Hof Amsterdam, 06-08-2015, nr. 13/00567, 13/00568 en 13/00569

De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt in deze uitspraak aangeduid als ‘eiser’, de heffingsambtenaar als ‘verweerder’.

“2.1. Eiser woont niet in het beheersgebied van het hoogheemraadschap. Hij is sinds het jaar 2000 eigenaar en gebruiker van een recreatiewoning op een legakker in de [locatie] te [Q] , te weten [adres] . De legakker is omgeven door water. Het water is geen eigendom van eiser. De recreatiewoning is alleen per boot te bereiken. Eiser heeft een eigen boot om de woning te bereiken.

De recreatiewoning is met tussenmeters aangesloten op het waterleidingnet door middel van een gezamenlijke, bemeterde hoofdwaterleiding, op naam van en in beheer bij de [vereniging C] . De beheerder zorgt voor het winterseizoen voor het afsluiten van de gemeenschappelijke waterleiding en het weer aansluiten voor het zomerseizoen. De woning is aangesloten op het gemeentelijk rioolstelsel.

De in geding zijnde aanslagen waterschapsbelasting hebben betrekking op de genoemde recreatiewoning. Verweerder heeft de vervuilingswaarde van de recreatiewoning voor de betreffende jaren gesteld op 3 vervuilingseenheden en daarbij een tarief gehanteerd van respectievelijk € 53,04 (2010), € 54 (2011) en € 54,48 (2012) per vervuilingseenheid.”

Tegen de feitenvaststelling door de rechtbank, als hiervoor vermeld, zijn door partijen geen bezwaren ingebracht, behoudens voor zover de rechtbank onder 2.1 heeft overwogen dat het omringende water geen eigendom van belanghebbende is. Een gedeelte van het omringende (aan het kadastrale perceel van belanghebbende grenzende) water (de ondergrond ervan) is namelijk wél eigendom van belanghebbende.

Gelet hierop gaat ook het Hof van de door de rechtbank vastgestelde feiten uit, met inachtneming van deze aanvulling door partijen.

In aanvulling hierop stelt het Hof de navolgende feiten vast.

Op de legakker in de [locatie] waarop de recreatiewoning van belanghebbende zich bevindt en op de naastgelegen legakker staan in totaal twaalf recreatiewoningen (hierna ook: vakantiehuisjes), welke (sinds het jaar 2000) eigendom zijn van de twaalf verschillende particuliere gebruikers (families). Vóór het jaar 2000 waren de legakkers (en het omringende water) in handen van één eigenaar – geen gebruiker van een van de vakantiehuisjes – en waren ook de vakantiehuisjes door natrekking diens eigendom.

In 1979 is de door de rechtbank onder 2.2 vermelde [vereniging C] ( [vereniging C] ) (hierna ook: de vereniging) opgericht, ter behartiging van de belangen van de bewoners van de vakantiehuisjes. Nadat de twaalf bewoners in 2000 de recreatiewoningen (met onderliggende grond) in eigendom hadden verkregen, hebben de bewoners in het verband van de vereniging gezamenlijke voorzieningen gerealiseerd. De twee legakkers zijn onder andere voorzien van een waterleiding, die door de eigenaren – in het verband van de [vereniging C] – gezamenlijk is aangelegd en betaald. Vóór 2010 is tevens (op voorschrift van de gemeente [R] ) een aansluiting gerealiseerd op de gemeentelijke riolering; ook deze aansluiting is door de twaalf eigenaren gezamenlijk, in het verband van de vereniging, gefinancierd.

De twee legakkers zijn omringd door water; de recreatiewoningen zijn alleen per boot bereikbaar. De legakkers zijn verdeeld in afzonderlijke kadastrale percelen. Belanghebbende en de andere elf bewoners van de recreatiewoningen zijn ieder eigenaar van de ondergrond (en het omliggende gedeelte) van hun recreatiewoning. Van (de ondergrond van) het omringende water is een (gering) gedeelte eigendom van belanghebbende; (de ondergrond van) het overige omringende water is eigendom van een van de andere elf eigenaren, [B] (hierna: [B] ), met uitzondering van een strook water van ongeveer twee meter breed welke zich (in het midden van) het water tussen de twee legakkers bevindt. Deze (ondergrond van de) strook is eigendom van het Hoogheemraadschap Amstel, Gooi en Vecht (AGV) en is aangemerkt als openbaar (recreatie)water.

Het bestuur van de [vereniging C] bestaat uit een viertal leden. Eén van deze bestuursleden (tevens eigenaar van een van de twaalf recreatiewoningen), [B] , treedt op als beheerder (centraal aanspreekpunt) van de vereniging. Vóór 2010 beschikte de vereniging ook over een kantoor, een kantine en een eigen jachthaven. Deze voorzieningen zijn vóór 2010 afgestoten c.q. verwijderd.

Tijdens de zitting in hoger beroep is door belanghebbende onder meer het volgende medegedeeld:

“De [vereniging C] is eigenaar van de leidingen die in de grond liggen, de telefoonaansluiting, de kranen en de stoppenkasten. Dat hebben wij in 2000 notarieel vast laten leggen.

Als bijvoorbeeld door de vorst een leiding is gesprongen, dan wordt dit via de [vereniging C] gerepareerd en worden de kosten voor reparatie gezamenlijk gedeeld en verrekend.

De hoofdaansluiting zit op de wal en de aansluiting wordt verdeeld per twee huizen per akker.

De twaalf eigenaren opereren onder de vlag van de vereniging. De vereniging is de exploitant van het terrein. Er is een beheerder van het terrein. De vereniging heeft statuten en een bestuur. De bestuurders worden gekozen door de leden. Het bestuur bestaat uit vier leden die allen behoren tot de familie [B] . Dat is van nature zo gegroeid.

De beheerder van het terrein, [B] , roept de eigenaren van de huisjes op om taken te verrichten zoals het slaan van palen, of het knippen van de heg. Dat doen we allemaal zelf. De kosten worden gedeeld wanneer er niet voldoende geld in kas is. Voor de lopende kosten krijgen we elk jaar een factuur. Dat is naast de bijdrage aan de VvE. De beheerder krijgt sinds 2000 geen vergoeding meer.”

De rechtbank heeft hieromtrent het volgende overwogen:

“4.1. Artikel 122e van de Waterschapswet bepaalt dat als heffingsgrondslag geldt de hoeveelheid en de hoedanigheid van de stoffen die in een kalenderjaar worden afgevoerd. De heffingsgrondslag is met betrekking tot de vervuiling van een individu nader uitgewerkt in de heffingsmaatstaf van artikel 122f van de Waterschapswet. Hierbij geldt als heffingsmaatstaf de vervuilingswaarde van de stoffen die in een kalenderjaar worden afgevoerd, waarbij de vervuilingswaarde wordt uitgedrukt in vervuilingseenheden.

Ingevolge artikel 122g, lid 1, van de Waterschapswet wordt het aantal vervuilingseenheden berekend met behulp van door meting, bemonstering en analyse verkregen gegevens, overeenkomstig bij algemene maatregel van bestuur te stellen regels.

In afwijking van artikel 122g van de Waterschapswet bepalen artikel 122h, lid 1, van de Waterschapswet en artikel 19, lid 1, van de Verordening dat de vervuilingswaarde van de stoffen die vanuit een woonruimte worden afgevoerd, gesteld wordt op drie vervuilingseenheden en dat de vervuilingswaarde van de stoffen die vanuit een door één persoon gebruikte woonruimte worden afgevoerd één vervuilingseenheid bedraagt (forfaitaire heffing).

Volgens artikel 122h, lid 2, van de Waterschapswet kan in afwijking van het eerste lid bij verordening worden bepaald dat de vervuilingswaarde van de stoffen geheel of gedeeltelijk wordt bepaald aan de hand van de door het waterleidingbedrijf geleverde hoeveelheid drinkwater.

Artikel 19, lid 2, van de Verordening bepaalt (in lijn met art. 122h, vijfde lid, van de Waterschapswet) dat de in 4.2.2 beschreven forfaitaire heffing niet van toepassing is op voor recreatiedoeleinden bestemde woonruimten die zich bevinden op een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein dat als zodanig wordt geëxploiteerd.

Eiser stelt zich op het standpunt dat zijn recreatiewoning is aan te merken als een woonruimte als bedoeld in artikel 19, lid 2, van de Verordening zodat verweerder ten onrechte de forfaitaire heffing heeft toegepast.

De rechtbank stelt voorop dat, nu eiser zich wenst te beroepen op een uitzondering, bij betwisting door verweerder op eiser de bewijslast rust aannemelijk te maken dat hij voldoet aan de voorwaarden voor deze uitzondering. Daartoe heeft eiser aangevoerd dat de legakkers zijn aangewezen als gebied waar recreatiewoningen mochten blijven bestaan en dat de [vereniging C] (hierna: [vereniging C] ) de belangen behartigt van de eilandbewoners. De rechtbank is van oordeel dat eiser hiermee niet aannemelijk heeft gemaakt dat zijn situatie onder de uitzondering van artikel 19, lid 2, van de Verordening valt. De enkele omstandigheid dat er een belangenvereniging is, leidt immers niet tot de conclusie dat sprake is van een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein dat als zodanig wordt geëxploiteerd. Dat de [vereniging C] de belangen behartigt van de bewoners van de recreatiewoningen laat immers onverlet dat die woningen uitsluitend ter beschikking van de afzonderlijke eigenaren staan en niet als onderdeel van een terrein aan wisselende gebruikers ter beschikking worden gesteld. De [vereniging C] verricht geen beheershandelingen met betrekking tot het ter beschikking stellen aan derden van de woningen en als zodanig is er geen sprake van exploitatie van een terrein.

Nu de recreatiewoning niet is aan te merken als woonruimte als bedoeld in artikel 19, lid 2, van de Verordening, is de rechtbank van oordeel dat de recreatiewoning aangemerkt moet worden als woonruimte als bedoeld in artikel 19, lid 1, van de Verordening. Voorts is tussen partijen niet in geschil dat vanuit deze recreatiewoning stoffen worden afgevoerd op een zuiveringstechnisch werk dat in beheer is bij het waterschap. Aangezien evenmin in geschil is dat de recreatiewoning wordt gebruikt door meer dan één persoon heeft verweerder terecht drie vervuilingseenheden als heffingsmaatstaf genomen.”

Het Hof stelt voorop dat de rechtbank in de onderdelen 4.2.1 tot en met 4.2.4 van haar uitspraak het juiste toetsingskader heeft geformuleerd. Ook in hoger beroep is het geschil derhalve toegespitst op de vraag of de recreatiewoning voor de jaren 2010 tot en met 2012 dient te worden aangemerkt als woonruimte in de zin van artikel 19. tweede lid, van de Verordening. Artikel 19, eerste en tweede lid, van de (rechtsgeldig bekendgemaakte) Verordening luidt in de jaren 2010 tot en met 2012 als volgt:

“Vervuilingswaarde van woonruimten

Artikel 19

1. In afwijking van artikel 10, lid 1, wordt de vervuilingswaarde van de stoffen die vanuit een woonruimte worden afgevoerd, gesteld op drie vervuilingseenheden. De vervuilingswaarde van de stoffen die vanuit een door één persoon gebruikte woonruimte worden afgevoerd, bedraagt één vervuilingseenheid.

2. Lid 1 is niet van toepassing op de voor recreatiedoeleinden bestemde woonruimten die zich bevinden op een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein dat als zodanig wordt geëxploiteerd. De in de vorige volzin bedoelde woonruimten worden tezamen aangemerkt als een bedrijfsruimte dan wel als onderdeel van een bedrijfsruimte.”

Tussen partijen is niet in geschil dat de recreatiewoning voldoet aan het eerste element van de definitie van artikel 19, tweede lid, van de Verordening (‘voor recreatiedoeleinden bestemde woonruimte’). Tussen partijen is wél in geschil of de woonruimte zich bevindt op ‘een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein dat als zodanig wordt geëxploiteerd’.

Belanghebbende heeft in hoger beroep aangevoerd dat de rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat uitsluitend een terrein dat aan wisselende gebruikers ter beschikking wordt gesteld kan worden aangemerkt als een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein in de zin van artikel 19, tweede lid, van de Verordening. Het ter plaatse geldende bestemmingsplan maakt duidelijk een onderscheid tussen terreinen bestemd voor recreatie en terreinen bestemd voor recreatieve bewoning (zoals de legakkers). De legakkers zijn op zichzelf al een duidelijke afscheiding van de overige recreatieve omgeving. De akkers zijn in tegenstelling tot de rest van de omgeving niet toegankelijk voor niet-verenigingsleden. Er is voor het overige publiek een speciale strook water van twee meter breed, in het midden van het water tussen de twee legakkers, waar men met de boot gebruik van kan maken; het overige omringende water is voor de verenigingsleden. Het overige toeristische publiek mag niet afmeren aan de akkers. Er is daarom sprake van ‘een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein’ in de zin van artikel 19 van de Verordening, zo stelt belanghebbende.

Tevens is volgens belanghebbende voldaan aan de voorwaarde dat dit terrein ‘als zodanig wordt geëxploiteerd’. Er is gezamenlijk eigendom van (een deel van) de riolering, waterleidingen, elektra en telefoonkabels, damwanden en heggen. Er wordt onder de vlag van de vereniging door de twaalf eigenaren gezamenlijk onderhoud gepleegd, zowel op het land als op het water. Gezamenlijk worden er verkeersborden en signaleringen geplaatst en onderhouden. Een van de mede-eigenaren ( [B] ) is aangesteld als hoofdbeheerder. Gelet hierop is volgens belanghebbende sprake van ‘een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein dat als zodanig wordt geëxploiteerd’ in de zin van artikel 19, tweede lid, van de Verordening en dient de vereniging te worden aangemerkt als de exploitant. Hierbij moet worden meegewogen dat blijkens de wetsgeschiedenis van (thans) artikel 122h Waterschapswet ook sprake is van exploitatie in de zin van deze bepaling indien een terrein zonder winstoogmerk wordt geëxploiteerd, bijvoorbeeld door een vereniging of een stichting. Daarom zijn ook verenigingen van eigenaren en stichtingen die op een recreatieterrein de belangen van de leden behartigen heffingplichtig, en niet de individuele eigenaren, zo stelt belanghebbende.

De heffingsambtenaar heeft deze standpunten van belanghebbende betwist. Volgens hem kunnen de legakkers niet worden aangemerkt als een terrein in de zin van artikel 19, tweede lid, van de Verordening, reeds omdat de grond in eigendom is van twaalf verschillende eigenaren. Volgens de heffingsambtenaar dient voor de interpretatie van het begrip ‘voor verblijfsrecreatie bestemd terrein’ aansluiting te worden gezocht bij de wetsgeschiedenis van en jurisprudentie over de specifieke bepaling voor verblijfsrecreatie-terreinen in artikel 16, onderdeel e, van de Wet onroerende zaken (hierna: Wet WOZ). In de wetsgeschiedenis van deze bepaling (Kamerstukken II 2003/04, 29 612, nr. 7, blz. 3) is namelijk opgemerkt dat dit voorschrift aansluit bij (het toenmalige) artikel 21, tweede lid, van de Wet verontreiniging oppervlaktewateren (hierna: WVO). Dit betekent volgens de heffingsambtenaar dat uitsluitend terreinen waarvan de eigendom van de grond en opstallen in één hand zijn, kunnen worden aangemerkt als een terrein in de zin van artikel 19, tweede lid, van de Verordening. De twaalf recreatiewoningen op de legakkers zijn dan ook als afzonderlijke objecten in de zin van de Wet WOZ aangemerkt en als zodanig in de heffing van lokale belastingen betrokken. Bovendien kunnen de twee legakkers met het omringende water volgens de heffingsambtenaar alleen al niet tezamen als één terrein worden aangemerkt in de zin van artikel 19, tweede lid, van de Verordening, omdat zij worden doorsneden door de onder 2.5 vermelde strook water, waarvan de ondergrond in eigendom is van het Hoogheemraadschap AGV. Ook los daarvan zijn de twee losse legakkers met het omringende water onvoldoende duidelijk met hekken of soortgelijke markering van de omgeving afgescheiden om te kunnen spreken van één voor verblijfsrecreatie bestemd terrein, aldus de heffingsambtenaar.

Indien het Hof van oordeel is dat de twee legakkers met het omringende water wél kunnen worden aangemerkt als een terrein in de zin van artikel 19, tweede lid, van de Verordening, is de heffingsambtenaar van opvatting dat niet is voldaan aan de voorwaarde dat dit terrein ‘als zodanig geëxploiteerd’ wordt. De feiten en omstandigheden die belanghebbende heeft aangevoerd, verschillen niet van de wijze waarop een willekeurige Vereniging van Eigenaren van bijvoorbeeld een appartementencomplex de belangen van haar leden behartigt, door te voorzien in het noodzakelijke gezamenlijke beheer en onderhoud van de individuele eigendommen en de gemeenschappelijke gedeelten. Dergelijk beheer kan volgens de heffingsambtenaar niet worden aangemerkt als ‘exploitatie’ in de zin van artikel 19, tweede lid, van de Verordening.

De bepaling van artikel 19, tweede lid, Verordening is gelijkluidend aan het wettelijke voorschrift waarop zij is gebaseerd: artikel 122h, vijfde lid, van de Waterschapswet (tekst 2010 t/m 2012, hierna: Waterschapswet). Vóór 2007 was een gelijkluidende bepaling opgenomen in de WVO. Voor de interpretatie van deze bepaling acht het Hof de volgende elementen uit de wetsgeschiedenis van deze bepalingen van belang.

De specifieke bepaling voor (kort gezegd) recreatieterreinen is met ingang van 1 januari 1989 opgenomen in de WVO; aanvankelijk in artikel 18, derde lid. In het oorspronkelijke voorstel van wet luidde de voorgestelde bepaling als volgt (Wet ‘Enige wijzigingen van de Wet verontreiniging oppervlaktewateren (Stb. 1981, 573)’, Kamerstukken II 1987/88, 20 435, nrs. 1-2):

“3. Het tweede lid vindt geen toepassing met betrekking tot voor recreatiedoeleinden bestemde woonruimten die zich bevinden op een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein dat als zodanig wordt geëxploiteerd. De in de vorige volzin bedoelde woonruimten worden tezamen met de overige gebouwen en bouwwerken, voorzover die dienstbaar zijn aan de verblijfsrecreatie op dat terrein, aangemerkt als één bedrijfsruimte.”

In de memorie van toelichting bij dit wetsvoorstel is ter zake onder meer het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 1987/88, 20 435, nr. 3, blz. 4-5):

“4. Aanslagregeling recreatiewoonruimten

Het gebruik van stacaravans, zomerhuisjes, vakantiebungalows en dergelijke vindt op uiteenlopende wijze plaats. Wat de aanslagregeling betreft volgden de waterkwaliteitsbeheerders tot voor kort met betrekking tot recreatieobjecten op voor verblijfsrecreatie bestemde terreinen in het algemeen de lijn dat waar enigerlei vorm van exploitatie van een recreatieterrein werd geconstateerd aan de eigenaar c.q. exploitant (verder te noemen exploitant) van zo'n terrein een aanslag werd opgelegd in de verontreinigingsheffing. Deze aanslag werd berekend op basis van de voor deze bedrijfstak vastgestelde maatstaf, zijnde het waterverbruik van het bedrijf. (…)

In 1984 zijn hierover door de Hoge Raad enkele arresten gewezen (Hoge Raad 23 juli 1984, BNB 1984, 281 en 284). Blijkens deze arresten moeten stacaravans, zomerhuisjes, vakantiebungalows en dergelijke, als ze zijn bestemd om als een afzonderlijk geheel te worden bewoond, als «woonruimte» in de zin van artikel 18, tweede lid, Wet verontreiniging oppervlaktewateren worden aangemerkt. Hierbij is van belang de aanwezigheid van een keuken, een wasgelegenheid en slaapkamer(s), alsmede de aansluiting op het elektriciteitsnet, de waterleiding en de riolering. De Hoge Raad komt tot deze benadering bij gebreke van een nadere omschrijving van het begrip «woonruimte» in de Wet verontreiniging oppervlaktewateren en de heffingsverordening van de desbetreffende beheerders. Binnen de context van de desbetreffende heffingsregeling dient de eigenaar/gebruiker als zijnde de heffingsplichtige voor zo'n woonruimte voor de verschuldigde verontreinigingsheffing te worden aangeslagen. Hierop is één uitzondering. Indien er sprake is van verhuur voor korte perioden aan wisselende gebruikers, dan dient volgens de Hoge Raad de exploitant als de feitelijke gebruiker van het terrein forfaitair te worden aangeslagen, en wel voor het aantal woonruimten dat wordt geëxploiteerd. De uitspraken van de Hoge Raad betekenen samengevat dat het opleggen van een bedrijfsmatige aanslag op basis van waterverbruik voor dergelijke recreatieterreinen met stacaravans en bungalows ter zake niet mogelijk is. (…) Van een collectieve, forfaitaire aanslag is slechts dan sprake, wanneer verhuur voor kortere perioden aan wisselende gebruikers aan de orde is.

Aan de aanslagregeling zoals geïndiceerd door de Hoge Raad kleven een aantal bezwaren. Aangezien recreatiewoningen veelal, onder meer op grond van gemeentelijke verordeningen, slechts gedurende een beperkt deel van het jaar worden bewoond, zal in veel gevallen de forfaitaire aanslag van 3 of 3,5 inwonerequivalenten hoger zijn dan overeenkomt met de werkelijke vervuilingswaarde. Bij de hantering van een forfaitaire maatstaf voor de vervuilingswaarde ontstaat voor het merendeel van de recreatiewoonruimten derhalve een onbillijke discrepantie tussen de hoogte van de heffing en de werkelijke vervuilingswaarde. De uitspraken van de Hoge Raad hebben voorts praktische problemen voor de uitvoering van de heffingspraktijk doen ontstaan. Aangezien recreatiebungalows en stacaravans voordien veelal niet afzonderlijk in de heffing werden betrokken, zou een nieuw bestand moeten worden opgebouwd. (…)

Onderdeel C van het wetsvoorstel voorziet in het nieuwe derde lid van artikel 18 erin ongewenste effecten van gebreken in de wetgeving zoals naar voren gekomen in de arresten van de Hoge Raad weg te nemen. De voorgestelde wijziging strekt ertoe dat woonruimten, die zich bevinden op een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein dat als zodanig wordt geëxploiteerd, niet op de wijze van woonruimten naar een forfaitaire vervuilingswaarde behoeven te worden aangeslagen. Met deze wijziging wordt aangesloten bij de geschetste, bestaande praktijk, zoals die vóór de arresten van de Hoge Raad doorgaans door de waterkwaliteitsbeheerders werd gevolgd.

De voorgestelde wijziging is nadrukkelijk beperkt tot de categorie van de recreatiewoonruimten op verblijfsrecreatieterreinen en strekt zich niet uit tot vrijstaande recreatiewoonruimten. Hoewel een dergelijke bredere oplossing tegen de achtergrond van het beginsel van de fiscale gelijkheid principieel gezien wenselijk zou kunnen worden geacht, is dat in de praktijk vrijwel onuitvoerbaar. Het is voor de waterkwaliteitsbeheerder praktisch onmogelijk om een onderscheid te maken tussen woningen, die als hoofdverblijf dienen en de zogenoemde «tweede woningen». Doorvoering van dit onderscheid zou niet alleen een aanzienlijke wijziging in het bestaande heffingenbestand vereisen, maar tevens een voortdurende controle of een woning al dan niet als tweede woning moet worden aangemerkt. Dit zou leiden tot onevenredig hoge perceptiekosten. Om die reden is besloten geen onderscheid te maken tussen woningen, dienende als hoofdverblijf en tweede woningen. Deze benadering is niet alleen acceptabel uit praktisch oogpunt, maar ook gezien het feit dat de categorie vrijstaande recreatiewoonruimten in omvang aanzienlijk geringer is dan die op terreinen.”

In de memorie van antwoord bij het desbetreffende wetsvoorstel is onder meer het volgende vermeld (Kamerstukken II 1987/88, 20 435, nr. 7, blz. 7-8):

“4. Aanslagregeling recreatiewoonruimten

(…) De leden van de fracties van P.v.d.A., V.V.D. en S.G.P. vroegen naar aanleiding van de in het voorstel gehanteerde begripsomschrijving hoe het begrip «exploitatie» verstaan dient te worden en wie de exploitant is die als heffingsplichtige moet worden aangemerkt. (…) De in het derde lid gehanteerde begripsomschrijving beoogt primair tot uitdrukking te brengen dat woonruimten op een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein voortaan tezamen worden aangemerkt als één bedrijfsruimte, dan wel als een onderdeel van een bedrijfsruimte en dientengevolge bedrijfsmatig kunnen worden aangeslagen. Mede gelet op het voorgaande is van exploitatie in de zin van het nieuwe derde lid niet slechts sprake als een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein op commerciële basis en dus met winstoogmerk wordt geëxploiteerd. Voor de toepassing van het derde lid is voldoende dat er sprake is van enigerlei vorm van exploitatie. Een en ander betekent dat ook verblijfsrecreatieterreinen die door stichtingen en verenigingen zonder winstoogmerk worden geëxploiteerd onder de voorgestelde regeling vallen. De door de ANWB in dit verband gedane suggestie om in de wet het woord geëxploiteerd te vervangen door «beheerd» is niet overgenomen, omdat dit woord op zich niet duidelijker is.

Met betrekking tot de vraag wie als heffingsplichtige moet worden aangemerkt kan het volgende worden geantwoord. Zoals gezegd is met het bepaalde in het derde lid primair beoogd tot uitdrukking te brengen dat de betreffende woonruimten evenals de andere bedrijfsonderdelen (zoals restaurant, zwembad, wasserette, etc.) bedrijfsmatig kunnen worden aangeslagen. Blijkens de gestelde vragen heeft de voorgestelde bepaling echter twijfels doen ontstaan over de vraag wie de exploitant is die als heffingsplichtige moet worden aangemerkt. De tweede volzin van de begripsomschrijving brengt met zich dat er in alle gevallen maar één categorie heffingsplichtigen is, namelijk hij die het administratief beheer heeft van het terrein als zodanig. In de praktijk komt het evenwel voor dat de verschillende bedrijfsonderdelen van een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein, voor zover die bedrijfsonderdelen een zelfstandig onderdeel vormen en zich lenen voor een afzonderlijke bedrijfsmatige aanslag, afzonderlijk in de heffing worden betrokken. In deze doelmatige praktijk wil het wetsvoorstel geen verandering brengen. Daarom verdient het bij nadere overweging aanbeveling de redactie van de tweede volzin van het derde lid aan te passen. In bijgevoegde nota van wijzigingen is daarin voorzien.

(…) De omvang van het aantal woonruimten op een verblijfsrecreatieterrein is per terrein zeer verschillend. Voor de toepassing van de in het derde lid van artikel 18 van de wet neergelegde regeling is in theorie voldoende als er op zo'n terrein meer dan één woonruimte staat (anders is er immers sprake van een tweede woning). De toepassing van het derde lid wordt beëindigd indien de exploitatie definitief gestaakt wordt. Het woord «bestemd» moet in feitelijke zin verstaan worden en niet in planologische zin. De vraag over de eigendomssituatie etc. beantwoorden wij ontkennend; voor het opleggen van aanslagen in de heffing is de eigendomssituatie dan wel het voorkomen van zakelijke rechten niet relevant.”

De desbetreffende nota van wijziging luidt – voor zover hier relevant – als volgt: (Kamerstukken II 1987/88, 20 435, nr. 8):

“2. In het derde lid wordt de tweede volzin vervangen door:

De in de vorige volzin bedoelde woonruimten worden tezamen aangemerkt als één bedrijfsruimte dan wel als onderdeel van een bedrijfsruimte.”

De aldus gewijzigde bepaling van artikel 18, derde lid, WVO is met ingang van 1 januari 1989 in werking getreden (Wet van 23 december 1988, Stb. 1988, 658).

Met ingang van 1 januari 2001 is de desbetreffende bepaling (tot 2 mei 2009) opgenomen in artikel 21, tweede lid, WVO, bij Wet van 16 maart 2000, Stb. 2000, 135 (Wet Vervanging van hoofdstuk IV van de Wet verontreiniging oppervlaktewateren). In de memorie van toelichting bij deze wet is – voor zover hier relevant – het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 1998/99, 26 367, nr. 3, blz. 11):

“Het gebruik van tweede woningen, stacaravans, vakantiewoningen en dergelijke gedurende de weekeinden en of de vakanties in het kalenderjaar door de heffingplichtige, geldt voor de toepassing van het voorgestelde artikel 21, eerste lid, van de Wvo, als gebruik gedurende het gehele kalenderjaar. De gebruiker is indien die woningen zich niet op een bedrijfsmatig geëxploiteerd recreatieterrein bevinden het gehele forfait van één onderscheidenlijk drie vervuilingseenheden verschuldigd. Het maken van een onderscheid tussen een woonruimte voor hoofdbewoning en een recreatiewoonruimte werd en wordt gezien de daarmee gemoeide zeer hoge perceptiekosten afgewezen (Kamerstukken II, 1987/88, 20 435, nr. 3, p. 5).”

De memorie van antwoord bij deze wet bevat onder andere de volgende passage (Kamerstukken II 1998/99, 26 367, nr. 5, blz. 10):

“Voor recreatiewoonruimten die zich bevinden op een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein blijft gelden dat ze een deel zijn van een bedrijfsruimte. Het gehele recreatieterrein wordt op basis van artikel 21, tweede lid, als bedrijfsruimte in de verontreinigingsheffing betrokken op basis van de hoeveelheid ingenomen water. De aanslag inzake de verontreinigingsheffing wordt ongeacht de eigendomsverhoudingen opgelegd aan de exploitant van dat recreatieterrein. Indien de (zelfstandige) recreatiewoonruimte zich echter niet op een dergelijk recreatieterrein bevindt, wordt deze als woonruimte aangemerkt en wordt geen rekening gehouden met de omstandigheid dat deze slechts een gedeelte van het belastingjaar feitelijk wordt gebruikt. Doorslaggevend daarbij is dat de recreatiewoonruimte gedurende het gehele jaar aan de belastingplichtige ter beschikking staat en dat de afwisselende perioden dat men hiervan feitelijk gebruik maakt alleen tegen zeer hoge perceptiekosten te controleren is.”

Met ingang van 29 december 2007 is een aan artikel 21, tweede lid, gelijkluidende bepaling opgenomen in artikel 122h, vijfde lid, Waterschapswet (Wet van 21 mei 2007, Stb. 2007, 208 (Wet modernisering waterschapsbestel)). In de memorie van toelichting bij deze wet is vermeld dat hiermee geen inhoudelijke wijzigingen zijn beoogd (Kamerstukken II 2005/06, 30 601, nr. 3, p. 58):

“De essentiële heffingsbepalingen zijn ontleend aan de huidige regeling voor de Wvo-heffing uit hoofdstuk IV van de Wvo, een regeling die niet zo lang geleden geheel gemoderniseerd is. (…) Als heffingsmaatstaf geldt de vervuilingswaarde van de stoffen die in een kalenderjaar worden afgevoerd, waarbij de vervuilingswaarde wordt uitgedrukt in vervuilingseenheden. De vervuilingseenheden worden bepaald door feitelijke vaststelling (meting) dan wel forfaitair, op dezelfde wijze zoals dit nu ook plaatsvindt (zie de artikelen 122g, 122h en 122i).”

In de wetsgeschiedenis van artikel 16, onderdeel e, Wet WOZ, waarop de heffingsambtenaar zich heeft beroepen, is onder andere het volgende vermeld (Kamerstukken II 2003/04, 29 612, nr. 7, blz. 2-3):

“De bestaande regels voor objectafbakening leiden er toe dat alle op recreatieterreinen gelegen onroerende recreatiewoningen en stacaravans met de bijbehorende (onder)grond, als afzonderlijke onroerende zaken worden aangemerkt, ook indien die woningen tot één eigendom behoren. Dit betekent in de praktijk dat voor al deze onroerende recreatiewoningen

en onroerende stacaravans met de daarbij behorende grond de waarde afzonderlijk moet worden bepaald en vastgesteld en dat al deze objecten afzonderlijk worden betrokken in de heffing van de OZB en de waterschapsomslag gebouwd. Dit wordt niet doelmatig geacht in die gevallen waarbij al deze objecten behoren tot de eigendom of het zakelijk recht van één persoon. De oplossingsrichting bestaat daarin dat de afbakening als afzonderlijke objecten achterwege blijft wanneer het gaat om een geheel van onroerende zaken, zoals recreatiewoningen en stacaravans, dat bijeengenomen een terrein vormt dat bestemd is voor verblijfsrecreatie en als zodanig wordt geëxploiteerd. Dit betekent dat de gemeente voor de Wet WOZ niet langer de mutaties met betrekking tot de gebruikers van deze objecten hoeft bij te houden. (…) Ook zullen deze recreatiewoningen en stacaravans niet afzonderlijk worden betrokken in de heffing van OZB, waterschapsomslag gebouwd, energiebelasting en belasting op leidingwater. (…) Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat onroerende recreatiewoningen en stacaravans met ondergrond die eigendom zijn van de gebruiker — of waarop de gebruiker een afzonderlijk beperkt recht (erfpacht- of opstalrecht) heeft gevestigd — ook na de voorgestelde wijziging als afzonderlijke onroerende zaken zullen worden aangemerkt en dus ook als zodanig zullen worden gewaardeerd en in de belastingheffing worden betrokken (gelet op de systematiek van artikel 16 Wet WOZ).”

Op grond van de tekst van artikel 122h, vijfde lid, Waterschapswet (hierna ook: de bepaling voor recreatieterreinen) en de hiervoor weergegeven wetsgeschiedenis komt het Hof tot de volgende oordelen.

De opvatting van de heffingsambtenaar dat het begrip ‘voor recreatiedoeleinden bestemd terrein’ van artikel 122h, vijfde lid, Waterschapswet op dezelfde wijze moet worden geïnterpreteerd als het identieke begrip in artikel 16, onderdeel e, Wet WOZ, wordt verworpen. De wettelijke context van de laatstgenoemde bepaling, alsmede de strekking van artikel 16 Wet WOZ, is een andere dan die van de heffingsbepaling van artikel 122h Waterschapswet; ingevolge artikel 16 Wet WOZ kunnen eigendommen die verschillende genothebbenden krachtens eigendom of beperkt recht hebben, niet tot één en hetzelfde belastingobject in de zin van artikel 16 behoren. Dit geldt ook voor de samenstelbepalingen van artikel 16, onderdelen d en e, Wet WOZ, zoals in de onder 4.4.9 geciteerde wetgeschiedenis is opgemerkt, onder verwijzing naar de systematiek van artikel 16 (vgl. HR 14 februari 2003, nr. 37.679, BNB 2003/114). In de wetsgeschiedenis van de bepaling voor recreatieterreinen is daarentegen uitdrukkelijk overwogen (zie de slotzin van het onder 4.4.4 opgenomen citaat) dat de ‘eigendomssituatie’ geen relevant criterium is voor de interpretatie van deze bepaling. Dit – zo begrijpt het Hof – in verband met de strekking van de regeling, zoals uiteengezet in de onder 4.4.3 geciteerde memorie van toelichting bij het oorspronkelijke wetsvoorstel, waarin is vermeld dat het onbillijk werd geacht om aan eigenaren van recreatiewoningen die zich ‘bevinden op’ een recreatieterrein (dat wil zeggen: ongeacht de eigendomsverhoudingen), een forfaitair berekende aanslag van (thans) drie vervuilingseenheden op te leggen. In de onder 4.4.7 geciteerde Kamerstukken is uitdrukkelijk bevestigd dat de eigendomsverhoudingen niet relevant zijn voor de toepassing van deze bepaling. Aan de andere kant is in de wetsgeschiedenis uitdrukkelijk overwogen (zoals weergegeven onder 4.4.3) dat deze is beperkt tot “de categorie van de recreatiewoonruimten op verblijfsrecreatieterreinen” en zich niet uitstrekt tot “vrijstaande recreatiewoonruimten”. Het beslissende punt is derhalve onder welke omstandigheden gesproken kan worden van ‘een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein dat als zodanig wordt geëxploiteerd’.

Naar het oordeel van het Hof dienen beide aspecten van de hiervoor genoemde definitie in onderlinge samenhang te worden getoetst. Gelet hierop verwerpt het Hof het standpunt van de heffingsambtenaar dat van een ‘voor verblijfsrecreatie bestemd terrein’ (waarbij het blijkens de wetsgeschiedenis gaat om de feitelijke en niet de planologische bestemming) slechts kan worden gesproken indien sprake is van een terrein dat niet wordt doorsneden door (onder)grond van een andere eigenaar, zoals in casu de onder 2.5 vermelde strook (ondergrond van) water van twee meter breed. Ook twee stukken grond met tussenliggend water kunnen in beginsel als één voor recreatie bestemd terrein worden aangemerkt, mits zij (mede door aard en inrichting) als één geheel (‘als zodanig’) worden geëxploiteerd. Daarvan kan ook sprake zijn (anders dan de heffingsambtenaar heeft gesteld) zonder dat het desbetreffende terrein is afgebakend met hekken of andere markeringen. Op de invulling van dit laatste begrip (‘als zodanig (…) geëxploiteerd’) komt het in het onderhavige geval derhalve aan bij de toepassing van deze bepaling.

Weliswaar stelt belanghebbende terecht dat geen sprake behoeft te zijn van exploitatie met een winstoogmerk. Echter, zijn standpunt dat reeds het (louter) behartigen van de gemeenschappelijke belangen van de individuele eigenaren van de recreatiewoningen op een terrein een ‘exploitatie’ oplevert als bedoeld in artikel 19, tweede lid, van de Verordening, miskent dat daar meer voor nodig is dan het behartigen van gemeenschappelijke belangen. Mede gelet op de uit de wetsgeschiedenis blijkende strekking van de bepaling is het Hof van oordeel dat daarvoor sprake moet zijn van een bepaalde mate van (bedrijfsmatige) exploitatie van het recreatieterrein ‘als zodanig’. Hiervan is bijvoorbeeld sprake indien zich op het terrein bepaalde voorzieningen of bouwwerken bevinden, zoals bijvoorbeeld een kantine, en dat terrein als zodanig door een exploitant wordt geëxploiteerd; dan wel indien het terrein zelve (bijvoorbeeld een natuurterrein) als zodanig wordt geëxploiteerd. In de onder 4.4.6 geciteerde memorie van toelichting wordt immers uitdrukkelijk gesproken van “een bedrijfsmatig geëxploiteerd terrein”, terwijl ook in de memorie van antwoord bij het oorspronkelijke wetsvoorstel (zoals weergegeven onder 4.4.4) expliciet wordt gesproken van ‘de andere bedrijfsonderdelen’ (naast de woonruimten) van de exploitant van het terrein.

In het onderhavige geval is niet in geschil dat zich in de jaren 2010 tot en met 2012 op de legakkers en in het omringende water geen bouwwerken of gemeenschappelijke voorzieningen bevinden die door de vereniging worden geëxploiteerd. Ook overigens zijn naar het oordeel van het Hof geen feiten en omstandigheden aannemelijk geworden die ertoe zouden kunnen leiden dat van een bedrijfsmatige exploitatie van de legakkers ‘als zodanig’ kan worden gesproken. De omstandigheden dat de vereniging de belangen van haar leden behartigt en dat de eigenaren in het verband van de vereniging het gezamenlijke onderhoud verrichten aan de legakkers en het water, alsmede bepaalde gezamenlijke voorzieningen hebben gefinancierd, leveren immers geen exploitatie door haar of één van de leden op van een terrein ‘als zodanig’, in de zin van artikel 122h, vijfde lid, Waterschapswet en het (mede) hierop gebaseerde artikel 19, tweede lid, van de Verordening.

Het Hof passeert in dit verband het door belanghebbende ter zitting in hoger beroep gedane bewijsaanbod om door middel van het overleggen van een verklaring aannemelijk te maken dat de watermeter van de hoofdwaterleiding op naam staat van de vereniging (hetgeen in hoger beroep door de heffingsambtenaar wordt betwist). Ook indien wordt uitgegaan van de juistheid van deze stelling, leidt dit niet tot een ander oordeel dan hiervoor is gegeven.

De recreatiewoning van belanghebbende kan derhalve niet worden aangemerkt als woonruimte in de van artikel 19, tweede lid, Verordening. Voorts is het Hof van oordeel dat de recreatiewoning van belanghebbende bij de bestreden aanslagen terecht als woonruimte in de zin van artikel 19, eerste lid, Verordening is aangemerkt en naar een heffingsmaatstaf van drie vervuilingseenheden in de heffing is betrokken.

Gelijkheidsbeginsel

Belanghebbende heeft zich in eerste aanleg en hoger beroep op het standpunt gesteld dat de heffingsambtenaar bij het opleggen van de bestreden aanslagen in strijd heeft gehandeld met het gelijkheidsbeginsel. De rechtbank heeft hieromtrent als volgt overwogen:

“4.7. Eiser heeft zich voorts op het gelijkheidsbeginsel beroepen door te stellen dat andere waterschappen de regelgeving voor belastingplichtigen gunstiger toepassen dan verweerder doet.

Het beroep op het gelijkheidsbeginsel kan alleen slagen als sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen voortkomend uit een door verweerder gevoerd begunstigend beleid of uit een oogmerk van begunstiging dan wel wanneer in een meerderheid van de vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven, de zogenoemde meerderheidsregel.

De heffingplichtigen van verschillende waterschappen verkeren echter niet in een gelijke positie omdat elk waterschap zelfstandig bevoegd is zijn verordeningen vast te stellen binnen de wettelijke kaders. Bovendien is een beroep op het gelijkheidsbeginsel niet mogelijk bij vergelijkbare gevallen ten aanzien waarvan de heffingsambtenaar van een ander waterschap bevoegd is. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt dan ook.”

Het Hof verenigt zich met de hiervoor weergegeven beslissing van de rechtbank en de gronden waarop deze beslissing berust en maakt deze tot de zijne. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd werpt op dit punt geen nieuw of ander licht op de zaak.

In hoger beroep heeft belanghebbende zijn standpunt dat de heffingsambtenaar in strijd heeft gehandeld met het gelijkheidsbeginsel, aangevuld door te wijzen op het nabij (in het beheersgebied van het Hoogheemraadschap AGV) gelegen terrein van de [vereniging D] (hierna ook: [vereniging D] ). Die vereniging is wél aangemerkt als exploitant van een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein als bedoeld in artikel 19, tweede lid, Verordening en op de voet van deze bepaling als heffingplichtige voor de zuiveringsheffing aangemerkt, in plaats van de individuele eigenaren die lid zijn van die vereniging. De feitelijke omstandigheden bij die vereniging zijn dezelfde als bij de [vereniging C] , zo stelt belanghebbende.

De heffingsambtenaar heeft dit standpunt van belanghebbende betwist. Volgens hem is sprake van een andersoortig (één) terrein, dat is afgesloten met een slagboom en dat beschikt over centrale voorzieningen, zoals een clubhuis/kantine, die door die vereniging worden geëxploiteerd. Subsidiair heeft de heffingsambtenaar gesteld dat, indien het Hof van oordeel is dat wél sprake is van gelijke gevallen, sprake is geweest van een fout. Van begunstigend beleid of het oogmerk tot begunstiging is in elk geval geen sprake geweest. Aldus de heffingsambtenaar.

Het Hof is van oordeel dat belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de heffingsambtenaar niet aannemelijk heeft gemaakt dat feitelijk en rechtens sprake is van gelijke gevallen; met name niet vanwege de omstandigheid dat, naar de heffingsambtenaar onbetwist heeft gesteld, zich op het terrein van [vereniging D] centrale voorzieningen bevinden die door [vereniging D] worden geëxploiteerd. Reeds hierom faalt belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel.

Overige geschilpunten

Belanghebbende heeft in eerste aanleg en hoger beroep voorts naar voren gebracht dat het volstrekt onredelijk is dat hij en de andere elf eigenaren van de recreatiewoningen ieder afzonderlijk op de voet van artikel 19, eerste lid, Verordening in de forfaitaire heffing worden betrokken, terwijl, gemeten naar het feitelijke waterverbruik, een aanslag naar een veel lager bedrag redelijk zou zijn. Het Hoogheemraadschap AGV had gebruik moeten maken van de wettelijke mogelijkheid om in de Verordening een heffing op te nemen op basis van de hoeveelheid ingenomen drinkwater (het zogenoemde ‘waterspoor’). Daarnaast heeft belanghebbende er op gewezen dat de gemeente [R] het gebruik van de recreatiewoningen gedurende het volledige kalenderjaar niet toestaat en heeft hij gesteld dat de heffingsambtenaar in elk geval gebruik had dienen te maken van zijn bevoegdheid om met toepassing van de hardheidsclausule als bedoeld in artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) de aanslag te matigen. De rechtbank heeft hieromtrent het volgende overwogen:

“4.5. Ingevolge artikel 4, eerste lid, aanhef en onder a, van de Verordening wordt aan de heffing onderworpen ter zake van het afvoeren vanuit een woonruimte degene die het gebruik heeft van die ruimte. Hierbij overweegt de rechtbank dat, anders dan eiser meent, voor de aanwijzing als heffingplichtige niet vereist is dat eiser de woonruimte ook daadwerkelijk het gehele jaar bewoont, maar dat voldoende is dat hij de feitelijke beschikkingsmacht heeft. Gebruik van een woonruimte kan immers ook plaatsvinden zonder dat dat bewoning inhoudt (vgl. Hoge Raad 16 mei 2008, nr. 43888, ECLI:NL:PHR:2008:BB8348). Dat eiser niet het gehele jaar in de recreatiewoning verblijft, doet dan ook niet af aan de belastingplicht.

Artikel 122h, tweede lid, van de Waterschapswet geeft aan dat een verordening kan bepalen dat de vervuilingswaarde niet wordt vastgesteld op basis van (forfaitaire) vervuilingseenheden maar aan de hand van de geleverde hoeveelheid drinkwater. Nu het hoogheemraadschap in de Verordening niet voor deze mogelijkheid heeft gekozen, is deze bepaling niet van belang voor de nu in geschil zijnde aanslagen. De keuze voor een dergelijk forfaitair systeem valt niet aan te merken als een onbillijkheid die de wetgever niet beoogd kan hebben.”

Het Hof onderschrijft dit oordeel van de rechtbank en de gronden waarop het berust en maakt deze tot de zijne. Het voegt hieraan toe dat de toepassing van de hardheidsclausule, bedoeld in artikel 63 van de AWR, niet ter beoordeling van de rechter in belastingzaken staat.

Hetgeen belanghebbende voor het overige nog in hoger beroep naar voren heeft gebracht, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Dit geldt met name ook voor belanghebbendes bezwaren tegen de gang van zaken ter zitting van de rechtbank en de verslaglegging daarvan in het proces-verbaal van de rechtbank. De heffingsambtenaar heeft te kennen gegeven zich niet in het door belanghebbende geschetste beeld van de zitting te herkennen; naar zijn mening geeft het proces-verbaal geen onjuiste weergave van hetgeen ter zitting is verklaard. Gelet op dit verschil van opvatting ziet het Hof geen reden het bewuste proces-verbaal niet te beschouwen als de (voor het Hof) enige relevante kenbron van hetgeen ter zitting van de rechtbank is voorgevallen. Nu daarin geen grondslag voor belanghebbendes bezwaren is te onderkennen, terwijl bovendien belanghebbende in hoger beroep voldoende in de gelegenheid is gesteld zijn standpunten betreffende de onderhavige aanslagen (feitelijk) te onderbouwen en nader toe te lichten, is het Hof van oordeel dat niet kan worden gezegd dat belanghebbende in zijn (processuele) rechten is geschaad.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd, met aanvulling van gronden, als hiervoor weergegeven.