24.3.4.3 Invulling verwevenheideisen in het geval van een fiscale eenheid met een personenvennootschap

Art. 11 Btw-richtlijn (ex art. 4 lid 4 Zesde richtlijn) vereist voor de vorming van een fiscale eenheid onder meer dat sprake is van financiële, economische en organisatorische verwevenheid. Nadere criteria biedt de Btw-richtlijn niet. Art. 7 lid 4 Wet OB stelt (onder meer) dezelfde eisen, maar nadere criteria biedt ook de Wet OB niet. Nadere criteria zijn slechts in de nationale jurisprudentie te vinden. In het navolgende ga ik derhalve in op de invulling van de verwevenheidseisen naar nationaal recht.

Voor wat betreft de invulling van de verwevenheideisen bij een fiscale eenheid, waar een personenvennootschap deel van uitmaakt, dient allereerst een onderscheid te worden gemaakt tussen situaties, waarin een personenvennootschap een bovengeordende (top)positie inneemt ten opzichte van de overige (potentiële) leden van de fiscale eenheid en situaties, waarin een personenvennootschap een ondergeordende positie inneemt.1

Indien een personenvennootschap in een toppositie een fiscale eenheid vormt met een kapitaalsvennootschap, dan zullen de verwevenheideisen niet anders worden ingevuld dan in een situatie, waarin een (andere) kapitaalsvennootschap of een ander lichaam of persoon die toppositie inneemt (zie figuur 52). De rechtsvorm van de personenvennootschap roept in dergelijke gevallen geen bijzondere vragen op ten aanzien van de invulling van de verwevenheideisen (zie daarover: deel III, hoofdstuk 14, paragraaf 14.4).

Bijzondere vragen komen wél op indien een personenvennootschap in een ondergeordende positie verkeert. Van een dergelijke situatie is niet alleen sprake, indien een kapitaalsvennootschap of een natuurlijk persoon in een toppositie verkeert ten opzichte van een ondergeordende personenvennootschap, maar ook indien een (andere) personenvennootschap in een toppositie verkeert ten opzichte van de ondergeordende personenvennootschap (figuur 53). Deze vragen blijven echter beperkt tot de invulling van de financiële verwevenheideis. Voor wat betreft de invulling van de organisatorische en de economische verwevenheid bestaan er mijns inziens geen bijzondere verschillen met de invulling van die verwevenheid bij kapitaalsvennootschappen (zie: deel III, hoofdstuk 14, paragraaf 14.4).

Vergelijkbare bijzonderheden ten aanzien van de financiële verwevenheid doen zich mogelijk voor, indien een personenvennootschap zich niet slechts in een ondergeordende positie ten opzichte van andere (potentiële) leden van de fiscale eenheid bevindt, maar zich bovendien in een nevengeordende positie bevindt ten opzichte van andere (potentiële) leden van de fiscale eenheid (figuur 54, zie paragraaf 24.3.4.5).

In het navolgende wordt achtereenvolgens ingegaan op de (nationale) invulling van de financiële verwevenheideis bij personenvennootschappen in een ondergeordende positie en in een ondergeordende, tevens nevengeordende positie.

Het gegeven dat een OV / CV onder de werking van titel 7.13 BW rechtspersoonlijkheid kan krijgen, verandert niets aan de vragen die er bestaan ten aanzien van de invulling van de verwevenheden.