 46).

Dit laatste biedt echter geen grond van de wet af te wijken, nu deze opmerking geen uitwerking in de wet heeft gekregen. De specifieke achtergrond van de handelaarsregeling — kenteken niet gebonden aan een bepaald motorrijtuig — maakt ook begrijpelijk dat de wetgever hier is afgeweken van het in de artikelen 33, 34, 35 en 52 van de Wet gevolgde systeem.’

In het arrest HR 17 februari 2006, nr. 41.660, BNB 2006/169, was sprake van een tot de bedrijfsvoorraad van de belanghebbende behorend motorrijtuig dat binnen vijf dagen tweemaal op de openbare weg was aangetroffen zonder handelaarskenteken. Aan de belanghebbende werden twee naheffingsaanslagen opgelegd, die beide waren berekend over een periode van twaalf maanden, alsmede boeten van 100 percent. Belde naheffingsaanslagen, alsmede de bij de eerste naheffingsaanslag opgelegde boete (de Inspecteur had bij het Hof gesteld dat de andere boete moest vervallen), hielden stand in cassatie:

‘—3.3

Volgens artikel 69, lid 2, van de Wet wordt de na te heffen belasting berekend over een tijdsduur van twaalf maanden, waarbij als laatste dag geldt de dag waarop het gebruik van de weg wordt geconstateerd. Op deze tijdsduur maakt de Wet geen uitzondering (vergelijk HR 14 december 2001, nr. 36 575, BNB 2002/69). Het Hof heeft dit miskend.

Mede gelet op het bepaalde in artikel 69, lid 2, van de Wet moet worden geoordeeld dat het belastbare feit ‘gebruik van de weg’ moet worden opgevat als gebruik per kalenderdag.

Nu in het onderhavige geval sprake was van twee constateringen op verschillende kalenderdagen van gebruik van de weg, stond het de Inspecteur vrij twee naheffingsaanslagen op te leggen, beide berekend over een tijdsduur van twaalf maanden.’

Vergelijk voorts de arresten HR 5 oktober 2001, nr. 36.493, BNB 2001/420, en HR 26 november 2010, nr. 08/03432, BNB 2011/52, over diverse andere bijzondere naheffingsbepalingen in de Wet MRB, waaruit blijkt dat uw Raad de in die bepalingen neergelegde wijze van naheffing steeds aanvaardbaar heeft geacht. Zie bovendien onderdeel 8 van de conclusie van A-G Van Hilten van 18 februari 2013, nr. 11/04730, NTFR 2013/651, waarin zij oordeelt dat de naheffing als gevolg van het gebruik maken van de weg met een motorrijtuig tijdens een voor dat motorrijtuig geldende schorsing wel degelijk ziet op ten onrechte onbetaald gebleven belasting en geen criminal charge is in de zin van artikel 6 EVRM.

Het enkele feit dat de omvang van het naheffingstijdvak forfaitair is bepaald, rechtvaardigt mijns inziens niet 's Hofs conclusie dat de heffing ingevolge artikel 69 Wet MRB geen compensatie is voor onbetaald gebleven belasting en moet worden aangemerkt als een bestraffing voor het niet voldoen aan de krachtens artikel 1, lid 2, Wet MRB gestelde voorwaarden voor motorrijtuigen die behoren tot een bedrijfsvoorraad. Ook het feit dat de mogelijkheid van naheffen is gekoppeld aan een anders geformuleerde omstandigheid dan het niet betaald zijn van de in een of meer bepaalde tijdvakken verschuldigde belasting, en dat het na te heffen bedrag niet gelijk is aan het bedrag van die belasting, leidt niet dwingend tot die conclusie.

De handelaarsregeling maakt een uitzondering op de reguliere wijze van heffing van motorrijtuigenbelasting. Het is een vergaande faciliteit, waarbij voor de tot de bedrijfsvoorraad behorende motorrijtuigen afzonderlijk geen belasting is verschuldigd, en deze is logischerwijs gebonden aan strikte voorwaarden. Indien in strijd met de voorwaarden wordt gehandeld, zoals het gebruik maken van de weg zonder handelaarskentekenplaten, wordt niet nageheven ter zake van het motorrijtuig uit de bedrijfsvoorraad ter zake waarvan dat weggebruik is geconstateerd maar ter zake van het handelaarskenteken. Dit houdt verband met de omstandigheid dat het kenteken niet gebonden is aan een bepaald motorrijtuig, maar in beginsel geldt voor alle in bedrijfsvoorraad aanwezige auto's. Daarbij is niet relevant hoe lang een bepaald motorrijtuig in de bedrijfsvoorraad is opgenomen. Gezien het specifieke karakter van de handelaarsregeling, kan de bepaling van de na te heffen belasting niet anders dan forfaitair zijn.

Mijn conclusie luidt dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat de onderhavige naheffing een criminal charge is in de zin van artikel 6 EVRM en ten onrechte de naheffingsaanslag heeft verminderd tot € 350. Nu het Hof feitelijk en niet onbegrijpelijk heeft geoordeeld dat het motorrijtuig op 3 november 2010 niet was voorzien van handelaarskentekenplaten en met juistheid heeft geoordeeld dat de naheffingsaanslag overeenkomstig artikel 69 Wet MRB is opgelegd, had het Hof de naheffingsaanslag ad € 407 in stand moeten laten.

Toelichting op middel II

Het Hof heeft geoordeeld dat de boetebeschikking moet worden vernietigd. In de eerste plaats omdat het opleggen van een boete, naast de door het Hof toegestane ‘boeteheffing’ van € 350, zou leiden tot dubbele beboeting. Mijns inziens is de naheffing van motorrijtuigenbelasting ingevolge artikel 69 Wet MRB echter niet aan te merken als een criminal charge, zie de toelichting op middel I.

Het Hof heeft aan zijn oordeel in de tweede plaats ten grondslag gelegd dat belanghebbende niet het verwijt kan worden gemaakt dat hij belasting welke op aangifte had moeten worden voldaan niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn heeft betaald, al dan niet omdat hij ten onrechte een vrijstelling zou hebben genoten (artikel 67c, leden 1 en 4, AWR). Eerst met de onderhavige naheffingsaanslag zou immers voor belanghebbende een verschuldigdheid van belasting en een betalingsverplichting zijn ontstaan. Dit geldt volgens het hof temeer, nu is gesteld noch gebleken dat de motorrijtuigenbelasting ter zake van het handelaarskenteken niet is (aangegeven en) voldaan.

Mijns inziens miskent het Hof met zijn oordeel over de opgelegde boete dat het bij de beantwoording van de vraag of ingevolge de artikelen 69 en 70 jo. 37 Wet MRB jo. artikel 67c AWR een boete kan worden opgelegd, niet gaat om het bewijs dat de gedraging van artikel 67c AWR zich heeft voorgedaan, maar om het bewijs dat het feit van artikel 69 Wet MRB zich heeft voorgedaan. Zulks volgt mijns inziens zowel uit de tekst van artikel 37 Wet MRB als uit doel en strekking daarvan. Uit artikel 69 Wet MRB vloeit voort dat de door het Hof genoemde omstandigheid dat belanghebbende niet het verwijt kan worden gemaakt dat hij belasting welke op aangifte had moeten worden voldaan niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn heeft betaald, al dan niet omdat hij ten onrechte een vrijstelling zou hebben genoten, geen invloed heeft op de in dat artikel gegeven naheffingsbevoegdheid. Daarmee strookt dat die omstandigheid ook niet relevant is voor de beantwoording van de vraag of bij het opleggen van een naheffingsaanslag op de voet van artikel 69 Wet MRB tevens een boete kan worden opgelegd. Het is voor het opleggen van de boete ingevolge de artikelen 70 en 37 Wet MRB jo. artikel 67c AWR evenmin relevant of de belasting al dan niet verschuldigd was bij de aanvang van het naheffingstijdvak.

Ik wijs ter onderbouwing van mijn standpunt op hetgeen bij de herziening van het fiscale boetestelsel is opgemerkt ter toelichting op de per 1 januari 1998 in artikel 37 Wet MRB opgenomen verwijzing naar artikel 67c AWR:

‘De boete-bepalingen in de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (MRB), neergelegd in art. 37, 54, 61, 70 en 77 kunnen gedeeltelijk vervallen aangezien hetzelfde resultaat reeds kan worden bereikt door toepassing van artikel 67c AWR. Bij de boeten die zijn genoemd in de MRB gaat het om verzulmboeten van ten hoogste 100 percent van de naheffingsaanslag (in een aantal gevallen is het wettelijk maximum lager of zelfs nihil). Zelfs bij een boete van 100 percent van de naheffingsaanslag zal de boete nooit meer dan ƒ 10 000 — het maximum dat geldt in artikel 67c AWR — bedragen. Artikel 67c AWR Is daarom adequaat voor het opleggen van boeten in de MRB. In de MRB dient echter een uitbreiding plaats te vinden voor de toepassing van artikel 67c AWR, namelijk ten aanzien van de bijzondere naheffingsbepalingen in de MRB zelf. Immers, niet alle gevallen waarin naheffing kan plaatsvinden, worden bestreken door artikel 67c AWR, bij voorbeeld Indien ten onrechte een vrijstelling of bijzonder tarief is verleend.

Door opneming van de thans in de wet opgenomen voorschriften ter zake van de boeten met betrekking tot de MRB in het te redigeren Voorschrift bestuurlijke boeten wordt bereikt dat de huidige praktijk onder het nieuwe regime kan worden voortgezet.’

Kamerstukken II 1995/96, 24 800, nr. 3, blz. 3.

Hieruit volgt dat is beoogd de vóór de herziening van het fiscale boetestelsel geldende wijze van beboeting voort te zetten en bovendien dat in alle gevallen waarvoor de Wet MRB in een bijzondere naheffingsbepaling voorziet, een verzuimboete kan worden opgelegd, ook als een bepaald geval zonder de speciale bepaling van artikel 37 Wet MRB niet onder artikel 67c AWR zou vallen. Met het van overeenkomstige toepassing verklaren van artikel 67c AWR is dus onder meer bedoeld dat bij naheffing ingevolge artikel 69 Wet MRB een verzuimboete kan worden opgelegd. Mijns inziens is evident dat het geval waarin achteraf blijkt dat niet wordt voldaan aan de voorwaarden gesteld aan het gebruik van het handelaarskenteken en derhalve ten onrechte niet op reguliere wijze motorrijtuigenbelasting op aangifte is voldaan, voor het opleggen van een verzuimboete moet worden gelijkgesteld met de situatie bedoeld in artikel 67c AWR, waarin de belasting die op aangifte moet worden voldaan niet of gedeeltelijk niet is betaald dan wel ten onrechte of tot een te hoog bedrag vrijstelling van belasting is verleend.

Ten slotte wijs ik op de reeds genoemde conclusie van A-G Van Hilten van 18 februari 2013, nr. 11/04730, onderdeel 9.

Mijns inziens had het Hof dan ook de door de Inspecteur vastgestelde boetebeschikking ad € 407 moeten handhaven in plaats van deze te vernietigen.

Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.

DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN,

namens deze

DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST,

loco

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.