Rb. Zeeland-West-Brabant, 24-08-2018, nr. BRE - 17 , 742

Artikel 10 van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (tekst 2016; hierna: de Wet) luidt als volgt, zover van belang:

‘1. Met betrekking tot gebruikte personenauto's, (…) wordt het bij de personenauto, (…) behorende bedrag aan belasting, bedoeld in artikel 9, eerste en tweede lid, berekend met inachtneming van een vermindering.

2. De vermindering, bedoeld in het eerste lid, is de afschrijving, uitgedrukt in procenten van de som van de catalogusprijs, bedoeld in artikel 9, vierde lid, en de belasting van personenauto's en motorrijwielen op het tijdstip waarop het motorrijtuig voor het eerst in gebruik is genomen.

(…)

10. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld ten behoeve van de uitvoering van dit artikel. (…).

Artikel 8, derde lid, van de UR Bpm (tekst 2016) luidt als volgt:

‘Indien een gebruikt motorrijtuig essentiële gebreken vertoont waardoor met het motorrijtuig niet kan of mag worden deelgenomen aan het verkeer, wordt de vermindering, bedoeld in artikel 10, eerste lid, van de wet, niet vastgesteld dan nadat deze gebreken zijn hersteld. Van essentiële gebreken is in elk geval sprake zolang het motorrijtuig blijkens een vermelding in het register, bedoeld in artikel 1, tweede lid, van de wet [toevoeging rechtbank: het kentekenregister, het register genoemd in artikel 1, eerste lid, onderdeel i, van de Wegenverkeerswet 1994], bestemd is voor sloop of wacht op keuring.’

Artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna: VWEU) luidt:

‘De lidstaten heffen op producten van de overige lidstaten, al dan niet rechtstreeks, geen hogere binnenlandse belastingen van welke aard ook dan die welke, al dan niet rechtstreeks, op gelijksoortige nationale producten worden geheven.

Bovendien heffen de lidstaten op de producten van de overige lidstaten geen zodanige binnenlandse belastingen, dat daardoor andere producties zijdelings worden beschermd.’

In het arrest van de Hoge Raad van 10 november 2017, ECLI:NL:HR:2017:2822 is het volgende overwogen inzake de heffing van Bpm ter zake van ingevoerde schade-auto’s:

“2.4.1. Zoals de Hoge Raad heeft overwogen in het arrest van 12 mei 2017, nr. 15/03459, ECLI:NL:HR:2017:847, BNB 2017/148, is het vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie dat artikel 110 VWEU zich verzet tegen de toepassing van een stelsel van belastingheffing waarbij niet wordt uitgesloten dat een ingevoerd gebruikt motorvoertuig in bepaalde gevallen onderworpen is aan een hogere belasting dan de belasting die nog rust op de waarde van een gelijksoortig, reeds op het nationale grondgebied geregistreerd gebruikt motorvoertuig (hierna: referentievoertuig). Producten als auto’s zijn gelijksoortig in vorenbedoelde zin wanneer zij zich door hun eigenschappen en door de behoeften waarin zij voorzien, in een concurrentieverhouding bevinden. De mededinging tussen twee modellen hangt af van de mate waarin zij voldoen aan een aantal vereisten op het punt van, onder meer, prijs, afmetingen, comfort, prestaties, verbruik, duurzaamheid en betrouwbaarheid. Om te voorkomen dat een heffing discriminerend is, moet een reële waardedaling van het tweedehands motorvoertuig in aanmerking worden genomen, dan wel een waardeschatting van dat motorvoertuig die in het algemeen de werkelijke waarde zeer sterk benadert.

Het voorgaande geldt onverminderd bij de heffing van bpm ter zake van een uit een andere lidstaat afkomstige gebruikte schadeauto. Een dergelijke auto moet worden vergeleken met een vergelijkbare schadeauto die door een handelaar op de Nederlandse markt wordt ingekocht. Wanneer de handelaar een dergelijke inkoop doet, zal de nog op de desbetreffende schadeauto rustende bpm gelijk zijn aan een gedeelte van de oorspronkelijke bpm dat evenredig is aan de door de handelaar betaalde inkoopsom. Deze op die schadeauto rustende bpm is niet hoger door het eventuele herstel van de schade of de eventuele marge die de handelaar bij de verkoop ervan realiseert.

Wanneer er niet of nauwelijks gegevens zijn over inkoopprijzen van geregistreerde gebruikte personenauto’s met schade die niet kan worden beschouwd als schade die bij normaal gebruik ontstaat, moet een waardeschatting worden gehanteerd die de werkelijke waarde van dergelijke personenauto’s zo goed mogelijk benadert. Die waardeschatting kan plaatsvinden door op de handelsinkoopwaarde van een referentievoertuig zonder schade in mindering te brengen de geraamde waardevermindering die redelijkerwijs aan de schade is toe te rekenen.”

Vast staat dat de auto bij invoer essentiële gebreken had als bedoeld in artikel 8, derde lid, van de UR Bpm waardoor met de auto niet kon of mocht worden deelgenomen aan het verkeer in Nederland.

De inspecteur legt artikel 8, derde lid, van de UR Bpm zo uit dat bij de in dat artikel bedoelde vermindering geen rekening mag worden gehouden met (de waardevermindering als gevolg van) essentiële gebreken, of anders gezegd dat de vermindering moet plaatsvinden naar de staat van het motorrijtuig nadat deze gebreken zijn hersteld.

Belanghebbende bestrijdt deze uitleg als zodanig niet, maar voert aan dat artikel 8, derde lid, van de UR Bpm onverbindend is wegens strijd met artikel 110 VWEU. De kern van het betoog van belanghebbende is dat doordat geen rekening mag worden gehouden met (de waardevermindering als gevolg van) essentiële gebreken, in strijd wordt gekomen met de jurisprudentie van het HvJ waaruit volgt dat voor de registratiebelasting over een ingevoerd voertuig rekening moet worden gehouden met de waarde(daling) van het voertuig op het moment van registratie.

De inspecteur bestrijdt dit betoog. Ten eerste heeft de inspecteur aangevoerd dat er geen binnenlandse markt is voor auto’s met essentiële gebreken. Ten tweede voert de inspecteur aan dat toepassing van artikel 8, derde lid, van de UR Bpm er juist toe leidt “dat door eerst het herstellen van de essentiële gebreken, de juist vergelijking kan worden gemaakt.” Na herstel kan de auto immers pas worden vergeleken met de beschikbare referentie-auto. Een en ander past ook bij de opzet van de Bpm, namelijk aansluiting bij de toelating tot het Nederlandse wegennet: zolang een auto een WOK-status heeft, mag de auto niet worden toegelaten tot het Nederlandse wegennet.

De inspecteur heeft in verband met het tweede onderdeel van zijn verweer onder meer gewezen op een onderdeel van een passage uit een memorie van toelichting (Kamerstukken II, 2014/2015, 34002, nr. 3, p. 64). Deze passage luidt als volgt:

“De voornaamste wijziging van artikel 10 van de Wet BPM 1992 houdt in dat de mogelijkheid tot gebruik van een taxatierapport voor de waardebepaling wordt beperkt tot voertuigen met meer dan normale gebruiks-schade en voertuigen die, vanwege de geringe mate waarin deze voertuigen in Nederland verhandeld worden, niet voorkomen op in de handel algemeen toegepaste koerslijsten voor de inkoop van gebruikte motorrijtuigen door wederverkopers in Nederland (koerslijst). Een eigenaar van een voertuig dat ten gevolge van schade niet deugdelijk van bouw en inrichting is (schadevoertuig als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel u, van de Wegenverkeerswet 1994), kan echter voor de waardebepaling in de BPM geen gebruik maken van taxatierapporten aangezien een dergelijke voertuig niet geregistreerd kan worden in het kentekenregister. Hierdoor kan het belastbare feit, bedoeld in artikel 1, tweede lid, van de Wet BPM 1992 zich niet voordoen. Mocht met een dergelijk niet-geregistreerd voertuig toch gebruik worden gemaakt van de weg in de zin van de Wegenverkeerswet 1994, doet zich het belastbare feit van artikel 1, zesde lid, van de Wet BPM 1992 voor en wordt het te betalen bedrag aan BPM vastgesteld door gebruikmaking van de forfaitaire tabel of een koerslijst (en dus niet op basis van een taxatierapport). Dit geldt uiteraard niet voor voertuigen die al in het kentekenregister zijn geregistreerd en al eerder vanwege die registratie betrokken zijn geweest in de heffing.”

De rechtbank volgt niet het – voor het eerst ter zitting gevoerde – betoog van de inspecteur dat op de binnenlandse markt geen handel plaatsvindt in auto’s met essentiële gebreken. Dat laatste ligt namelijk voorshands niet in de rede. De inspecteur heeft zijn betoog verder niet onderbouwd, maar uitsluitend gebaseerd op een uitlating van de gemachtigde van belanghebbende op een andere zitting dat er geen vergelijkbare referentie-auto’s zijn in het geval van een auto met essentiële gebreken. Ter zitting heeft de gemachtigde toegelicht dat daarmee niet is bedoeld dat er geen binnenlandse markt is voor auto’s met essentiële gebreken, maar alleen dat gegeven de schade bij zo’n auto een exact vergelijkbare referentie-auto niet te vinden is.

De rechtbank is verder van oordeel dat indien artikel 8, derde lid, van de UR Bpm zo moet worden uitgelegd als de inspecteur voorstaat, deze bepaling niet verenigbaar is met het Unierecht. Er is geen aanleiding om de in 4.4 vermelde jurisprudentie over schadeauto’s niet ook toe te passen op ingevoerde auto’s met essentiële gebreken. Een essentieel gebrek is immers een specifieke schade waardoor het gebruik van de weg niet meer is toegestaan.

Daaraan doet niet af (i) dat vanuit de optiek van de verkeerswetgeving bezien er een relevant verschil bestaat tussen een auto met essentiële gebreken en een ‘normale’ schade-auto, en (ii) dat aan de inspecteur kan worden toegegeven dat het vanuit de optiek van een registratiebelasting zoals de Bpm niet onlogisch is om voor de heffing van Bpm uit te gaan van de waarde van de auto in een staat waarin volgens de verkeerswetgeving aan het verkeer mag worden deelgenomen. Het gaat hier namelijk om de toepassing van artikel 110 van de VWEU. Vanuit de optiek van die bepaling moet worden gekeken of de heffing zo uitwerkt dat de invoer van tweedehands auto’s met essentiële gebreken wordt ontmoedigd ten opzichte van een koop van gelijksoortige nationale auto’s (vgl. HvJ EU 19 december 2013, C-437/12, zaak X, rov. 32). En dat effect heeft artikel 8, derde lid, van de UR Bpm bij de uitleg van de inspecteur. De rechtbank licht dat toe met het volgende voorbeeld.

Een Nederlands ingezetene koopt een auto met essentiële gebreken uit een andere lidstaat (buitenlandse situatie). De auto heeft bij de aankoop een handelsinkoopwaarde van € 2.000. Nadat de essentiële gebreken zijn hersteld, heeft de auto een handelsinkoopwaarde van € 10.000. Bij toepassing van artikel 8, derde lid, van de UR Bpm volgens de uitleg van de inspecteur zou voor de bepaling van de verschuldigde Bpm moeten worden uitgegaan van een handelsinkoopwaarde van € 10.000.

Indien een vergelijkbare reeds in Nederland geregistreerde auto met essentiële gebreken zou worden gekocht en daarna zou worden hersteld (binnenlandse situatie), is de koper geen Bpm verschuldigd. Op de auto in de binnenlandse situatie rust nog wel Bpm, maar de op die auto rustende Bpm zou gelijk zijn aan een gedeelte van de oorspronkelijke Bpm dat evenredig is aan de handelsinkoopwaarde (van € 2.000).

De Bpm die in de buitenlandse situatie zou moeten worden betaald is dus hoger dan de op de auto rustende Bpm in een binnenlandse situatie. In wezen wordt in de buitenlandse situatie de waardestijging als gevolg van herstel van de essentiële gebreken door de koper onderworpen aan de heffing van Bpm. Dit maakt dat het in dit opzicht aantrekkelijker is om een auto met essentiële gebreken in Nederland te kopen dan een auto met essentiële gebreken uit een andere lidstaat. De door de inspecteur voorgestane uitleg leidt dan tot een stelsel van belastingheffing waarbij niet wordt uitgesloten dat een ingevoerd gebruikt motorvoertuig in bepaalde gevallen onderworpen is aan een hogere belasting dan de belasting die nog rust op de waarde van een gelijksoortig, reeds op het nationale grondgebied geregistreerd gebruikt motorvoertuig. Dit is echter niet toegestaan op grond van artikel 110 VWEU.

De in 4.7 vermelde verwijzing van de inspecteur geeft geen aanleiding voor een ander oordeel. De kern van het argument is kennelijk dat een registratie van een auto met essentiële gebreken niet mogelijk is, en dus het belastbare feit als bedoeld in artikel 1, eerste lid, van de Wet zich niet kan voordoen voordat de gebreken zijn hersteld. Dit argument doet er echter niet aan af dat indien registratie na het herstel plaatsvindt en ter zake daarvan Bpm verschuldigd is, het in strijd is met het Unierecht om bij de heffing van Bpm geen rekening te houden met de (waardevermindering als gevolg van) essentiële gebreken.

De rechtbank heeft onderkend dat een gevolg is dat een verschil voor de heffing van Bpm ontstaat tussen het geval waarin de essentiële gebreken zijn hersteld voordat de auto wordt ingevoerd en het geval waarin het herstel plaatsvindt na invoer van de auto. Dit effect treedt echter ook al op bij normale schadeauto’s.

De vraag kan nog rijzen of artikel 8, derde lid, van de UR Bpm zo kan worden uitgelegd dat toepassing van dit artikel leidt tot een resultaat dat in overeenstemming is met het Unierecht. Betoogd zou kunnen worden dat de tekst van dit artikel de uitleg toestaat dat het artikel alleen bepaalt wanneer de in dat artikel bedoelde vermindering wordt vastgesteld (namelijk pas ‘nadat [de essentiële] gebreken zijn hersteld’) en dat het artikel niet ziet op de omvang van de vermindering. Deze uitleg lijkt echter niet voor de hand te liggen gelet op de in 4.7 vermelde passage en de achtergrond van deze bepaling (zie het Besluit van 10 april 2006, CPP2006/788M).

Hoe dan ook, het gelijk op dit punt is aan belanghebbende: hetzij op basis van een Unierecht-conforme uitleg van artikel 8, derde lid, van de UR Bpm, hetzij omdat artikel 8, derde lid, van de UR Bpm in strijd is met het Unierecht indien de uitleg van de inspecteur de juiste zou zijn.

Voor dat geval is niet in geschil dat de handelsinkoopwaarde (na waardecorrecties) waarvan belanghebbende in de aangifte is uitgegaan, dient te worden gevolgd. Nu de overige elementen die de Bpm bepalen niet meer in geschil zijn in beroep, dient de naheffingsaanslag te worden vernietigd.

Nu de naheffingsaanslag wordt vernietigd, geldt dat ook voor de beschikking belastingrente.

Gelet op het vorenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard.

Teruggaaf van deel van bedrag aan Bpm dat voldaan is op aangifte?

Belanghebbende heeft in (de motivering van) zijn beroepschrift niet alleen geconcludeerd tot vernietiging van de naheffingsaanslag, maar ook tot retournering van € 72. Dat laatste is een deel van het bedrag aan Bpm dat voldaan is op aangifte.

Ter zitting heeft de rechtbank belanghebbende voorgehouden dat deze beroepsprocedure geen betrekking heeft op de voldoening op aangifte. Uit wat belanghebbende vervolgens heeft aangevoerd begrijpt de rechtbank dat belanghebbende meent dat, gelet op de equality of arms, belanghebbende toch recht heeft op teruggaaf – belanghebbende wil een oordeel over het verzoek om teruggaaf.

De rechtbank stelt voorop dat de voldoening op aangifte een afzonderlijke (fictieve) beschikking is. Vast staat dat geen bezwaar is gemaakt tegen de voldoening op aangifte en dat de bestreden uitspraak op bezwaar ook niet ziet op de voldoening op aangifte. Deze beroepsprocedure heeft dan ook geen betrekking op de voldoening op aangifte. De rechtbank kan dan ook in deze procedure geen oordeel geven over de voldoening op aangifte. Anders zou de rechtbank buiten de omvang van het geschil in beroep gaan (vgl. HR 3 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:341, rov. 2.2.5). Voor zover het betoog van belanghebbende inhoudt dat de rechtbank zelf een oordeel moet geven over het verzoek om teruggaaf van een deel van de op aangifte voldane Bpm, faalt het. De rechtbank is niet bevoegd om ambtshalve teruggaaf te verlenen. De inspecteur is daartoe bevoegd (artikel 65 van de AWR). Tegen een beslissing van de inspecteur op een verzoek om ambtshalve teruggaaf, staan geen bestuursrechtelijke rechtsmiddelen open. De civiele rechter is daarom bevoegd.