HR, 17-11-2023, nr. 23/00227

Door Belanghebbende is op 9 april 2020 bezwaar aangetekend tegen de aan hem opgelegde aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekering 2016 d.d. 3 april 2020. De Belastingdienst heeft het door Belanghebbende ingediende bezwaar bij uitspraak van 16 november 2020 afgewezen.

Tegen de uitspraak op bezwaar heeft Belanghebbende op 23 december 2020 beroep ingesteld bij de Rechtbank Den Haag. De Rechtbank Den Haag heeft het beroep tegen de uitspraak op bezwaar bij vonnis van 24 januari 2022 ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen dat vonnis op 18 maart 2022 hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Het Hof heeft bij uitspraak van 13 december 2022 het hoger beroep ongegrond verklaard en de uitspraak van de rechtbank bevestigd. Het ingestelde beroep in cassatie ziet op deze uitspraak.

Voor de feiten en omstandigheden, voor zover hier niet nader beschreven, verwijs ik naar de uitspraak van het Hof d.d. 13 december 2022.

Door het Hof is onder andere geoordeeld dat de rente die door Belanghebbende in zijn aangifte inkomstenbelasting 2016 als boeterente als aftrekbare kosten heeft aangemerkt, niet voor aftrek in aanmerking komt, omdat deze rente volgens het Hof als vooruitbetaalde rente als bedoeld in artikel 3.120 lid 3 letter a Wet IB 2001, dient te worden aangemerkt. Het Hof heeft in r.o. 5.3 van haar uitspaak aangegeven dat zij de conclusie dat er sprake was van vooruitbetaalde rente heeft afgeleid uit de verklaring van Belanghebbende tijdens de hoorzitting ter zake van het door hem ingediende bezwaar tegen de aan hem opgelegde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekering 2016 als bij de mondelinge behandeling bij het Hof, die inhield dat Belanghebbende een fiscaal voordeel wilde behalen door de aftrekbare rente naar voren te halen, omdat hij voorzag dat zijn inkomen in de jaren na 2016 lager zou zijn, en vanwege de voorziene wetswijziging ten aanzien van de aftrek van de hypotheekrente. De motivering van het Hof om te komen tot afwijzing van het recht op aftrek, was geheel afwijkend van de motivering de Rechtbank Den Haag.

Het Hof merkt daarbij op dat dit in feite ook ligt opgesloten in de stelling van de inspecteur dat in 2016 geen sprake is van een aflossing van eigenwoningschuld.

Door het Hof is tevens geoordeeld dat de rente die was verschuldigd op het doorlopend krediet DGA van € 1.625 niet aftrekbaar was, omdat het Hof van oordeel is dat Belanghebbende onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat dit rente betrof op een schuld die was aangegaan ter verbetering of onderhoud van de eigen woning. Het cassatiemiddel ziet niet op dat oordeel van het Hof.

Het deel van de uitspraak van het Hof dat ziet op correctie van de aftrek van boetrente die betrekking had op de vroegtijdige aflossing dan wel oversluiting van lening 2012-001, is naar het oordeel van Belanghebbende strijdig met het recht, althans de uitspraak is onvoldoende begrijpelijk is gemotiveerd.

Uit hetgeen door de Belastingdienst naar voren is gebracht tijdens zowel de behandeling van het bezwaar, als in eerste aanleg, als in hoger beroep, niet besloten ligt dat sprake is geweest van een vooruitbetaling van rente. Het Hof heeft dat derhalve ten onrechte opgenomen in haar overwegingen. Tijdens de mondelinge behandeling heeft er ook geen enkel debat plaatsgevonden in hoeverre de in 2016 betaalde rente als vooruitbetaalde rente zou moeten worden aangemerkt. Belanghebbende heeft zich daarover dan ook tijdens de behandeling op geen enkele wijze over kunnen uitlaten. Het Hof is op grond van haar eigen afwegingen tot de conclusie gekomen dat er sprake is van vooruitbetaalde rente. De Belastingdienst heeft in voornoemde procedures steeds het standpunt ingenomen dat Belanghebbende, die zowel schuldenaar als directeur-enig-aandeelhouder van [A] B.V. was, er geen sprake was geweest van een daadwerkelijke aflossing door Belanghebbende aan [A] B.V. van de geldlening 2012- 001, omdat dit geld na de aflossing weer bij dezelfde vennootschap in 2017 werd opgenomen, zij het onder enigszins gewijzigde voorwaarden. Deze gewijzigde voorwaarden betrof met name een ander (lager) rentepercentage. Doordat Belanghebbende tijdens de procedure op geen enkele wijze in de gelegenheid is gesteld om zich uit te laten, is hij in zijn belangen geschaad, waardoor het verdedigingsbeginsel is geschaad. De uitspraak dient reeds op die grond vernietigd te worden.

Op grond van artikel 3.120 lid 3 onder a Wet IB 2001 is sprake van vooruitbetaalde rente:

Blijkens de leningsovereenkomst 2012-001 die door Belanghebbende met [A] B.V. op 17 februari 2011 was afgesloten, bedroeg de hoofdsom van die lening € 100.000,-- en bedroeg de rente op grond van artikel 4 van de overeenkomst over die lening 7,9%. De lening had een rentevaste periode van 30 jaar, waarbij was bepaald dat Belanghebbende in het eerste jaar een rentekorting zou genieten, waardoor het rentepercentage voor het eerste jaar 6,5% bedroeg.

In artikel 5 van de Leningsovereenkomst 2012-001 was onder artikel 5 een bepaling over boeterente opgenomen. De bepalingen van dit artikel luidden:

Zoals door Belanghebbende tijdens de mondelinge behandeling bij het Hof (zie proces-verbaal van deze mondelinge behandeling) is aangegeven, zijn de bepalingen letterlijk overgenomen uit de overeenkomst die Belanghebbende eerder met een bank was overeengekomen.

Op 12 december 2015 is door Belanghebbende met [A] B.V een overeenkomst met de naam Doorlopend Krediet DGA afgesloten. Op grond van die overeenkomst was Belanghebbende gerechtigd om tot een bedrag van € 100.000,-- bedragen op te nemen ten laste van [A]. Op grond van artikel 4 van deze overeenkomst was Belanghebbende op basis van deze overeenkomst Doorlopend Krediet DGA een rente van 6% verschuldigd over de opgenomen bedragen.

Op 7 december 2016 heeft Belanghebbende een bedrag van € 25.000,-- voldaan aan [A] met de omschrijving Extra-aflossing lening 2012-001. Nadien heeft Belanghebbende dit bedrag weer opgenomen.

Op 28 december 2016 is Belanghebbende met [A] B.V. een nieuwe leningsovereenkomst aangegaan voor een bedrag van € 50.000,--.

In verband met deze vervroegde aflossing heeft [A] B.V. aan Belanghebbende een bedrag van € 34.074,49 in rekening gebracht. Het bedrag van € 34.078,49 is berekend op basis van artikel 5 van de overeenkomst 2012-001 op basis van de Netto Contante Waarde methode. Bij de Netto Contante Waarde methode wordt het renteverlies dat de geldverstrekker verliest, berekend. Dit verlies wordt bepaald door het bedrag van het verschil in rentepercentage tussen het bedrag van overeengekomen rente en de actuele rente, te vermenigvuldigen met de resterende looptijd, waarbij dit verlies vervolgens contant wordt gemaakt tegen de actuele rente op het moment dat vervroegd wordt afgelost.

Door de Belastingdienst is nimmer betwist dat bij de aflossing van € 25.000 in 2016, de op grond van artikel 5 van de overeenkomst van de Leningsovereenkomst 2012-001 verschuldigde boeterente € 34.078,49 bedroeg.

In geval er sprake zou zijn geweest van vooruit betaalde rente, dan zou die rente niet zijn berekend op basis van de Netto Contante Waarde methode, maar door het rentepercentage van de overeengekomen rente te vermenigvuldigen met het openstaand saldo en die uitkomst te vermenigvuldigen met de duur van de resterende looptijd. Dat zou tot een aanzienlijk hoger bedrag hebben geleid dan het bedrag dat door Belanghebbende in 2016 als boeterente in aftrek is gebracht.

Boeterente bij het vervroegd aflossen dan wel oversluiten van een hypothecaire geldlening is aftrekbaar als eigenwoningrente voor zover sprake is van kosten van een geldlening (artikel 3.120 eerste lid a Wet IB 2001) volgens het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 11 juni 2010, nr. DGB2010/921. Dit geldt, volgens dit Besluit, niet als de boeterente in wezen een vervroegde betaling is van toekomstige termijnen van de nieuwe lening. In dat besluit is aangegeven dat:

In dit Besluit wordt voorts vermeld:

Dat het motief van Belanghebbende was om een fiscaal voordeel te behalen door een boeterente in 2016 in rekening gebracht te krijgen, maakt niet dat er geen sprake is van (reële) boeterente. Belanghebbende wijst er daarbij op dat ook indien hij deze lening bij een derde niet gelieerde partij, bijvoorbeeld een bank, had afgesloten, hij op basis van hetzelfde motief, namelijk gezien zijn persoonlijke omstandigheden het naar voren halen van de rentelast, had kunnen overgaan tot vervroegde aflossing en hetzelfde bedrag aan boeterente verschuldigd zou zijn geweest, als hij nu in aftrek heeft gebracht ter zake van de aan [A] B.V. voldane rente. Indien en voor zover geoordeeld zou moeten worden dat er feitelijk sprake zou zijn geweest van oversluiting dan had het bedrag aan boeterente€ 21.024 bedragen.

Naar het oordeel van Belanghebbende is, gezien het bepaalde in het hiervoor bedoelde Besluit van de Staatssecretaris van Financiën d.d. 11 juni 2010, ten onrechte door het Hof geconcludeerd dat er sprake was van vooruitbetaalde rente in de zin van artikel 3.120 lid 3 onder lid a Wet IB 2001, althans is het oordeel op basis van de gegeven motivering onbegrijpelijk. Temeer daar zich geen van de omstandigheden die volgens het hiervoor genoemde Besluit van 11 juni 2010 er toe leiden dat er geen sprake is van een reële boeterente, ten aanzien van Belanghebbende hebben voorgedaan, kan niet worden geoordeeld dat er sprake was van niet reële boeterente. Het enkele motief van Belanghebbende om tot aflossing dan wel oversluiting over te gaan, is ontoereikend om de conclusie te trekken dat er geen sprake is van reële boeterente maar van vooruitbetaalde rente, zoals het Hof in haar uitspraak heeft gedaan.

Ik verzoek uw Hoge Raad de uitspraak van het Hof te vernietigen voor zover dat ziet op de door Belastingdienst niet toegepaste aftrek van de boeterente van € 34.079 en te bepalen dat de uitspraak op bezwaar vernietigd dient te worden en te bepalen dat Belanghebbende het in aftrek gebrachte bedrag aan boeterente voldaan op Lening 2012-001 in mindering wordt toegestaan op het belastbaar inkomen uit werk en woning 2016 en het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het jaar 2016 mitsdien vast te stellen op € 7.319, dan wel indien geconcludeerd wordt dat er sprake is geweest van oversluiting, op € 20.374.

Voorts verzoek ik uw Hoge Raad de Belastingdienst te veroordelen tot de kosten van beroepsmatige rechtsbijstand voor zowel de procedure in eerste aanleg als in hoger beroep alsmede voor deze beroepskosten in cassatie, overeenkomstig het Besluit Proceskosten Bestuursrecht, alsmede tot vergoeding van de griffiegelden in zowel de procedure in eerste aanleg als in hoger beroep alsmede voor onderhavig cassatieprocedure.