HR, 06-12-2013, nr. 12/05867
ECLI:NL:HR:2013:1439
- Instantie
Hoge Raad
- Datum
06-12-2013
- Zaaknummer
12/05867
- Vakgebied(en)
Onbekend (V)
Belastingrecht algemeen (V)
- Brondocumenten en formele relaties
ECLI:NL:HR:2013:1439, Uitspraak, Hoge Raad, 06‑12‑2013; (Cassatie)
In cassatie op: ECLI:NL:GHAMS:2012:BY9796, Bekrachtiging/bevestiging
Beroepschrift, Hoge Raad, 13‑02‑2013
- Vindplaatsen
V-N 2013/61.10 met annotatie van Redactie
FED 2014/14 met annotatie van G.G.M. Snoeks
NTFR 2013/2459 met annotatie van Mr. dr. C. Bruijsten
NTFR 2014/299 met annotatie van Mr. dr. C. Bruijsten
Uitspraak 06‑12‑2013
Inhoudsindicatie
Vennootschapsbelasting. Inkomstenbelasting. Art. 3.54, lid 1, Wet IB 2001. Garagebedrijf ontwikkelt ten behoeve van toekomstige woningbouw een perceel grond dat tot aan de levering in gebruik blijft als stallingsruimte. Vorming herinvesteringsreserve toegestaan.
Partij(en)
6 december 2013
nr. 12/05867
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 8 november 2012, nr. 11/00843, betreffende een aan [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting.
1. Het geding in feitelijke instanties
Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 10/6918) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
3. Beoordeling van het middel
3.1.
In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1.
Belanghebbende maakt als moedervennootschap deel uit van een groep van vennootschappen die tezamen een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting vormen. De activiteiten van de fiscale eenheid bestaan uit de exploitatie van een garagebedrijf, onder andere op het adres [a-straat] 37 te [Q]. De onroerende zaken van de groep zijn ondergebracht in [A] B.V. (hierna: [A]), welke vennootschap deel uitmaakt van de fiscale eenheid. Tot de hiervoor bedoelde onroerende zaken behoort een perceel grond te [Q] (hierna: het perceel) met daarop een bouwvallig koetshuis, dat bij het garagebedrijf in gebruik was als autostalling (hierna: de stallingsruimte).
3.1.2.
Omstreeks het jaar 2000 heeft de gemeente Zeist (hierna: de gemeente) belanghebbende verzocht om de stallingsruimte te verwijderen. De gemeente wilde graag dat ter plaatse woonhuizen zouden worden gebouwd. Belanghebbende heeft zich bereid verklaard hieraan mee te werken onder de voorwaarde dat zij voor de stalling van haar auto’s vervangende grond zou kunnen kopen.
3.1.3.
Naar aanleiding van het verzoek van de gemeente heeft belanghebbende besloten het perceel te herontwikkelen en te verkopen. Belanghebbende heeft in dat verband in de jaren 2000 tot en met 2005 projectontwikkelingsactiviteiten verricht.
3.1.4.
Begin 2005 heeft de gemeente toegezegd dat belanghebbende voor haar onderneming een strook grond aan de achterzijde van [a-straat] 37 te [Q] kon kopen. Belanghebbende heeft deze strook grond in mei 2006 gekocht. In oktober 2006 heeft zij een tweede stuk grond aan de achterzijde van [a-straat] 37 te [Q] gekocht.
3.1.5.
In december 2005 is het perceel door [A] in vier afzonderlijke gedeelten verkocht aan de (toekomstige) eigenaren van de daarop te bouwen woningen. In de betreffende koopovereenkomsten is vermeld dat de sloop van de opstallen op het perceel en de bouw van de vier woningen zal geschieden door een bouwbedrijf. De kopers hebben zich in die overeenkomsten verplicht tot het aangaan van een overeenkomst van aanneming met het bouwbedrijf voor de bouw van de woningen.
3.1.6.
De levering van het perceel heeft plaatsgevonden op 6 januari 2006. Ter voorbereiding van de levering is het perceel vanaf medio december 2005 ontruimd en hebben er voorafgaand aan de levering asbestverwijderingswerkzaamheden plaatsgevonden, die rond 19 december 2005 zijn aangevangen. Tot die datum werd het perceel gebruikt voor de stalling van auto’s en de opslag van materialen.
3.2.1.
Voor het Hof was in geschil of belanghebbende de bij de vervreemding van het perceel behaalde boekwinst op de voet van artikel 3.54, lid 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001 mocht reserveren. Voor zover in cassatie van belang betrof dat geschil de vraag of belanghebbende een bedrijfsmiddel dan wel een tot de voorraad behorende zaak had vervreemd.
3.2.2.
Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende met betrekking tot het perceel, waarvan zij verwachtte dat het in de toekomst zou (moeten) worden verkocht, projectontwikkelingsactiviteiten heeft verricht en dat die projectontwikkelingsactiviteiten moeten worden aangemerkt als het aanwenden van het perceel in het kader van een nieuwe ondernemingsactiviteit als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 6 juni 2008, nr. 43515, ECLI:NL:HR:2008:BD3175, BNB 2008/213.
3.2.3.
Het Hof heeft vervolgens – in cassatie onbestreden – vastgesteld dat het perceel tot (kort voor) de datum van levering de voor de onderneming wezenlijke functie van stallingsruimte heeft vervuld en dat dat gebruik niet als bijkomstig kan worden beschouwd, en geoordeeld dat de omstandigheid dat kort voor de levering van het perceel een begin is gemaakt met de ontruiming daarvan en met asbestverwijdering op zichzelf niet de conclusie rechtvaardigt dat het perceel niet langer als bedrijfsmiddel kwalificeert, omdat die activiteiten gebruikelijk verbonden zijn aan de levering. Hiervan uitgaande stond het belanghebbende vrij het perceel tot aan de verkoop en levering ervan als bedrijfsmiddel aan te merken en doet daaraan niet af dat het perceel mede is aangewend ten behoeve van projectontwikkeling, aldus het Hof. Tegen dit oordeel richt zich het middel.
3.3.
Het middel faalt. Het door het middel bestreden oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het Hof behoefde zich van dit oordeel niet te laten weerhouden door de omstandigheid dat het perceel destijds tevens is aangewend ten behoeve van projectontwikkeling. Tegen de achtergrond van ’s Hofs, in cassatie niet bestreden, vaststelling dat het perceel tot (kort voor) de levering de voor de onderneming van belanghebbende wezenlijke functie van stallingsruimte vervulde, behoefde dat oordeel ook geen nadere motivering.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 944 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, C.B. Bavinck, R.J. Koopman en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 6 december 2013.
Van de Staat wordt ter zake van het door de Staatssecretaris van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 466.
Beroepschrift 13‑02‑2013
Den Haag, [13 FEB 2013]
Kenmerk: DGB 2013-129
Motivering van het beroepschrift in cassatie (rolnummer 12/05867) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 8 november 2012, nr. 11/00843, inzake [X] B.V. te [Z] betreffende de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2006.
AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Naar aanleiding van uw brief van 8 januari 2013 heb ik de eer het volgende op te merken.
Als middel van cassatie draag ik voor:
Schending van het Nederlandse recht, met name van artikel 8 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 in verbinding met artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting 2001, doordat het Hof heeft geoordeeld dat vanwege het voortgaande gebruik als stallingsterrein sprake was van verkoop van een bedrijfsmiddel en niet van verkoop van voor de omzet bestemde voorraad, zulks ten onrechte dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen omdat uit de vastgestelde feiten blijkt dat belanghebbende het terrein reeds vanaf het jaar 2000 aanwendde in het kader van een nieuwe ondernemingsactiviteit, te weten de herontwikkeling van het terrein tot vier te verkopen woningen.
Uit de door het Hof overgenomen feitenvaststelling van de Rechtbank komt het volgende naar voren:
- 1.
In het jaar 2000 heeft belanghebbende van de Gemeente Zeist te horen gekregen dat het gewenst is om haar stallingslocatie te ontruimen, omdat de Gemeente op die plek woonhuizen wil laten bouwen (zie onderdeel 2.3).
- 2.
Naar aanleiding hiervan heeft belanghebbende besloten het perceel te herontwikkelen en te verkopen (zie onderdeel 2.4).
- 3.
Daartoe zijn door belanghebbende vanaf 2000 tot en met 2005 tal van handelingen verricht, die er toe hebben geleid dat belanghebbende uiteindelijk vier fraaie en riante villa's te koop heeft aangeboden via een tweetal daartoe ingeschakelde makelaars (zie bijlage B12 bij het verweerschrift in de procedure voor de rechtbank).
- 4.
Alle kosten met betrekking tot de projectontwikkeling zijn voor rekening van belanghebbende gekomen. Ook de aannemingsovereenkomst met de bouwer is door belanghebbende uitonderhandeld.
- 5.
Tijdens de vanaf 2000 ter hand genomen herontwikkeling heeft belanghebbende het terrein (tot 19 december 2005) nog gebruikt voor stalling van auto's (zie onderdeel 2.2.3. uitspraak Hof).
- 6.
In december 2005 zijn de vier nog te bouwen woningen verkocht. Daarbij hebben de kopers een perceel van belanghebbende gekocht en de door belanghebbende met de bouwer uitonderhandelde aannemingsovereenkomst getekend.
- 7.
Belanghebbende heeft hiermee een opbrengst gerealiseerd bestaande uit het saldo van de verkoopprijzen van de vier woningen (totaal € 1.944.000) verminderd met de overeengekomen aanneemsom (€ 923.128) en de projectontwikkelingskosten (€ 276.142) van per saldo € 744.730.
- 8.
Verminderd met de boekwaarde van het perceel ad € 2.000 bedraagt de gerealiseerde winst op de verkoop van de vier te bouwen woningen € 744.730 -/- € 2.000 = € 742.370.
Het Hof heeft r.o. 4.5.3. geoordeeld dat de projectontwikkelingsactiviteiten van belanghebbende aangemerkt kunnen worden als het aanwenden van het perceel in het kader van een nieuwe ondernemingsactiviteit als bedoeld in het arrest HR 6 juni 2008, nr. 43 515, BNB 2008/213. In dat arrest oordeelde U dat een zaak de functie van bedrijfsmiddel verliest als zij is verkocht of wordt aangewend voor een nieuwe ondernemingsactiviteit, waarin die zaak fungeert als voor de omzet bestemde voorraad.
Uit het hierboven weergegeven feitencomplex volgt dat in casu sprake is van vier voor de omzet bestemde (te realiseren) woningen. De behaalde winst van € 742.370 vormt derhalve niet de winst op de verkoop van een voorheen binnen de onderneming gebruikt bedrijfsmiddel, doch verkoopwinst op vier voor de omzet bestemde te bouwen woningen. Gelet op het arrest HR 12 mei 2006, nr. 41 105, BNB 2006/269, had het Hof dan ook niet tot een andere conclusie hebben mogen komen, dan dat de herinvesteringreserve niet kan worden toegepast op de verkoop van deze voor de omzet bestemde voorraad. In onderdeel 5.2 van de conclusie van A-G Overgaauw bij dit arrest wordt opgemerkt dat:
‘Het Hof kon ervan uitgaan dat vanaf het moment dat de ontwikkeling van het nieuwbouwproject feitelijk een aanvang nam door onderhandelingen en contracten met uitvoerende bedrijven de (overheersende) bedoeling van belanghebbende is geweest appartementen te ontwikkelen die bestemd waren voor de verkoop. Mij dunkt dat het pand vanaf het hiervoor bedoelde moment in feite herontwikkeld werd voor de markt (tot de voorraad ging behoren), en dat later — toen de koop— /aannemingsovereenkomsten waren aangegaan en in opdracht van derden werd gebouwd — sprake was van onderhanden werk.’
In casu is derhalve gelet op de door de rechtbank in onderdeel 2.4 van de uitspraak opgesomde activiteiten in de periode 2000–2005 al ruim voor de verkoop van de grond al sprake van voor de verkoop bestemde woningen.
Het Hof komt in r.o. 4.5.4.2. toch tot een afwijkend oordeel. Dat oordeel geeft blijk van een onjuiste rechtsopvatting dan wel is volstrekt onbegrijpelijk in het licht van de vastgestelde feiten. Het Hof hecht ten onrechte belang aan het feit dat het perceel tijdens de herontwikkeling, en dus na de statuswijziging van bedrijfsmiddel in voorraad, nog gebruikt werd conform de oorspronkelijk bestemming, zijnde een stallingsterrein voor auto's. Daarbij merkt het Hof op dat het feit dat het terrein medio december 2005 is ontruimd in verband met asbestverwijdering geen reden is om tot een ander oordeel te komen, omdat dit gebruikelijke activiteiten zijn en enkel op grond hiervan geen statuswijziging plaatsvindt.
Het Hof verliest uit het oog dat de aanwending van het terrein voor projectontwikkeling reeds vanaf het jaar 2000 speelde. Vanaf dat moment is sprake van de situatie zoals bedoeld in het arrest HR BNB 2008/213 en heeft het terrein zijn oorspronkelijke functie als bedrijfsmiddel verloren. In de periode 2000 tot en met 2005 is het stallingsterrein qua status gewijzigd van bedrijfsmiddel in vier voor de verkoop bestemde woonhuizen. Ten tijde van de levering in december 2005 is derhalve geen bedrijfsmiddel verkocht, maar voorraad.
Dat de voor de omzet bestemde bouwkavels (met de daarop te bouwen woningen) nog tot medio december 2005 werden gebruikt voor stallingsdoeleinden maakt dat niet anders. De overheersende bedoeling was verkoop van voorraad en het nog tijdelijk gebruiken voor stalling is dan van ondergeschikt belang. Uit onder andere het arrest HR 1 april 2005, nr. 38 973, BNB 2005/208 blijkt dat tijdelijke exploitatie van de voorraad, die voorraad niet de kwalificatie van voor de omzet bestemde voorraad ontneemt.
Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.
Hoogachtend,
DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN,
namens deze,
DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST,
loco