Hof Den Haag, 07-08-2018, nr. BK-18/00503

GERECHTSHOF DEN HAAG

Team Belastingrecht

meervoudige kamer

nummer BK-18/00503

in het geding tussen:

(gemachtigde: R.P. Verver en J. Hofman)

en

(vertegenwoordigers: A.J. Quak en C. Vrijland)

op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 7 maart 2018, nummer SGR 17/7038, betreffende de na te vermelden aanslag en beschikking.

De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2010 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 64.001 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 197.434 (de aanslag). Verder is aan belanghebbende bij beschikking € 8.248 aan heffingsrente in rekening gebracht (de beschikking heffingsrente).

Belanghebbende heeft daartegen bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft het bezwaar ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep is een griffierecht geheven van € 46. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 126. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van 3 juli 2018. Partijen zijn verschenen. Ter zitting is tevens het hoger beroep van de erven van wijlen de echtgenoot van belanghebbende behandeld (zaaksnr. BK 18/00502). Van het verhandelde ter zitting is proces-verbaal opgemaakt.

De Rechtbank heeft, voor zover thans van belang, overwogen:

“(…)

8. Vast staat dat de aangiften IB/PVV 2010 van [belanghebbende] en de echtgenoot op 15 december 2011 door [de Inspecteur] zijn ontvangen. In deze aangiften zijn geen vervreemdingsvoordelen aangegeven ter zake van aandelen die tot een aanmerkelijk belang behoren. [De Inspecteur] heeft verklaard dat nadat de aanslag IB/PVV 2010 definitief was vastgesteld, uit een door de Belastingdienst op landelijk niveau uitgevoerd onderzoek was gebleken dat in aangiften IB/PVV voor het jaar 2010 waarbij er sprake was van een overlijden van de belastingplichtige en een aanmerkelijk belang, voor dat jaar veelal geen vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang werd aangegeven. De mogelijke verklaring daarvoor was de gewijzigde regelgeving en hetgeen daarover was verschenen in de vakliteratuur. Dit was ook reden om een onderzoek in te stellen naar aanleiding van successieaangiften. Uit dit onderzoek is vervolgens gebleken dat er in het geval van [belanghebbende] sprake was van een vervreemdingsvoordeel, een “algehele gemeenschap van goederen” en van aandelen in een vennootschap met uitsluitend beleggingsvermogen, hetgeen op het moment van het vaststellen van de definitieve aanslag niet bekend was en ook niet uit de aangifte viel op te maken. De rechtbank heeft geen reden aan deze uiteenzetting van [de Inspecteur] te twijfelen en is met [de Inspecteur] van oordeel dat de uit het onderzoek voortkomende bevindingen een navordering rechtvaardigend nieuw feit vormen.

9. Hetgeen onder 8 is overwogen leidt tevens tot het oordeel dat geen sprake is van een ambtelijk verzuim, hetgeen [de Inspecteur] zou beletten de navorderingsaanslag op te leggen. Naar het oordeel van de rechtbank rustte op [de Inspecteur] niet de verplichting de aangifte van [belanghebbende], die – naar niet in geschil is – een verzorgde indruk maakte, aan een nader onderzoek te onderwerpen (vgl. HR 16 april 2010, nr. 08/05088, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082). Naar het oordeel van de rechtbank voert [de Inspecteur] terecht aan dat in dit geval de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid bestond dat de aangifte juist zou zijn, omdat bijvoorbeeld het niet onwaarschijnlijk was dat de waarde in het economische verkeer niet hoger was dan de verkrijgingsprijs of dat een eventueel inkomen uit aanmerkelijk belang in de aangifte van de echtgenoot zou zijn opgenomen. Onder die omstandigheden was [de Inspecteur] tot een nader onderzoek niet gehouden. Verder is de rechtbank van oordeel dat [de Inspecteur] niet verplicht was om de aangifte van de echtgenoot te raadplegen en ook niet verplicht was om het dossier van de echtgenoot bij de inspecteur belast met de heffing van de erfbelasting te raadplegen (vgl. Hoge Raad 17 februari 2017, nr. 16/01006, ECLI:NL:HR:2017:249).

10. Gelet op wat hiervoor is overwogen, is het beroep ongegrond verklaard.

11. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.

(…)”

Belanghebbende concludeert primair tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar, alsmede de navorderingsaanslag. Subsidiair concludeert belanghebbende – in geval de Inspecteur bevoegd was de navorderingsaanslag op te leggen – tot een verlaging van het inkomen uit aanmerkelijk belang tot een totaalbedrag van € 164.199. Daarnaast concludeert belanghebbende tot toekenning van een vergoeding van de gemaakte proceskosten inzake de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Overwegingen vooraf

Belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting per fax en per post een nader stuk ingediend. De desbetreffende fax is op 22 juni 2018 door het Hof ontvangen. Mitsdien is het nadere stuk met inachtneming van de 10-dagen termijn (artikel 8:58 Algemene wet bestuursrecht) ingediend. Per post is het nadere het stuk op 25 juni 2018 bij het Hof binnengekomen. Pas daarna is het stuk doorgezonden aan de Inspecteur. De Inspecteur heeft van het stuk kennisgenomen en is daarop ter zitting van het Hof ingegaan. Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur door de late ontvangst van het stuk niet in zijn processuele positie geschaad. De Inspecteur heeft dit ook niet gesteld. Gelet op het een en ander heeft het Hof het stuk in de beoordeling van het hoger beroep betrokken.

De bevoegdheid tot navordering

Navordering op basis van artikel 16, eerste lid, Awr is mogelijk indien “enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag (…) tot een te laag bedrag is vastgesteld (…) Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is”.

In de aangifte IB/PVV over het jaar van overlijden van de erflater is geen fictief vervreemdingsvoordeel (zoals bedoeld in artikel 4.16 Wet inkomstenbelasting 2001) opgenomen betreffende het, op basis van het huwelijksvermogensregime, aan de erflater toekomende aandeel in de vennootschap. De primitieve aanslag is opgelegd conform de ingediende aangifte.

De Hoge Raad overweegt in zijn arresten van 12 maart 2010 (ECLI:NL:HR:2010:BL7165) en 16 april (2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082):

“Bij de beoordeling van de vraag of de Inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan, komt het er op aan of de Inspecteur, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, en mede gelet op de overige in aanmerking komende omstandigheden van het geval, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoorde te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn”.

Voor wat betreft argument van de Inspecteur dat het voordeel uit aanmerkelijk belang een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel is dat mogelijk was toegerekend aan belanghebbende, neemt het Hof de arresten van de Hoge Raad van 6 juni 2001 (ECLI:NL:HR:2001:AB2890) en 12 juni 2015 (ECLI:NL:HR:2015:1515) tot uitgangspunt. In het laatstgenoemde arrest overweegt de Hoge Raad:

“dat de inspecteur bij het regelen van een aanslag in de IB/PVV van een belastingplichtige in het algemeen kan volstaan met het raadplegen van het dossier bevattende de aangiften en andere gegevens voor de IB/PVV van die belastingplichtige, dat met name voor de inspecteur niet de verplichting bestaat tot het raadplegen van al dan niet op zijn eenheid aanwezige dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag in de IB/PVV van belang zijn, en dat de inspecteur slechts dan tot een onderzoek buiten het bedoelde dossier is gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven”

Bij de beantwoording van de vraag of de Inspecteur gehouden was tot een nader onderzoek naar aanleiding van uitsluitend het (digitale) dossier van de erflater, dient acht te worden geslagen op alle omstandigheden van het geval. Voorop dient te worden gesteld dat het aangiftebiljet een F-biljet was. Een F-biljet wordt gebruikt om aangifte te doen voor het jaar waarin de belastingplichtige is overleden. Derhalve was het de Inspecteur, ook zonder raadpleging van dossiers van andere belastingplichtigen of voor andere belastingen, bekend, of kon het hem zonder een dergelijke raadpleging bekend zijn, dat de erflater in het jaar van aangifte (2010) was overleden. Voorts is in de aangifte van de erflater voor het gehele jaar 2010 geopteerd voor fiscaal partnerschap met belanghebbende en is daarin melding gemaakt van een aanmerkelijk belang van de erflater in de vennootschap van belanghebbende. Verder blijkt uit hetgeen partijen hebben aangevoerd niet dat door de erven een beroep is gedaan op de doorschuiffaciliteit als opgenomen in artikel 4.17a Wet inkomstenbelasting 2001. In onderlinge samenhang bezien brengen de hiervoor vermelde feiten mee dat als gevolg van het overlijden van de erflater in 2010 de aanmerkelijke kans bestond dat bij de erflater een voordeel uit de fictieve vervreemding van het aanmerkelijk belang in aanmerking zou moeten worden genomen. Daarbij is nog van belang dat de Inspecteur heeft bevestigd dat de aangiften van de erflater en belanghebbende op hetzelfde moment door de Belastingdienst zijn ontvangen en gelijktijdig (geautomatiseerd) zijn behandeld. Al met al was er voor de Inspecteur (ruim) voldoende aanleiding om nader te onderzoeken of de erflater in 2010 een niet in de aangifte verantwoord voordeel uit aanmerkelijk belang had behaald.

In dit nader onderzoek had de Inspecteur in ieder geval acht dienen te slaan op de aangifte van belanghebbende, aangezien een voordeel uit de fictieve vervreemding van het aanmerkelijk belang een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel is dat de partners in hun gelijktijdig ingediende en gelijktijdig door de fiscus behandelde aangiften vrijelijk in de door hen gekozen onderlinge verhouding aan ieder van hen hadden kunnen toerekenen. Nu een toerekening van een voordeel uit aanmerkelijk belang in de aangiften van beide partners ontbreekt, had de Inspecteur nader onderzoek moeten doen naar het huwelijksvermogensregime voor wat betreft de aandelen in de vennootschap. Hierbij mocht van de Inspecteur onder de gegeven omstandigheden worden verwacht tevens de aangifte erfbelasting bij zijn onderzoek te betrekken. Met de daaruit blijkende feiten had de Inspecteur voldoende informatie ter beschikking om een juiste primitieve aanslag op te leggen. Het feit dat de aangiften middels een geautomatiseerd systeem zijn afgedaan, en als gevolg daarvan geen nadere beoordeling door de Inspecteur heeft plaatsgevonden, doet aan het bovenstaande niet aan af.

Aan het voorgaande doet, anders dan de Inspecteur betoogt, niet af hetgeen de Hoge Raad in zijn arrest van 17 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:249, heeft beslist. Dit arrest betreft de vraag of de Inspecteur bij het regelen van de aanslag IB/PVV van een directeur/groot aandeelhouder van een besloten vennootschap voor een bepaald jaar kennis had moeten nemen van de aangifte vennootschapsbelasting (Vpb) van de vennootschap over hetzelfde jaar. De Hoge Raad beantwoordt die vraag ontkennend omdat de gegevens uit het (digitale) dossier IB/PVV van de belanghebbende de inspecteur geen aanleiding behoefden te geven het (digitale) dossier Vpb van de BV te raadplegen. Zoals hiervoor is overwogen, hadden de gegevens in de aangifte van de erflater voor de Inspecteur wel aanleiding moeten zijn de aangifte IB/PVV van belanghebbende en, in samenhang daarmee, de aangifte erfbelasting ter zake van de nalatenschap van de erflater te raadplegen. Verder is nog het volgende van belang. De verhouding tussen een directeur/groot-aandeelhouder en diens vennootschap is een andere dan de verhouding tussen twee fiscale partners voor de IB/PVV. In de relatie tussen directeur/groot-aandeelhouder en BV gaat het om de heffing van twee verschillende belastingen. Regelingen als die inzake de toerekening van gemeenschappelijke inkomensbestanddelen tussen fiscale partners ontbreken in de relatie directeur/groot-aandeelhouder en BV. Verder waren de aangiften IB/PVV en Vpb in het geval waarop het arrest ECLI:NL:HR:2017:249 ziet, niet gelijktijdig ingediend en evenmin gelijktijdig geregeld. Tenslotte deed zich in het geval waarop het arrest ECLI:NL:HR:2017:249 ziet, niet de situatie voor waarin de directeur-grootaandeelhouder of de vennootschap was overleden, onderscheidenlijk geliquideerd, noch van een in samenhang daarmee te verwachten belast inkomens-, onderscheidenlijk winstbestanddeel. Het arrest HR ECLI:NL:HR:2017:249 brengt het Hof in het onderhavige geval dan ook niet tot een ander oordeel.

Het betoog van de Inspecteur dat de aandelen tot het privévermogen van belanghebbende konden behoren waardoor het niet onwaarschijnlijk zou zijn dat de in de aangifte van de erflater opgenomen gegevens juist waren, leidt evenmin tot een ander oordeel. De onder 7.6 en 7.7 genoemde omstandigheden hadden in samenhang bezien zoals reeds uiteengezet voor de Inspecteur aanleiding moeten zijn een nader onderzoek buiten het (digitale) dossier van de erflater in te stellen, waarbij in ieder geval aangifte IB/PVV van belanghebbende, alsmede de aangifte erfbelasting voor de beoordeling van het huwelijksvermogensregime betreffende de aandelen in de vennootschap, hadden dienen te worden betrokken. Een dergelijk onderzoek had zonder meer geleid tot de conclusie dat geen sprake was van aandelen in een vennootschap die tot het privévermogen van belanghebbende behoorde. Dat de aandelen niet tot het privévermogen van belanghebbende behoorde, is tussen partijen overigens niet in geschil.

Volledigheidshave wordt met betrekking tot het argument van de Inspecteur dat de waarde in het economisch verkeer van de aanmerkelijke belangaandelen niet hoger behoefde te zijn dan de verkrijgingsprijs, nog het volgende overwogen. Een lagere waarde in het economisch verkeer dan de verkrijgingsprijs van de aandelen heeft een negatief vervreemdingsvoordeel tot gevolg dat in beginsel door belanghebbende in toekomstige jaren kan worden benut. Slechts in het geval de waarde in het economisch verkeer en de verkrijgingsprijs aan elkaar gelijk zijn, zou er geen reden zijn geweest om een vervreemdingsvoordeel (in algebraïsche zin) op te nemen in de aangifte; dit zou immers nihil zijn geweest. De kans dat het vervreemdingsvoordeel op nihil zou uitkomen, is te verwaarlozen en is om die reden onvoldoende grond om aan te nemen dat de ingediende aangifte juist zou zijn, los van het feit dat de Inspecteur gezien de specifieke omstandigheden reeds gehouden was tot nader onderzoek.

Aangezien de aangifte van de erflater in het onderhavige geval geautomatiseerd is afgedaan zonder nader onderzoek door de Inspecteur - dat verder had moeten reiken dan slechts het raadplegen van het (digitale) dossier van de erflater omtrent het te verwachten voordeel uit aanmerkelijk belang heeft de Inspecteur een ambtelijk verzuim begaan. Derhalve dient de vraag of de Inspecteur gerechtigd was om naar aanleiding van de later door hem ontvangen informatie die bij een zorgvuldige beoordeling van de aangifte reeds bekend had kunnen zijn op basis van artikel 16, eerste lid, Awr voor het onderhavige jaar een navorderingsaanslag op te leggen, ontkennend te worden beantwoord.

Bedrag van de navorderingsaanslag

Nu vast is komen te staan dat de navorderingsaanslag ten oprechte is opgelegd, behoeft het geschilpunt betreffende de hoogte van het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang niet te worden behandeld.

Slotsom

Het hoger beroep is gegrond. Beslist dient te worden als hierna vermeld.

Er zijn termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten, waarbij gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers, de onderhavige zaak en de zaak met het nummer BK-18/00502 worden aangemerkt als met elkaar samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht. De kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, worden vastgesteld op € 2.502 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand in bezwaar, beroep en hoger beroep (Bezwaar: 1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting, met een waarde per punt van € 249 en een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak van 1. Beroep en hoger beroep: 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen te zitting van de Rechtbank, 1 punt voor het indienen van het hoger beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting van het Hof, met een waarde per punt van € 501 en een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak van 1), waarvan te dezen de helft, derhalve € 1.251 in aanmerking wordt genomen. Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.

Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling voor de Rechtbank gestorte griffierecht van € 46, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 126 te worden vergoed.

Het Gerechtshof:

- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- vernietigt de navorderingsaanslag;

- vernietigt de beschikking heffingsrente;

- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.251, en

- gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 172 aan griffierecht te vergoeden.

Deze uitspraak is vastgesteld door P.J.J. Vonk, E.M. Vrouwenvelder en G.J. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van de griffier J. de Vormer. De beslissing is op 7 augustus 2018 in het openbaar uitgesproken. Wegens verhindering van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door G.J. van Leijenhorst.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

- - de naam en het adres van de indiener;

- - de dagtekening;

- - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

- - de gronden van het beroep in cassatie.

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.