HR, 18-12-2015, nr. 15/00040

HR, 18-12-2015, nr. 15/00040

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 18‑12‑2015

Inhoudsindicatie

Informatiebeschikking. Artikelen 47 en 52a AWR. Plaats van feitelijk leiding geven. Hof maakt onvoldoende duidelijk of het volgens de maatstaf van BNB 2003/268 heeft beoordeeld of de desbetreffende bescheiden in redelijkheid van belang zouden kunnen zijn.

Partij(en)

18 december 2015

nr. 15/00040

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch van 28 november 2014, nrs. 14/00436 t/m 14/00447, op het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nrs. AWB 13/1723 tot en met 13/1734) betreffende de ten aanzien van [X] N.V. te [Z], Curaçao (hierna: belanghebbende) voor de jaren 1999 tot en met 2010 gegeven informatiebeschikkingen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1. Geding in cassatie

De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

2. Beoordeling van het middel

2.1.

In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

2.1.1.

Belanghebbende is een op 24 juni 1991 naar het recht van Curaçao opgerichte naamloze vennootschap. Zij is een beleggingsvennootschap.

2.1.2.

Op 24 november 1999 heeft [A] (hierna: [A]) ten titel van koop 85 percent van de aandelen in belanghebbende verworven. De resterende 15 percent van de aandelen is in handen van de kinderen van [A]. [A] woont sinds 1994 in België.

2.1.3.

Belanghebbende heeft van 1999 tot en met heden in Curaçao gevestigde rechtspersonen als statutaire bestuurders gehad.

2.1.4.

De Inspecteur heeft naar aanleiding van een FIOD-onderzoek bij een instelling voor financiële dienstverlening de beschikking gekregen over een aantal bescheiden. De Inspecteur heeft zich naar aanleiding van de inhoud van deze bescheiden op het standpunt gesteld, dat belanghebbende – gelet op de betrokkenheid bij de aangelegenheden van belanghebbende van een in Nederland kantoor houdende adviseur (hierna: de adviseur) – mogelijk belastingplichtig is in Nederland. De Inspecteur heeft bij brief van 21 december 2010 op grond van artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) van belanghebbende overlegging van de administratie gevorderd en aan haar voor de jaren 2005 tot en met 2009 aangiftebiljetten voor de vennootschapsbelasting uitgereikt.

2.1.5.

De Inspecteur heeft belanghebbende met dagtekening 31 december 2011 navorderingsaanslagen in de vennootschapsbelasting over de jaren 1999 en 2006, alsmede een aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2008 opgelegd. Belanghebbende heeft daartegen bezwaar gemaakt.

2.1.6.

De Inspecteur heeft bij brief van 16 mei 2012 belanghebbende nogmaals verzocht haar administratie en andere gegevens over te leggen. Belanghebbende heeft bij brief van 22 mei 2012 de Inspecteur medegedeeld de aangiften niet te zullen indienen, maar heeft wel de jaarrekeningen van de jaren 2005 tot en met 2009 overgelegd.

2.1.7.

De Inspecteur heeft bij brief van 24 juli 2012 van belanghebbende (nogmaals) gevorderd binnen vier weken na dagtekening van die brief onder meer de volledige administratie over te leggen en daarbij aangekondigd dat, indien niet of niet tijdig aan dat verzoek wordt voldaan, informatiebeschikkingen zullen worden vastgesteld. Met dagtekening 31 oktober 2012 heeft de Inspecteur de onderhavige informatiebeschikkingen gegeven.

2.2.

Voor het Hof was in geschil of de informatiebeschikkingen terecht zijn gegeven.

2.3.

Het Hof heeft geoordeeld dat heeft te gelden dat de Inspecteur voor een geval als het onderhavige niet aannemelijk behoeft te maken dat belanghebbende in Nederland belastingplichtig is en dat hij ook gegevens en inlichtingen mag vragen die van belang kunnen zijn voor het antwoord op de vraag of belanghebbende in Nederland belastingplichtig is. Voldoende is dat de Inspecteur zich op basis van de hem ter beschikking staande informatie in redelijkheid op het standpunt kan stellen dat de gevraagde gegevens en inlichtingen van belang zouden kunnen zijn, omdat die opheldering zouden kunnen geven over de vraag of belanghebbende in Nederland belastingplichtig is, aldus het Hof, dat daarbij heeft verwezen naar onderdeel 3.3 van het arrest van de Hoge Raad van 18 april 2003, nr. 38122, ECLI:NL:HR:2003:AF7498, BNB 2003/268 (hierna: het arrest BNB 2003/268). Het antwoord op de voormelde vraag is dus, aldus nog steeds het Hof, gekoppeld aan de vraag of belanghebbende mogelijk belastingplichtig is in Nederland, hetzij omdat haar feitelijke leiding mogelijk in Nederland is gevestigd, hetzij dat zij mogelijk een vaste inrichting of een vaste vertegenwoordiger in Nederland heeft. Vastgesteld dient te worden, zo overweegt het Hof vervolgens, of de Inspecteur in redelijkheid het vermoeden kan hebben dat mogelijk sprake is van belastingplicht in Nederland, hetgeen het vragen van inlichtingen zou rechtvaardigen. Daarbij rust naar het oordeel van het Hof de bewijslast op de Inspecteur.

Het Hof heeft ten slotte geoordeeld dat de stukken waarop de Inspecteur zich beroept ter staving van zijn vermoeden, nog geen begin van bewijs leveren dat mogelijk sprake is van het aanwezig zijn van de feitelijke leiding van belanghebbende in Nederland.

2.4.1.

De hiervoor in 2.3 weergegeven oordelen van het Hof worden door het middel bestreden met een rechtsklacht en een motiveringsklacht.

2.4.2.

Bij de beoordeling van het middel wordt het volgende vooropgesteld. Voor het antwoord op de vraag of voor belanghebbende op grond van artikel 47 AWR een verplichting bestaat om aan de inspecteur desgevraagd gegevens en inlichtingen te verstrekken en/of boeken, bescheiden en andere gegevensdragers beschikbaar te stellen, is voldoende dat de inspecteur zich, gelet op de hem ter beschikking staande gegevens, in redelijkheid op het standpunt kan stellen dat de door hem gevraagde gegevens, inlichtingen, boeken, bescheiden en/of andere gegevensdragers van belang kunnen zijn om opheldering te krijgen over de vraag of belanghebbende in Nederland belastingplichtig is (vgl. het arrest BNB 2003/268).

2.4.3.

Het Hof heeft bij zijn beoordeling van het geschil in onderdeel 4.2 van zijn uitspraak terecht als uitgangspunt genomen het arrest BNB 2003/268. Evenwel heeft het Hof in onderdeel 4.5, na te hebben geoordeeld dat op zijn minst twijfels bestaan over het antwoord op de vraag of de werkelijke leiding van belanghebbende bij het statutaire bestuur berustte, overwogen dat het erom gaat dat de Inspecteur een begin van bewijs levert op grond waarvan een vermoeden bestaat dat de werkelijke leiding in Nederland ligt. Vervolgens heeft het in onderdeel 4.6 van zijn uitspraak geoordeeld dat het in de stukken van het geding waarop de Inspecteur zich beroept ter staving van zijn vermoeden nog geen begin van bewijs heeft gezien dat de feitelijke leiding mogelijk aanwezig is in Nederland.

Hetgeen het Hof in onderdeel 4.5 van zijn uitspraak heeft overwogen strookt niet met het in onderdeel 4.2 ervan verwoorde uitgangspunt, aangezien het in dat onderdeel 4.5 overwogene een verdergaande eis aan het door de Inspecteur te leveren bewijs behelst dan uit het in onderdeel 4.2 neergelegde uitgangspunt voortvloeit. Doordat onderdeel 4.5 van zijn uitspraak in dit opzicht niet overeenstemt met onderdeel 4.2 ervan kan uit ’s Hofs uitspraak niet worden opgemaakt of het Hof een juiste rechtsopvatting ten grondslag heeft gelegd aan zijn oordeel in onderdeel 4.6 van zijn uitspraak. In het bijzonder kan uit ’s Hofs uitspraak niet worden opgemaakt wat het Hof van de Inspecteur heeft verlangd voor het voeden van de veronderstelling dat belanghebbende belastingplichtig is in Nederland. Derhalve heeft het Hof onvoldoende inzicht gegeven in zijn gedachtegang. Het middel slaagt in zoverre.

2.4.4.

Het Hof heeft zijn oordeel in onderdeel 4.6 van zijn uitspraak mede doen steunen op de overweging dat het enkele feit dat [A] enkele besprekingen heeft gehad in Nederland op het kantoor van de adviseur, welke besprekingen primair waren gericht op het opzetten van een nieuwe structuur, onvoldoende is voor het vermoeden dat volgens de Inspecteur ontleend kan worden aan de hem ter beschikking staande stukken (opgesomd in onderdeel 2.5 van de uitspraak van het Hof). De inhoud van de door de Inspecteur overgelegde stukken in aanmerking genomen is niet begrijpelijk dat het (door belanghebbende niet betwiste) feit dat [A] enkele besprekingen heeft gehad in Nederland op het kantoor van de adviseur, onvoldoende is om aan te nemen dat de Inspecteur zich in redelijkheid op het standpunt kan stellen dat de door hem ter inzage gevraagde bescheiden van belang kunnen zijn om opheldering te krijgen over de vraag of belanghebbende in Nederland belastingplichtig is. Gelet op de inhoud van de door de Inspecteur overgelegde stukken is immers niet uit te sluiten dat [A] op het kantoor van de adviseur besprekingen in Nederland heeft gevoerd tijdens welke besluiten zijn genomen die kunnen worden beschouwd als feitelijk leiding geven aan belanghebbende door [A] en/of de adviseur, en dat de door de Inspecteur ter inzage gevraagde bescheiden over dit een en ander informatie kunnen verschaffen. In dit verband is van belang dat de Inspecteur onder meer heeft gewezen op:

(i) een e-mail van 21 juli 2006 van een medewerker van [G] ([G] B.V.) aan een andere medewerker van [G]:

“Zoals je weet had ik dat verhaal van [X] in connectie met [DD] en [EE] aan de hand. Ik ben daarvoor op 20 juli op het kantoor van [EE] geweest bij [de adviseur] en [A] van [X]. Het gesprek liep positief en de intentie is er om met de belegging bij [G] te blijven. Echter de portefeuille zal naar een andere fiscale constructie toe moeten.(...)”; en

(ii) een e-mail van 2 november 2006 van de adviseur aan [L] ([G]), waarin de adviseur schrijft:

“Ik heb afspraken gemaakt met en voor cliënten: (...) [A], vrijdag 10 november 2006, kantoor [EE]; (...). Ik ga er van uit dat u (en [M]) en een vertegenwoordiger van Jyske Bank Zürich bij de bespreking aanwezig zullen zijn. (...)”

Voor zover het middel erover klaagt dat het Hof een en ander heeft miskend, slaagt het eveneens.

2.4.5.

Op grond van het hiervoor in 2.4.3 en 2.4.4 overwogene kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Het middel behoeft voor het overige geen behandeling. Verwijzing moet volgen.

3. Proceskosten

De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

4. Beslissing

De Hoge Raad:

verklaart het beroep in cassatie gegrond,

vernietigt de uitspraak van het Hof, en

verwijst het geding naar het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck, E.N. Punt, P.M.F. van Loon en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 18 december 2015.

Beroepschrift 27‑02‑2015

Den Haag, [27 FEB 2015]

Kenmerk: DGB 2015-301

Motivering van het beroepschrift in cassatie (rolnummer 15/00040) tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's‑Hertogenbosch van 28 november 2014, nr. 14/00436 t/m 14/00447, inzake [X] N.V. te [Z] betreffende de informatiebeschikkingen vennootschapsbelasting voor de jaren 1999 tot en met 2010.

AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Naar aanleiding van uw brief van 21 januari 2015 heb ik de eer het volgende op te merken.

Als middel van cassatie draag ik voor:

Schending van het Nederlands recht, met name van de artikel 47, eerste lid en artikel 52a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, doordat het Hof beslist heeft dat eerst sprake is van een informatieverplichting op het moment dat de inspecteur een begin van bewijs levert, op grond waarvan een vermoeden bestaat dat de werkelijke leiding van belanghebbende in Nederland ligt, zulks ten onrechte dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen omdat reeds voldoende is dat op basis van de inspecteur ter beschikking staande informatie in redelijkheid het standpunt kan worden ingenomen dat de gevraagde gegevens en inlichtingen van belang kunnen zijn, omdat die opheldering zouden kunnen geven over de vraag of belanghebbende feitelijk vanuit Nederland werd geleid dan wel een vaste inrichting of vaste vertegenwoordiger in Nederland had. Het Hof eist ten onrechte dat de inspecteur al een begin van bewijs levert van hetgeen hij met behulp van de gevraagde gegevens juist wenst te onderzoeken in verband met het mogelijke heffingsbelang.

Feitelijk kader

1.

Belanghebbende is een naamloze vennootschap, die op 24 juni 1991 is opgericht naar het recht van de Nederlandse Antillen.

2.

De in 1994 naar België geëmigreerde [A] heeft 85% van de aandelen van belanghebbende op 24 november 1999 gekocht. De resterende 15% is gekocht door de kinderen van [A].

3.

In 2005 heeft [A] zijn aandelen in belanghebbende geschonken aan Stichting [F] die de aandelen in 2006 terugschonk aan [A].

4.

Het formele bestuur van belanghebbende is achtereenvolgens door de volgende trustkantoren uitgeoefend: [C] N.V. te Curaçao (1999-7 april 2005) [D] N.V. te Curaçao (7 april 2005-17 februari 2010) en [E] N.V. te Curaçao (vanaf 17 februari 2010).

5.

Uit een strafrechtelijk onderzoek bij [G] (hierna: [G]) heeft de inspecteur de beschikking gekregen over informatie met betrekking tot belanghebbende. Deze informatie was voor de inspecteur aanleiding om een onderzoek in te stellen naar de vestigingsplaats van belanghebbende.

6.

In de procedure bij het Hof heeft de inspecteur met name aandacht gevraagd voor de volgende stukken respectievelijk feiten:

a.

Brief van [C] N.V. aan [G] d.d. 31 mei 2002 (bijlage 2 bij de motivering van het hoger beroep). In deze brief staat: ‘Met [CC] is heden telefonisch afgesproken dat het risicoprofiel samen met de belanghebbende zal worden ingevuld (…)’ ;

b.

Een e-mail van 21 juli 2006 van een medewerker van [G] aan een andere medewerker van [G] (zie bijlage: 3 bij de motivering van het hoger beroep), waarin staat: ‘Zoals je weet had ik het verhaal van [X] in connectie met [DD] en [EE] aan de hand. Ik ben daarvoor op 20 juli op het kantoor van [EE] geweest bij [H] en [A] van [X]. Het gesprek liep positief en de intentie is om met de belegging bij [G] te blijven. Echter de portefeuille zal naar een andere fiscale constructie toe moeten.’;

c.

Een e-mail van 2 november 2008 van [H] aan [L] (bijlage 4 bij de motivering van het hoger beroep), waarin staat: ‘ Ik heb afspraken gemaakt met en voor de cliënten: (…) [A], vrijdag 10 november 2006, [EE]; (•••) Ik ga er van uit dat u (en [M]) en een vertegenwoordiger van Jyske Bank Zürich bij de bespreking aanwezig zullen zijn. (…)’;

d.

Een e-mail van 16 januari 2007 van een medewerker van Jyske Bank (Schweiz) aan een medewerker van [H](bijlage 5 bij de motivering van het hoger beroep), waarin staat: ‘I Have agreed with [H] to send the opening documents for setting up the account for [A] and [F]. [H] asked me what commission that [X] own you/[CC]. (…) will you inform him what costs is outstanding for you if his does the transfer on the below mentioned date. (…)’;

e.

Een notitie van [G] d.d. 13 februari 2007 naar aanleiding van een contact met [H] In de notitie is vastgelegd: ‘[H] van [EE] gecontacteerd. [H] heb ik op de hoogte gesteld dat (…) niet meer in […] werkt en dat (…) dit nu overneemt. Hier was hij reeds van op de hoogte. Hij gaf aan dat hij zelf niet meer wist wat de huidige status van alles was en voorlopig wil hij in de huidige vorm doorgaan.’.

7.

Op basis van de in punt 6 genoemde stukken heeft de inspecteur bij belanghebbende op grond van artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen verzocht om boeken en bescheiden ter inzage te verstrekken alsmede inlichtingen te verstrekken.

8.

Belanghebbende is slechts ten dele aan het verzoek om inzage en inlichtingen tegemoet gekomen. Met name is niet voldaan aan het verzoek om de volledige administratie voor de jaren 1999 en verder ter inzage te verstrekken (zie punt 4.12.1 van het hoger beroepschrift). Ook zijn diverse vragen niet beantwoord (zie punt 4.12.2 van het hoger beroepschrift). Op 28 september 2012 is een laatste termijn gesteld om aan de inlichtingenplicht te voldoen. Gemachtigde heeft naar aanleiding daarvan verzocht om afgifte van informatiebeschikkingen.

9.

Het Hof heeft het oordeel van de rechtbank dat de informatiebeschikkingen vernietigd dienen te worden bekrachtigd.

Toelichting op het middel

Tegen het oordeel van het Hof kom ik op met een rechtsklacht en een motiveringsklacht. Ik zal een en ander hieronder nader uitwerken.

Over de vraag wanneer de inspecteur gerechtigd is om vragen te stellen inzake een vestigingsplaats van een (formeel) in het buitenland gevestigde vennootschap heeft de Hoge Raad zich reeds uitgelaten in het arrest HR 18 april 2003, nr. 38 122, BNB 2003/268. De kernoverweging in dat arrest luidt:

‘3.3. …)

Voor het bestaan van die verplichting was voldoende dat de inspecteur zich — zoals het Hof heeft geoordeeld — op basis van de hem ter beschikking staande informatie in redelijkheid op het standpunt kon stellen dat de gevraagde gegevens en inlichtingen van belang zouden kunnen zijn, omdat die opheldering zouden kunnen geven over de vraag of belanghebbende een vaste inrichting of een vaste vertegenwoordiger hier te lande had.’

Het Hof schetst in r.o. 4.2. ook bovengenoemde uitgangspunt. In zoverre gaat het Hof uit van een juiste rechtsopvatting. Op een belangrijk punt wijkt het Hof bij de toepassing van dit uitgangspunt op de onderhavige zaak af van de benadering van de Hoge Raad, met name wat betreft de door het Hof genoemde ondergrens.

Volgens het arrest HR BNB 2003/268 gaat het er om of de inspecteur zich in redelijkheid op het standpunt kan stellen dat de gevraagde informatie van belang zou kunnen zijn voor de belastingheffing. Het Hof eist dat de inspecteur een redelijk vermoeden van mogelijke belastingplicht in Nederland aannemelijk maakt.

Deze maatstaf is strenger dan de maatstaf van de Hoge Raad. Het Hof toetst namelijk niet de redelijkheid van het mogelijke standpunt van de inspecteur , doch de redelijkheid van een mogelijke belastingplicht. Het Hof gaat in dit stadium al te veel in de richting van de vraag of op basis van de bekende feiten en omstandigheden al in enige mate kan worden geconcludeerd dat er sprake is van een belastingplicht. Dit terwijl de gevraagde informatie er juist toe dient om dit te kunnen vaststellen. Het Hof loopt hiermee vooruit op de mogelijke conclusie die getrokken zou kunnen worden op basis: van de gevraagde informatie. Het Hof had moeten onderzoeken of de inspecteur zich in redelijkheid op het standpunt kon stellen dat er aanleiding bestond om nader onderzoek te doen naar de vestigingsplaats van belanghebbende, zonder daarbij vooruit te lopen op de mogelijke uitkomst van dat nader onderzoek.

Het Hof eist in r.o. 4.5. van de inspecteur dat hij een begin van bewijs levert op grond waarvan een vermoeden bestaat dat de werkelijke leiding in Nederland ligt. Een dergelijk bewijs kan de inspecteur echter pas goed leveren als hij de gevraagde gegevens verkrijgt. De inspecteur concludeerde op basis van de hem ter beschikking staande gegevens dat de werkelijke leiding niet ten kantore van het formele bestuur op Curaçao werd uitgeoefend (welke conclusie ook door het Hof gedeeld werd). Voorts concludeerde hij grote betrokkenheid van de aandeelhouder bij beleidsbeslissingen en speelde ook [H] daarin een rol. Daarmee bestaat er een mogelijkheid dat er feitelijke leidingshandelingen in België en/of Nederland plaatsvonden. Voor beide mogelijkheden zijn in de door de inspecteur aangedragen feiten aangrijpingspunten te vinden. Daarmee zijn er concrete aanwijzingen die tot een mogelijke vestlgingsplaats in Nederland dan wel de aanwezigheid van een vaste Inrichting of vaste vertegenwoordiging in Nederland zouden kunnen leiden. Daarmee is nog geen sprake van een vermoeden dat de feitelijke leiding in Nederland ligt, maar wel dat er een aanleiding bestaat om daar onderzoek naar te willen doen.

Het Hof is echter op basis van de summiere informatie zelf de ‘blinde vlekken’ in het feitencomplex gaan invullen, door bijvoorbeeld in r.o. 4.5. te oordelen:

‘Het is immers gebruikelijk dat het ontbreken van expertise bij het bestuur wordt aangevuld door ingehuurde expertise.’

Als beoordeeld diende te worden of belanghebbende hier te lande subjectief belastingplichtig is, is een dergelijk oordeel van de feitenrechter niet ongebruikelijk. Het feitencomplex staat in casu echter nog niet vast. De zaak verkeert nog in de voorafgaande fase van de feitenverzameling. Daarbij dient de toets niet te zijn wat gebruikelijk is, maar hoe de feiten in werkelijkheid liggen. Door zelf invulling te geven aan de onvolledige feiten geeft het Hof in feite zelfs aan dat voor de beantwoording van de vraag of belanghebbende belastingplichtig is, deze ontbrekende informatie van belang is. Daarmee staat dus het heffingsbelang van de inspecteur in feite vast.

In casu zou het namelijk, gelet op de inhoud van de door de inspecteur naar voren gebrachte informatie, niet onvoorstelbaar zijn dat de inbreng van de ingehuurde expertise verder gaat dan advisering en in feite neerkomt op het (mede) feitelijk leidinggeven aan belanghebbende.

Het Hof stelt de inspecteur voor een onmogelijke opdracht door hem de opdracht te geven om een begin van bewijs te leveren voor hetgeen hij met de gevraagde informatie wenst te onderzoeken c.q. te bewijzen. Het Hof verwijt de inspecteur over onvoldoende feiten te beschikken en ontzegt de inspecteur om die reden de mogelijkheid om een onderzoek daarnaar te doen, waardoor hij over onvoldoende feiten blijft beschikken. De inspecteur is daardoor (toch) afhankelijk van de medewerking van de belanghebbende en/of van de feiten en omstandigheden die hij toevallig uit andere hoofde heeft vergaard. Dat lijkt mij in strijd met doel en strekking van artikel 47 AWR.

De omstandigheid dat een vennootschap zich laat bijstaan door een Nederlandse adviseur is ook naar mijn mening onvoldoende om te concluderen tot een subjectieve belastingplicht in Nederland. In combinatie met de andere feiten (zoals de vaststelling dat het formele bestuur niet de feitelijke leiding uitoefent) kan de inspecteur zich redelijkerwijs op het standpunt stellen dat het gevraagde van belang is. De inspecteur moet kunnen onderzoeken of de rol van de gemachtigde beperkt bleef tot adviseren of dat deze zich mede uitstrekte tot feitelijke leiding geven. Uit de jurisprudentie die de inspecteur noemt in het hoger beroepschrift blijkt dat al diverse keren in rechte kon worden vastgesteld dat belastingadviseurs participeren in de uitoefening van feitelijke leiding en/of die leiding mogelijk zelf verrichten.

De door het Hof in r.o. 4.5. neergelegde eis dat de inspecteur een begin van bewijs moet leveren dat mogelijk sprake is van het aanwezig zijn van de feitelijke leiding dan wel een vi of vv in Nederland, gaat derhalve te ver. Zoals hiervoor al opgemerkt, is dit namelijk niet de vraag die in het licht van het arrest HR BNB 2003/268 beantwoord moet worden. Het gaat er om of de inspecteur redelijk handelt ten aanzien van zijn onderzoeksvraag.

In r.o. 4.6. gaat het Hof verder met invullen van blinde vlekken. De inspecteur moet juist in staat worden gesteld te onderzoeken wat de rol van [H] is geweest. Als het zou gaan om de vraag of belanghebbende gegeven het feitencomplex een vaste vertegenwoordiger had in Nederland in de persoon van [H] , had het Hof gelijk. Daar gaat het echter (hier nog) niet om. Het gaat om de vraag of het redelijk is dat de inspecteur dit wenst te onderzoeken, gelet op de concrete aanwijzingen dat [H] namens belanghebbende contact opnam met vermogensbeheerders en afspraken plande te zijnen kantore over belanghebbende.

Het Hof past derhalve een verkeerde maatstaf toe. De vraag of de inspecteur zich ‘in redelijkheid op het standpunt kan stellen dat’, kan niet worden vertaald naar of gekoppeld worden aan de vraag of er een redelijk vermoeden van mogelijke belastingplicht is, althans niet worden ingevuld op de manier zoals het Hof doet.

De feiten van het onderhavige geval rechtvaardigen naar mijn mening immers wel degelijk dat vermoeden. Dat die feiten anders geïnterpreteerd, gewogen of geduid kunnen worden of dat ze niet gebruikelijk zijn, is in het stadium van de informatievergaring nog niet relevant. De vraag is of het gevraagde redelijk is.

Het Hof legt de lat te hoog. De ondergrens wordt weliswaar juist geformuleerd in r.o. 4.3 maar de toetsing moet marginaal zijn. Er is pas sprake van een fishing expedition als de inspecteur niet over meer feiten beschikt dan de theoretisch nu eenmaal niet uit te sluiten mogelijkheid dat een buitenlandse vennootschap wel eens in Nederland gevestigd kan zijn. Dan kan de inspecteur zich redelijkerwijs niet op het standpunt stellen dat hij onderzoek naar de vestigingsplaats dient te doen. De toets had dus moeten zijn of de Inspecteur onredelijk handelde en niet of hij een redelijk vermoeden van een mogelijke belastingplicht had.

Artikel 47 Algemene wet in zake rijksbelastingen is bedoeld als een robuuste bepaling. Het Hof maakt deze bepaling in situaties als de onderhavige nagenoeg onuitvoerbaar. Ik vraag me af in welke situaties het Hof het wel gerechtvaardigd zou vinden om nader onderzoek te doen en vragen te stellen. Zou de inspecteur in de ogen van het Hof wel de informatie mogen vragen als de grootaandeelhouder van belanghebbende in Nederland had gewoond? En zijn bijvoorbeeld twee vergaderingen in Nederland onvoldoende, maar drie niet? Het gaat dan te veel afhangen van het toeval. Naar mijn oordeel dient slechts beoordeeld te worden of de inspecteur op basis van de verkregen aanwijzingen in redelijkheid een nader onderzoek mocht instellen naar de vestigingsplaats van belanghebbende. Daartoe hoeft de inspecteur, anders dan het Hof kennelijk meent, een mogelijke vestigingsplaats in Nederland nog niet aannemelijk te maken.

In het voorgaande heb ik gemotiveerd dat de maatstaf die het Hof aanlegt niet juist is. Wanneer U van oordeel zou zijn dat de door het Hof uiteindelijk aangelegde maatstaf wel juist is, acht ik het oordeel van het Hof volstrekt onbegrijpelijk.

Het Hof geeft als maatstaf dat de inspecteur onvoldoende aanwijzingen heeft dat de feitelijke leiding van belanghebbende in Nederland wordt uitgeoefend.

In de motivering geeft het Hof allereerst aan in r o. 4.5.:

‘(…) dat de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat [A] als feitelijk bestuurder zou kunnen worden aangemerkt. (…)’

Niet gesteld is door de inspecteur dat de feitelijke leiding bij [A] berustte doch bij [H], werkzaam bij de [EE] kantoorhoudende in Nederland. Het Hof laat dit standpunt in zijn geheel onbesproken en zet de motivering geheel op in relatie tot [A] als feitelijke bestuurder.

Vervolgens geeft het Hof aan in r.o. 4.5:

‘(…) is het Hof van oordeel dat op zijn minst twijfels bestaan over de vraag of de werkelijke leiding van belanghebbende bij het formele bestuur berustte (…)’

Ter onderbouwing verwijst het Hof naar het risicoprofiel dat voor belanghebbende wordt, bepaald door [A] en het hebben van (digitaal) inzicht in de beleggingsportefeuille. Beide vormen van betrokkenheid zijn hoofdzakelijk te scharen onder het aandeelhoudersprerogatief en vormen als zodanig nauwelijks een aanwijzing voor het uitoefenen van de werkelijke leiding. Deze motivering, ofschoon onjuist, is evenwel niet dragend en lijkt daarbij nauwelijks strijdig met het belang van de inspecteur in het onderhavige geval.

Verder schrijft het Hof:

‘Daarnaast wordt door [A] (in samenspraak met zijn — externe-adviseur) bepaald op welke wijze de aandeelhoudersbeslissing tot afstempeling van de aandelen van belanghebbende financieel wordt afgewikkeld (een bestuursbeslissing). Nergens komt hierbij enige betrokkenheid van het formele bestuur in beeld.’

Juist deze vaststelling geeft volgens de inspecteur al een belangrijke aanwijzing dat de feitelijke leiding in Nederland uitgeoefend zou kunnen zijn. Misschien inderdaad door [A] (dat is niet wat de inspecteur stelt. De Inspecteur stelt niet dat [A] zijn aandeelhoudersbemoeienis heeft overschreden. Hij stelt dat datgene, wat van een. directie mag worden verwacht, feitelijk waarschijnlijk wordt verricht door [H]), misschien wel door [A] in samenspraak met [H]. Misschien wel door [H] zelfstandig. [H] houdt kantoor bij de [EE] in Nederland. Belangrijke vergaderingen (met aandeelhouder, vermogensbeheerder en belastingadviseur) hierover blijken aldaar te zijn gehouden.

De overwegingen over de woonplaats van de aandeelhouder, de activiteiten van belanghebbende en de inhuur van expertise worden ten onrechte gemaakt en zijn onbegrijpelijk. Het Hof overweegt:

‘Nu [A] in België woont, levert het voorgaande niet een redelijk vermoeden In vorenbedoelde zin op. ( )’

Zoals reeds gezegd, gaat het er echter niet om waar een aandeelhouder woont, maar waar hij — indien hij die al verricht — zijn feitelijke leidingshandelingen daadwerkelijk uitoefent. Het Hof vervolgt:

‘Daarbij merkt het Hof op dat de activiteiten van belanghebbende bestaan uit het beleggen van vermogen onder meer via het portfolio in Denemarken bij Jyske Bank Kopenhagen en via leningen in België, dus niet Nederland.’

Ook de plaats waar vermogensbestanddelen fysiek worden aangehouden zegt in de regel zeer weinig over de plaats waar de feitelijke leiding van de vennootschap wordt uitgeoefend. Het Hof vervolgt:

‘Het inschakelen van externe adviseurs in Nederland op gebied van vermogensbeheer en bij herstructurering betekent niet dat de feitelijke leiding bij deze adviseurs komt te liggen.’

Niet gesteld is door de inspecteur dat de feitelijke leiding berust bij [G], de in Nederland gevestigde vermogensbeheerder. Wel gesteld is dat er diverse aanwijzingen zijn dat de feitelijke leiding berust bij [H], als belastingadviseur werkzaam in Nederland voor [EE]. Het Hof lijkt de betrokkenheid van [H] te beperken tot de herstructurering. Dat is feitelijk onjuist, immers er zijn aanwijzingen dat [H] zich bemoeit met allerlei lopende zaken, op een wijze die het karakter heeft van coördinerende uitvoering en die dus het karakter van belastingadvisering overstijgt. Het Hof overweegt:

‘Het is immers gebruikelijk dat het ontbreken van expertise bij het bestuur wordt aangevuld door ingehuurd expertise. Bij het uitoefenen van haar leidinggevende taak kan het bestuur zich immers laten bijstaan door derden. Dat deze derden vanuit Nederland opereren levert op zich, ook niet in combinatie met hetgeen de Inspecteur overigens heeft aangevoerd, nog geen redelijk vermoeden op dat belanghebbende ook vanuit Nederland feitelijk wordt geleid, respectievelijk in Nederland een vi/vv heeft.’

Deze motivering is onvoldoende en onbegrijpelijk in het licht van de eerdere vaststelling van het Hof:

‘Daarnaast wordt door [A] (in samenspraak met zijn —externe-adviseur bepaald op welke wijze de aandeelhoudersbeslissing tot afstempeling van de aandelen van belanghebbende financieel wordt afgewikkeld (een bestuursbeslissing). Nergens komt hierbij enige betrokkenheid van het formele bestuur in beeld.’

Daarenboven gaat het Hof eraan voorbij, dat in het onderhavige geval de belastingadviseur niet valt te scharen onder ingehuurde expertise ([H] is niet aangesteld door de directie van belanghebbende, maar door [A] en wel niet speciaal voor de aangelegenheden van belanghebbende, als meer in het algemeen voor de aangelegenheden van [A]), maar dat gemotiveerd is gesteld dat er aanwijzingen zijn dat [H] de facto de taken van de directie op zich heeft genomen.

Het Hof had dus ook moeten motiveren hoe te verklaren valt dat [EE] geen terugkoppeling hoefde te geven aan de formele bestuurder, maar rechtstreeks — buiten de formele directie om — aan de aandeelhouder alsmede waarom [H] niet als feitelijk leidinggevende zou kunnen worden gekwalificeerd. Nu het Hof dit nalaat kan de motivering van het Hof diens oordeel niet dragen.

Conclusie

Het Hof stelt vast dat [A] in samenspraak met zijn — externe-adviseur bepaalt op welke wijze de aandeelhoudersbeslissing tot afstempeling van de aandelen van belanghebbende financieel wordt afgewikkeld. Dit is volgens het Hof een bestuursbeslissing. Nergens komt hierbij enige betrokkenheid van het formele bestuur in beeld. En ook overigens gaat het Hof voorbij aan aanwijzingen, dat feitelijke leidingshandelingen vanuit Nederland zijn verricht.

Het beeld, dat er nu feitelijk voorligt, is dat de formele directie zich niet inhoudelijk bemoeit met het reilen en zeilen van belanghebbende. [A] bemoeit zich slechts op een wijze die van een aandeelhouder mag worden verwacht. De vermogensbeheerder communiceert feitelijk enkel met [H]. [H] coördineert ook andere aangelegenheden van belanghebbende. [H] werkt voor [EE] in Nederland en nergens anders. Het is dan welhaast een simpel syllogisme, om te concluderen dat dan dus de mogelijkheid bestaat dat de feitelijke leiding bij [H] zou kunnen liggen.

Door zijn argumenten gemotiveerd en onderbouwd in te brengen heeft de inspecteur voldoende aangetoond dat er een vermoeden is dat de feitelijke leiding van belanghebbende in Nederland wordt uitgeoefend.

Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.

DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN,

namens deze,

DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST,

loco

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.