Hof 's-Hertogenbosch, 30-01-2020, nr. 19/00001

Voor de vaststaande feiten verwijst het Hof naar de uitgangspunten onder 2.1.1 tot en met 2.1.7 van het verwijzingsarrest:

‘2.1.1. Belanghebbende werkte in de jaren negentig als systeemprogrammeur voor het [bedrijf] (hierna: [bedrijf] ). In die periode ontwikkelde hij in privétijd software waarmee het mogelijk was op een personal computer aanpassingen en verbeteringen voor ‘mainframe applicaties’ te ontwikkelen (hierna: de tool).

Belanghebbende heeft, verspreid over een periode van twee jaren, enige honderden uren besteed aan de ontwikkeling van de tool.

Belanghebbende heeft de tool vanaf omstreeks 1992 om niet ter beschikking gesteld aan [bedrijf] en zijn toenmalige collega’s. Hij heeft de intellectuele eigendom van de tool altijd aan zichzelf gehouden. Rond 2003 bleek de tool ruimere toepassingsmogelijkheden te hebben gekregen door de toename van computergeheugencapaciteit.

In 1995 heeft belanghebbende een eenmanszaak met de naam [onderneming] ingeschreven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel. Tot 2011 heeft [onderneming] geen activiteiten ontplooid en geen omzet gerealiseerd.

In 2011 is de tool gaan behoren tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende. Hij heeft de tool op de balans geactiveerd voor € 250.000, zijnde de door hem geschatte waarde in het economische verkeer van de tool.

In 2012 heeft OHRA van belanghebbende licentierechten ter zake van de tool gekocht voor een licentievergoeding van € 100.000.

Belanghebbende heeft voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2012 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 54.107. In deze aangifte is een afschrijving op de tool opgenomen van € 100.000.

De Inspecteur heeft belanghebbende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2012 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 137.707. Hij heeft bij de berekening van dat bedrag de door belanghebbende in zijn aangifte opgenomen afschrijving gecorrigeerd naar een bedrag van € 5.000.’

In het verwijzingsarrest heeft de Hoge Raad met betrekking tot het toepasselijke juridische kader als volgt overwogen:

‘2.3.1. Het Hof heeft vooropgesteld dat – onder zowel de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) als de Wet IB 2001 [Hof: Wet inkomstenbelasting 2001] – als hoofdregel geldt dat een belastingplichtige die een goed vanuit zijn privévermogen inbrengt in zijn ondernemingsvermogen, dit goed in zijn ondernemingsvermogen dient te activeren voor de waarde in het economische verkeer die daaraan ten tijde van de inbreng kan worden toekend. Dit lijdt echter uitzondering, aldus het Hof, indien die waarde is aan te merken als de nog niet gerealiseerde opbrengst van arbeid in de zin van artikel 22, lid 1, letter b, Wet IB 1964. In een zodanig geval dient het te activeren bedrag te worden beperkt tot het in die waarde begrepen bedrag van de voordien ten behoeve van die werkzaamheden gemaakte kosten, voor zover deze niet reeds ten laste van het inkomen konden worden gebracht.

(…).

De hiervoor in 2.3.1 weergeven vooropstellingen van het Hof worden door de middelen in het principale beroep in cassatie terecht niet bestreden. Voor de beantwoording van de vraag op welke waarde de tool op de balans had moeten worden geactiveerd toen deze tot het ondernemingsvermogen ging behoren, is dus van belang of belanghebbende arbeid heeft verricht in de zin van artikel 22, lid 1, letter b, Wet IB 1964.

Om voordelen die worden genoten uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden te kunnen aanmerken als inkomsten uit andere arbeid dienen die werkzaamheden in het economische verkeer te zijn verricht en moeten zij zijn gericht op het behalen van een geldelijk voordeel. Dit voordeel dient in beginsel door de belastingplichtige te zijn beoogd (subjectief) en naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs te kunnen worden verwacht (objectief). Of aan deze eisen is voldaan, moet worden beoordeeld naar de situatie ten tijde van het verrichten van deze werkzaamheden. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen op die situatie licht werpen (…).’

Het Hof overweegt dat op de Inspecteur de bewijslast rust om de feiten en omstandigheden te stellen, en in dit geval, gelet op de gemotiveerde betwisting door belanghebbende, aannemelijk te maken die het oordeel kunnen dragen dat de activiteiten van belanghebbende in de jaren ’90 als het verrichten van arbeid in de zin van artikel 22, lid 1, letter b, Wet IB 1964 kunnen worden aangemerkt.

Oordeel van het Hof

Het Hof is van oordeel dat sprake is van deelname aan het economische verkeer. Belanghebbende heeft in privétijd enkele honderden arbeidsuren besteed aan het ontwikkelen van de tool en hij heeft de tool – tijdens dan wel aansluitend aan de ontwikkelfase – ter beschikking gesteld aan zijn voormalig werkgever en collega’s. Uit deze ter beschikkingstelling van de tool aan de werkgever en collega’s volgt naar het oordeel van het Hof dat de ontwikkeling van de tool door belanghebbende niet slechts privédoeleinden heeft gediend. Door dit ter beschikking stellen van de tool is buiten de privésfeer getreden en is sprake van deelname aan het economische verkeer. Daarbij neemt het Hof eveneens in aanmerking dat belanghebbende werkzaamheden heeft moeten verrichten om zijn voormalig werkgever en collega’s gebruik te kunnen laten maken van de tool, waaronder het installeren van de tool op pc’s. Met het ter beschikking stellen is dus enige vorm van arbeid gemoeid geweest. Op basis van de voorgaande feiten en omstandigheden is het Hof van oordeel dat sprake is van deelname aan het economische verkeer ten aanzien van de ontwikkelactiviteiten van belanghebbende.

Het Hof is verder van oordeel dat belanghebbende naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs een voordeel kon verwachten. Belanghebbende, die werkzaam was als systeemprogrammeur voor het [bedrijf] , heeft namelijk in de jaren ’90, verspreid over een periode van twee jaren, enige honderden uren besteed om de tool te ontwikkelen. Deze tool is daarbij ter beschikking gesteld aan zijn werkgever en collega’s en kende dus toepassing in de professionele sfeer. Belanghebbende heeft daarbij ter zitting verklaard dat indien in de jaren ’90 aanvullende inspanningen waren verricht het misschien mogelijk was geweest om destijds al voordeel te behalen met de tool, maar dat hij er op dat moment niet voor heeft gekozen de tool te exploiteren. Onder deze omstandigheden is er naar het oordeel van het Hof sprake van werkzaamheden verricht in het economische verkeer, waarmee naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs voordeel kan worden verwacht. Het is dan verder niet van belang dat technische ontwikkelingen in latere jaren zorgen voor de toepassingsmogelijkheden waarmee het uiteindelijke voordeel wordt behaald. Daar komt bij dat in latere jaren belanghebbende ook daadwerkelijk voordeel heeft behaald. Deze omstandigheid mag in aanmerking worden genomen bij beantwoording van de vraag of sprake is van niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden die kunnen worden aangemerkt als inkomsten uit andere arbeid.

Gezien het oordeel van het Hof dat sprake is van een objectieve voordeelsverwachting, acht het Hof de subjectieve voordeelsverwachting van belanghebbende daaraan ondergeschikt (vergelijk Hoge Raad 14 januari 1981, ECLI:NL:HR:1981:AW9766, BNB 1981/99). Overigens beantwoordt het Hof de vraag of belanghebbende voordeel beoogde ten tijde van het verrichten van de werkzaamheden eveneens bevestigend. Gelet op de formulering van overweging 3.1.3 van het verwijzingsarrest kunnen feiten en omstandigheden van andere jaren op die situatie licht werpen. Vast staat dat belanghebbende in latere jaren licentierechten van de tool heeft verkocht. Met die verkoop beoogde belanghebbende naar het oordeel van het Hof voordeel. De verklaring van belanghebbende dat met de ontwikkelactiviteiten in de jaren ’90 geen voordeel is beoogd, is naar het oordeel van het Hof niet voldoende om tot een ander oordeel te leiden.

Het Hof is dus van oordeel dat de activiteiten van belanghebbende in de jaren ’90 als het verrichten van arbeid in de zin van artikel 22, lid 1, letter b, Wet IB 1964 kunnen worden aangemerkt. De vervolgvraag is dan tegen welke waarde de tool op de balans van belanghebbende moet worden geactiveerd.

Aangezien de activiteiten van belanghebbende als de nog niet gerealiseerde opbrengst van arbeid in de zin van artikel 22, lid 1, letter b, Wet IB 1964 kunnen worden aangemerkt, is de tool bij de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) gaan behoren tot het vermogen van een werkzaamheid als bedoeld in artikel 3.90 van de Wet IB 2001. Dit leidt er toe dat op basis van artikel I, onderdeel M, lid 2, van Hoofdstuk 2 van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 de tool op de openingsbalans van de werkzaamheid te boek moet worden gesteld voor de aanschaffings- of voortbrengingskosten van € 5.000.

Partijen zijn er eenparig vanuit gegaan dat de werkzaamheid in het jaar 2011 is uitgegroeid tot een onderneming waaruit belanghebbende winst geniet. Op grond van artikel 3.99 van de Wet IB 2001 is de boekwaarde van de tool dan ook onbelast doorgeschoven en wordt dus op de balans van de onderneming te boek gesteld voor de aanschaffings- of voortbrengingskosten van € 5.000.

De Inspecteur heeft gelet op het voorgaande terecht het bedrag aan afschrijving in het onderhavige jaar gecorrigeerd met € 100.000. Het in aanmerking genomen afschrijvingsbedrag van € 5.000 is verder tussen partijen niet in geschil.

Proceskostenveroordeling en wettelijke rente

Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat de door de Hoge Raad uitgesproken proceskostenveroordeling nog niet, althans niet uiterlijk vier weken na de uitspraak van de Hoge Raad in de onderhavige zaak, is ontvangen van de Inspecteur en heeft verzocht om de Inspecteur te manen dit bedrag inclusief wettelijke rente over te maken. Voor zover belanghebbende hiermee verzoekt om veroordeling van de Inspecteur tot betaling van de proceskostenvergoeding, verklaart het Hof zich onbevoegd hiervan kennis te nemen, aangezien dat een executiegeschil betreft wat aan de burgerlijke rechter moet worden voorgelegd. Voor het overige begrijpt het Hof deze stelling als een verzoek om vergoeding van wettelijke rente. Op grond van het arrest van de Hoge Raad van 21 december 2018, ECLI:NL:HR:2018:2358, geldt als uitgangspunt dat uiterlijk vier weken na de datum van een uitspraak waarin een proceskostenveroordeling is opgenomen, aan deze veroordeling moet worden voldaan. Indien niet tijdig is betaald, vloeit daaruit rechtstreeks voort de verschuldigdheid van wettelijke rente en de verplichting om die rente te vergoeden. Het Hof is dan ook van oordeel dat de Inspecteur wettelijke rente moet vergoeden aan belanghebbende over het bedrag van de proceskostenvergoeding over de periode vanaf de dag waarop vier weken zijn verstreken na de uitspraak door de Hoge Raad in de onderhavige zaak tot het moment dat de proceskostenvergoeding aan belanghebbende is uitbetaald. Hoewel belanghebbende op dit punt gelijk krijgt, leidt dit er niet toe dat het hoger beroep gegrond is aangezien belanghebbende niet eerder aanspraak heeft gemaakt op de vergoeding van wettelijke rente.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.

Ten aanzien van het griffierecht

Het Hof acht geen termen aanwezig de Inspecteur te gelasten griffierecht te vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.