Hof Arnhem-Leeuwarden, 17-04-2018, nr. 17/00215, nr. 17/00216

De heffingsambtenaar heeft bij beschikking op grond van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) de waarde van de onroerende zaak [a-straat] te [A] , per waardepeildatum 1 januari 2011 en naar de toestand op 1 januari 2012, vastgesteld op € 90.011.000.

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar de beschikking en de aanslag gehandhaafd.

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 20 december 2016 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de beschikte waarde verminderd tot een bedrag van € 71.000.000, de heffingsambtenaar opgedragen het betaalde griffierecht aan belanghebbende te vergoeden en de heffingsambtenaar veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende.

De heffingsambtenaar heeft bij beschikking op grond van de Wet WOZ de waarde van de onroerende zaak [a-straat] te [A] , per waardepeildatum 1 januari 2012 en naar de toestand op 1 januari 2013, vastgesteld op € 96.629.000.

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar de beschikking en de aanslag gehandhaafd.

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 20 december 2016 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de beschikte waarde verminderd tot een bedrag van € 80.000.000, de heffingsambtenaar opgedragen het betaalde griffierecht aan belanghebbende te vergoeden en de heffingsambtenaar veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende.

De heffingsambtenaar heeft tegen de hiervoor – onder 1.3 en 1.6 – bedoelde uitspraken van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 februari 2018 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. [B] en mr. [C] , als de gemachtigden van de heffingsambtenaar, bijgestaan door [D] (taxateur), alsmede, namens belanghebbende, mr. [E] en mr. [F] , bijgestaan door [G] en [H] (taxateur).

De gemachtigde van de heffingsambtenaar heeft een pleitnota voorgelezen en overgelegd.

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

Belanghebbende is eigenaar van een onroerende zaak, te weten een kantoorgebouw gelegen aan de zuidelijke ringweg van [A] aan de [a-straat] te [A] (hierna te noemen: de onroerende zaak). De onroerende zaak is begin 2011 in gebruik genomen. De onroerende zaak is in gebruik bij de Dienst Uitvoering Onderwijs en de Belastingdienst.

In 2012 is begonnen met de bouw van een parkeergarage en een fietsenstalling. Op de toestandsdatum 1 januari 2013 was sprake van een parkeergarage en een fietsenstalling in aanbouw.

Belanghebbende heeft een taxatierapport overgelegd, opgesteld door [I] Taxaties, met opnamedatum 25 september 2014, waarin de waarde naar de waardepeildatum 1 januari 2011 van de onroerende zaak is getaxeerd op een bedrag van € 51.750.000. In dit taxatierapport is uitgegaan van een waardering op basis van de huurwaardekapitalisatiemethode.

Belanghebbende heeft tevens een taxatierapport overgelegd, eveneens opgesteld door [I] Taxaties, met opnamedatum 25 september 2014, waarin de waarde naar de waardepeildatum 1 januari 2012 van de onroerende zaak is getaxeerd op een bedrag van € 58.575.000. In dit taxatierapport is voor het kantoorgebouw uitgegaan van een waardering op basis van de huurwaardekapitalisatiemethode (€ 51.769.132) en voor de parkeergarage en fietsenstalling in aanbouw van een waardering op basis van de gecorrigeerde vervangingswaarde (€ 6.818.700).

[D] , taxateur van de heffingsambtenaar, heeft in taxatierapporten, opgemaakt op 23 oktober 2015, de waarde van de onroerende zaak naar de waardepeildatum 1 januari 2011 vastgesteld op een bedrag van € 110.072.000 en naar de waardepeildatum 1 januari 2012 op een bedrag van € 111.856.000. Hierbij is uitgegaan van een waardering op basis van de gecorrigeerde vervangingswaarde. In het laatstbedoelde bedrag van € 111.856.000 is een waarde toe te rekenen aan de parkeergarage en de fietsenstalling in aanbouw begrepen van € 12.559.164.

Bij het verweerschrift in eerste aanleg van 27 oktober 2015 heeft de heffingsambtenaar een berekening overgelegd, waarin de waarde van (het kantoorgedeelte van) de onroerende zaak naar de waardepeildatum van 1 januari 2011, op basis van de huurwaardekapitalisatiemethode, is berekend op € 84.590.000 (waardepeildatum 1 januari 2011) respectievelijk € 90.640.000 (waardepeildatum 1 januari 2012).

Belanghebbende heeft bij brief met dagtekening 16 juni 2016 deskundigenverslagen overgelegd waarin is uitgegaan van een waardering op basis van de gecorrigeerde vervangingswaarde. Deze deskundigenverslagen zijn opgesteld door [H] . De waarde naar de waardepeildatum 1 januari 2011 is daarin vastgesteld op € 49.875.000 en de waarde naar de waardepeildatum 1 januari 2012 op € 55.430.000, waarvan € 6.702.441, inclusief omzetbelasting, is toe te rekenen aan de parkeergarage en de fietsenstalling in aanbouw.

In geschil is de waarde van de onroerende zaak op de waardepeildata 1 januari 2011 en 1 januari 2012.

De heffingsambtenaar bepleit een waarde van respectievelijk € 90.011.000 en € 96.629.000 en concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en tot bevestiging van de uitspraken op bezwaar.

Belanghebbende verenigt zich in hoger beroep met de door de Rechtbank vastgestelde waarden en concludeert tot bevestiging van de uitspraken van de Rechtbank.

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

Het Hof stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat de toestandsdata voor de belastingjaren 2012 (waardepeildatum 1 januari 2011) en 2013 (waardepeildatum 1 januari 2012) respectievelijk 1 januari 2012 en 1 januari 2013 zijn. Evenals de Rechtbank, heeft het Hof, gelet op het bepaalde in artikel 18, derde lid, van de Wet WOZ, geen reden partijen daarin niet te volgen.

In hoger beroep bepleit de heffingsambtenaar handhaving van de beschikte waarden.

Ingevolge artikel 17, tweede lid, van de Wet WOZ wordt de waarde bepaald op de waarde die aan de onroerende zaak dient te worden toegekend, indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen (de waarde in het economische verkeer). De last om de waarde in het economische verkeer aannemelijk te maken rust, bij betwisting daarvan door belanghebbende, op de heffingsambtenaar.

Ingevolge artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ, voor zover hier van belang, wordt in afwijking in zoverre van het tweede lid de waarde van een onroerende zaak, voor zover die niet tot woning dient, bepaald op de vervangingswaarde, indien dit leidt tot een hogere waarde dan die ingevolge het tweede lid. Dit geldt ongeacht of die zaak courant dan wel incourant is, en ongeacht of die zaak al dan niet bruikbaar is voor commerciële doeleinden (vgl. HR 9 februari 2007, nr. 41.264, ECLI:NL:HR:AW3876).

De gecorrigeerde vervangingswaarde (hierna te noemen: GVW), als bedoeld in artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ, is de waarde die de onroerende zaak in economische zin voor belanghebbende zelf heeft. Bij de berekening van de vervangingswaarde wordt rekening gehouden met:

a. de aard en de bestemming van de zaak;

b. de sedert de stichting van de zaak opgetreden technische en functionele veroudering, waarbij de invloed van latere wijzigingen in aanmerking wordt genomen.

De gecorrigeerde vervangingswaarde van een in de commerciële sfeer gebezigde courante onroerende zaak zal, naar de Hoge Raad in zijn arrest van 31 mei 1995, nr. 29 224, ECLI:NL:HR:1995:AA1634, heeft overwogen, in beginsel niet afwijken van de waarde in het economische verkeer als bedoeld in artikel 17, tweede lid, van de Wet WOZ (hierna: de marktwaarde). Op deze regel zijn evenwel uitzonderingen mogelijk, bijvoorbeeld in verband met subjectieve omstandigheden die de eigenaar van de onroerende zaak betreffen. De wetgever heeft immers in de maatstaf van de gecorrigeerde vervangingswaarde tevens welbewust een subjectief element opgenomen, hetgeen tot gevolg heeft dat voor onroerende zaken, niet zijnde een woning of monument, de waarde heeft te gelden welke die zaken in economische zin voor de eigenaar zelf hebben (vgl. HR 8 juli 1992, nr. 27678, ECLI:NL:HR:1992:ZC5032); in het licht daarvan is dan ook geenszins uitgesloten dat de gecorrigeerde vervangingswaarde van een courante onroerende zaak ten gevolge van een subjectieve omstandigheid (zoals bijvoorbeeld de omstandigheid dat de omzetbelasting die over de vervangingskosten wordt berekend op de eigenaar van die zaak drukt) hoger uitvalt dan de waarde in het economische verkeer waarbij met subjectieve omstandigheden geen rekening wordt gehouden (vgl. HR 9 februari 2007, nr. 41264, ECLI:NL:HR:AW3876).

De heffingsambtenaar heeft zich ook in hoger beroep primair op het standpunt gesteld dat de onroerende zaak incourant is, aangezien er voor de onroerende zaak geen markt is, in de zin dat objecten als de onderhavige min of meer regelmatig worden verkocht. Voorts stelt hij dat de onroerende zaak niet in de commerciële sfeer wordt geëxploiteerd of rendabel kan worden geëxploiteerd. Daarbij acht de heffingsambtenaar andere kantoorpanden niet vergelijkbaar, vanwege de grote omvang van de onroerende zaak en de hoge bouw- en realisatiekosten. Geen enkele marktpartij zou een object van dit volume en voor deze prijs laten bouwen in [A] , aldus de heffingsambtenaar. Voorts heeft hij gesteld dat de Staat dit unieke object speciaal heeft laten bouwen mede met het oog op zijn sociaal-maatschappelijke doelstelling, te weten het leveren van een zichtbare bijdrage aan de sociaaleconomische ontwikkeling van Noord-Nederland. Daarmee heeft de heffingsambtenaar, naar het Hof begrijpt, enerzijds willen adstrueren dat in het onderhavige geval geen sprake kan zijn van exploitatie van de onroerende zaak met het uitsluitende doel daarmee winst te behalen, en anderzijds willen stellen dat sprake is van subjectieve omstandigheden die de eigenaar van de onroerende zaak betreffen, hetgeen tot gevolg heeft dat voor de onroerende zaak de hogere waarde heeft te gelden welke die zaak in economische zin voor de eigenaar zelf heeft.

Tussen partijen is niet in geschil dat de onroerende zaak op waardepeildata en toestandsdata niet in de commerciële sfeer wordt gebezigd. De Rechtbank heeft evenwel – in navolging van de Hoge Raad in zijn hiervoor aangehaalde arrest van 9 februari 2007 – overwogen dat de onroerende zaak “evengoed in de commerciële sfeer zou kunnen worden gebruikt”. Belanghebbende verenigt zich met dit oordeel en expliciteert dat standpunt in hoger beroep desgevraagd in die zin dat de onroerende zaak door een marktpartij met een uitsluitend winstoogmerk rendabel zou kunnen worden geëxploiteerd.

Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende, namens de Minister voor Wonen en Rijksdienst als onderdeel van de Staat, bij de realisatie van de onroerende zaak niet uitsluitend een winstoogmerk heeft gehad, maar kennelijk onder meer tevens een bijdrage heeft willen leveren aan de regionale sociaaleconomische ontwikkeling en dat geen (andere) marktpartij in staat zou zijn de onroerende zaak met een uitsluitend winstoogmerk rendabel te verhuren. Daartoe acht het Hof onder meer redengevend dat de bouwkosten, zoals die door belanghebbende zijn opgegeven in het kader van de heffing van leges voor het in behandeling nemen van de aanvraag van de omgevingsvergunning in 2008 (geïndexeerd naar waardepeildatum 1 januari 2011: € 113.053.510 en inclusief de nog te bouwen parkeergarage, en paviljoen en stadstuin) dermate hoog zijn dat niet aannemelijk is dat, gelet op de door beide partijen bij de bepaling van de huurwaarde in het kader van de huurwaardekapitalisatiemethode in aanmerking genomen bedragen, een rendabele exploitatie van de onroerende zaak in [A] op waardepeildata mogelijk is. Daarmee is in overeenstemming dat belanghebbende zelfs in het kader van de waardeberekening op basis van de gecorrigeerde vervangingswaarde de werkelijke realisatiekosten, zijnde de hiervoor bedoelde door haar zelf opgegeven bouwkosten, niet als uitgangspunt heeft genomen, maar is uitgegaan van “normatieve bouwkosten”. Het andersluidende oordeel van de Rechtbank dat het argument van de sociaaleconomische impuls, onder andere inhoudende de spreiding van overheidsdiensten, niet doorslaggevend kan zijn geweest voor het bouwen van de onroerende zaak, sluit niet uit dat de eigenaar van de onroerende zaak niet uitsluitend een winstoogmerk heeft gehad. Reeds daarom geldt in het onderhavige geval niet de hoofdregel uit het arrest van de Hoge Raad van 31 mei 1995. Aan de uitzondering, bijvoorbeeld in verband met subjectieve omstandigheden die de eigenaar van de onroerende zaak betreffen, wordt derhalve in het onderhavige geval niet toegekomen. De gecorrigeerde vervangingswaarde van de onroerende zaak moet daarom zelfstandig worden bepaald.

Op de heffingsambtenaar rust, mede gelet op het vorenoverwogene, de bewijslast om aannemelijk te maken dat de door hem voorgestane waarde per waardepeildatum 1 januari 2011 respectievelijk 1 januari 2012 niet hoger is dan de hoogste van de gecorrigeerde vervangingswaarde en de marktwaarde op die data. Als de heffingsambtenaar niet in het leveren van dat bewijs slaagt, komt de vraag aan de orde of belanghebbende de door hem bepleite waarde aannemelijk heeft gemaakt. Indien ook dat laatste niet het geval is, zal de rechter als regel de waarde zelf vaststellen (zie HR 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU4300, en HR 28 januari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2132).

Ter onderbouwing van de door hem voorgestane gecorrigeerde vervangingswaarde verwijst de heffingsambtenaar naar een in zijn opdracht door de taxateur [D] opgemaakt taxatierapport van 23 oktober 2015, waarin de waarde van de onroerende zaak op basis van de gecorrigeerde vervangingswaarde is vastgesteld naar de waardepeildatum 1 januari 2011 op een bedrag van € 110.072.000 en naar de waardepeildatum 1 januari 2012 op een bedrag van € 111.856.000, waarvan € 12.559.164 is toe te rekenen aan de parkeergarage en fietsenstalling in aanbouw.

Voor het belastingjaar 2012 (waardepeildatum 1 januari 2011) heeft de heffingsambtenaar de door hem beschikte waarde onvoldoende onderbouwd. Ook desgevraagd ter zitting van het Hof heeft hij onvoldoende duidelijkheid kunnen verschaffen over de – door belanghebbende gemotiveerd bestreden – juistheid van de (feitelijke uitgangspunten van de) vastgestelde gecorrigeerde vervangingswaarde. Zo zijn onder meer de indexering van de bouwkosten, de gehanteerde percentages van de technische afschrijving en de gehanteerde percentages van de functionele afschrijving niet onderbouwd. De heffingsambtenaar heeft met hetgeen hij in eerste aanleg en in hoger beroep heeft overgelegd derhalve niet aannemelijk gemaakt dat de beschikte waarde op waardepeildatum 1 januari 2011 niet te hoog is vastgesteld.

Ook belanghebbende heeft, naar het oordeel van het Hof, niet aannemelijk gemaakt dat de door hem berekende gecorrigeerde vervangingswaarde juist is. De – door de heffingsambtenaar gemotiveerd bestreden – juistheid van de (feitelijke uitgangspunten van de) door hem vastgestelde gecorrigeerde vervangingswaarde is niet controleerbaar aan de hand van de gedingstukken dan wel het verhandelde ter zitting. Niet alleen ontbreekt een deugdelijke onderbouwing van de taxaties, ook de verklaringen van de taxateur van belanghebbende ter zitting van het Hof hebben geen duidelijkheid kunnen brengen in de uitgangspunten die bij de taxaties zijn gebruikt.

Het Hof stelt daarom, gelet op al hetgeen partijen over en weer naar voren hebben gebracht, en met inachtneming van het hiervoor – onder 4.9 – overwogene, de gecorrigeerde vervangingswaarde per waardepeildatum 1 januari 2011 in goede justitie vast op € 80.000.000. Ter zitting van het Hof hebben partijen eenparig verklaard zich te verenigen met de door de Rechtbank in goede justitie vastgestelde marktwaarde (op basis van de huurwaardekapitalisatiemethode) ad €71.000.000, zodat, gelet op het bepaalde in artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ de waarde per waardepeildatum 1 januari 2011 vastgesteld moet worden op € 80.000.000.

Ook voor het belastingjaar 2013 (waardepeildatum 1 januari 2012) heeft de heffingsambtenaar de door hem beschikte waarde onvoldoende onderbouwd en desgevraagd ter zitting van het Hof onvoldoende duidelijkheid kunnen verschaffen over de – door belanghebbende gemotiveerd bestreden - juistheid van de (feitelijke uitgangspunten van de) vastgestelde gecorrigeerde vervangingswaarde. Zo zijn ook voor dit jaar de indexering van de bouwkosten, de gehanteerde percentages van de technische afschrijving en de gehanteerde percentages van de functionele afschrijving niet onderbouwd. Datzelfde geldt ten aanzien van de feitelijke uitgangspunten die zijn gehanteerd voor de bepaling van de waarde van de parkeergarage en fietsenstalling in aanbouw. Bovendien heeft de Rechtbank in de bestreden uitspraak voor het belastingjaar 2013 nog overwogen (waarbij belanghebbende met “eiser” is aangeduid en de heffingsambtenaar met “verweerder”):

“Tussen partijen is, naar de rechtbank begrijpt, niet in geschil dat de deelwaarden van de fietsenstalling en de parkeergarage die op de waardepeildatum nog in aanbouw waren, dient te worden vastgesteld aan de hand van de vervangingswaarde. Partijen verschillen daarbij echter van mening over het gereedheidspercentage. Eiser stelt dat de fietsenstalling en parkeergarage voor 30 % gereed zijn. Dit leidt tot een waardering van € 6.702.441 (…). Naar de rechtbank begrijpt gaat verweerder uit van een gereedheidspercentage van 60 %, hetgeen leidt tot een waardering van € 12.559.164 (…). Wat van bovenstaande berekeningen ook zij, de rechtbank is van oordeel dat geen van beide partijen de door hen voorgestane gereedheidspercentages voldoende inzichtelijk hebben gemaakt en dat de aan de fietsenstalling en parkeergarage toegekende waarden van beide partijen daarmee niet aannemelijk zijn geworden.”.

Het Hof is van oordeel dat de Rechtbank met deze overweging op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. In hoger beroep hebben partijen niets aangevoerd op grond waarvan tot een ander oordeel gekomen moet worden. Ook voor dit jaar heeft de heffingsambtenaar derhalve niet aannemelijk gemaakt dat de beschikte waarde op waardepeildatum 1 januari 2012 niet te hoog is vastgesteld. Ook belanghebbende heeft, overeenkomstig het hiervoor – onder 4.13 – overwogene, niet aannemelijk gemaakt dat de door hem voorgestane waarde juist is.

Het Hof stelt daarom, gelet op al hetgeen partijen over en weer naar voren hebben gebracht, en met inachtneming van het hiervoor – onder 4.9 – overwogene, de gecorrigeerde vervangingswaarde per waardepeildatum 1 januari 2012 in goede justitie vast op € 90.000.000. Ter zitting van het Hof hebben partijen eenparig verklaard zich te verenigen met de door de Rechtbank in goede justitie vastgestelde marktwaarde (op basis van de huurwaardekapitalisatiemethode) ad €80.000.000, zodat, gelet op het bepaalde in artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ de waarde per waardepeildatum 1 januari 2012 vastgesteld moet worden op € 90.000.000.

Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

Het Hof

– vernietigt de bestreden uitspraken van de Rechtbank, behoudens voor zover het betreft de beslissingen met betrekking tot de proceskostenvergoeding en het griffierecht,

– vernietigt de uitspraken van de heffingsambtenaar,

– vermindert de vastgestelde waarde van de onroerende zaak per waardepeildatum 1 januari 2011 tot € 80.000.000,

– vermindert de vastgestelde waarde van de onroerende zaak per waardepeildatum 1 januari 2012 tot € 90.000.000 en

– vermindert de bestreden aanslagen tot aanslagen die zijn vastgesteld naar deze waarden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. A. van Dongen, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.

De beslissing is op 17 april 2018 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 18 april 2018

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.