Hof Amsterdam, 11-07-2007, nr. 06/00265

Zowel in eerste aanleg als in hoger beroep gaat het geschil in de eerste plaats om de vraag of de inspecteur het bezwaarschrift van belanghebbende terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Bij ontkennende beantwoording van die vraag komt vervolgens aan de orde of de navorderingsaanslag en de boete terecht en, wat de boete betreft, tot het juiste bedrag zijn opgelegd.

toetsingskader

De rechtbank is bij de beoordeling van het geschil kennelijk ervan uitgegaan dat sprake is van één bezwaar, dat zowel de navorderingsaanslag als de boetebeschikking betreft.

Naar het oordeel van het Hof evenwel, brengt de systematiek van artikel 24a, eerste lid, en artikel 25, zevende lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), bezien tegen de achtergrond van het op 1 januari 1998 in werking getreden nieuwe wettelijke boete-regime, waarbij de boete niet langer als verhoging van de nagevorderde belasting doch bij een afzonderlijke beschikking wordt vastgesteld, mee dat ook de – zoals in casu – in één bezwaarschrift verenigde bezwaren tegen de navorderingsaanslag, respectievelijk de boete-beschikking, afzonderlijk beoordeeld dienen te worden, ook waar het de ontvankelijkheid betreft. Nu de rechtbank dit toetsingskader niet heeft gehanteerd, leent de zaak zich voor een beoordeling ten gronde, in welk verband het Hof ook de feiten opnieuw zal vaststellen.

feiten

Het aanslagbiljet is gedagtekend 18 december 2004. Het is gesteld ten name van belanghebbende. De adressering is p/a a-straat 1 te (1234 AB) Z. Dit adres is juist. Het aanslagbiljet bevat de kennisgeving van een navorderingsaanslag voor het jaar 2001 (hierna: de navorderingsaanslag) en van een boetebeschikking (hierna: de boete-beschikking).

Ter zake van de vaststelling en de verzending van dit aanslagbiljet heeft de inspecteur ter zitting het volgende verklaard:

“Blijkens het omslagvel dat ik u hier toon zijn de gegevens voor de aanslag op 22 november 2004 ingetoetst in het systeem van de Belastingdienst. Dat zie ik op het omslagvel staan met een paraaf van de medewerker. Op 18 oktober 2004 heeft mevrouw A de navorderingsaanslag opgelegd en het omslagvel ingevuld. Toen is het naar de administratie gegaan en op de stapel terecht gekomen om ingetoetst te worden. Volgens het omslagvel zijn de gegevens op 22 november 2004 ingetoetst door de medewerker met de desbetreffende paraaf en op 25 november 2004, blijkens de paraaf, nogmaals gecheckt door dezelfde medewerker. Daarna gaan de gegevens voor de aanslag automatisch naar Apeldoorn en wordt de aanslag daar geautomatiseerd verzonden, meestal een week voor de dagtekening.

(…) De aanslagen rollen uit machines automatisch in enveloppen en worden vervolgens ter post bezorgd. Meestal zit er zo´n twee weken tussen het intoetsen en het verzenden, de verzending zal in dit geval dan rond 7 december 2004 zijn geweest.”

Met als dagtekening respectievelijk 20 november 2004, 4 december 2004 en 8 januari 2005, en met dezelfde tenaamstelling en adressering als het aanslagbiljet voor 2001, zijn aanslagbiljetten opgemaakt ter zake van navorderingsaanslagen/boetebeschikkingen voor de jaren 1999, 2000 en 2002. Belanghebbende heeft deze aanslagbiljetten ontvangen en heeft tegen de daarop vermelde navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen bezwaar gemaakt bij bezwaarschriften, respectievelijk gedagtekend 16 december 2004, 16 december 2004 en 17 januari 2005.

Op 18 februari 2005 heeft belanghebbende een aanmaning tot betaling van de (onderhavige) navorderingsaanslag en de boete ontvangen.

Tegen de navorderingsaanslag en de boetebeschikking heeft belanghebbende bij een op 22 februari 2005 gedagtekend en op 23 februari 2005 bij de inspecteur ingekomen bezwaarschrift bezwaar gemaakt. In de aanhef van het bezwaarschrift (als bijlage B gevoegd bij het verweerschrift in eerste aanleg) is het aanslagnummer vermeld.

Een afschrift van het aanslagbiljet is door belanghebbende als bijlage bij haar beroepschrift overgelegd in de procedure voor de rechtbank. In de conclusie van het beroepschrift is vermeld: “Een nadere specificatie ontbreekt daar belanghebbende niet beschikt over de navorderingsaanslag”.

de standpunten van belanghebbende

Belanghebbende heeft gesteld dat zij het aangiftebiljet waarop de boetebeschikking stond vermeld niet dan wel eerst ná 18 februari 2005, heeft ontvangen en dat zij, hiervan uitgaande, tijdig bezwaar heeft gemaakt, althans dat sprake is van een verschoonbare termijnoverschrijding. Als mogelijke verklaring voor een vertraging in de bezorging wijst belanghebbende op de decemberdrukte kort voor de kerstdagen. Ook zou het kunnen zijn dat het aanslagbiljet is verzonden aan haar oude adres. Dat gebeurde destijds wel vaker met brieven van de Belastingdienst. Weliswaar vermeldt het aanslagbiljet het juiste adres, maar de envelop zou naar het oude adres gestuurd kunnen zijn, aldus belanghebbende.

Belanghebbende acht het niet aannemelijk dat zij tegen de onderhavige navorderingsaanslag en boetebeschikking niet tijdig bezwaar zou maken waar zij dat tegen de drie andere belastingaanslagen (die dezelfde - materiële - kwestie betroffen) wél heeft gedaan.

de beoordeling van de ontvankelijkheid van het bezwaar tegen de navorderingsaanslag

Met zijn verklaring ter zitting over de toedracht van de vaststelling van de onderhavige navorderingsaanslag en het opmaken en verzenden van het aanslagbiljet, welke verklaring verder onbetwist is gebleven, heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat het aanslagbiljet op of omstreeks 7 december 2004, althans ruim voor de dag van dagtekening, ter post is bezorgd.

Hiervan uitgaande, acht het Hof niet aannemelijk dat de aflevering van de post bij belanghebbende vertraging heeft opgelopen in de kerstdrukte, zoals belanghebbende als mogelijkheid heeft geopperd. Dat het aanslagbiljet, hoewel juist geadresseerd, door gebruik van een onjuist geadresseerde enveloppe naar het oude adres van belanghebbende zou zijn verzonden, zoals belanghebbende eveneens als mogelijkheid oppert, wordt door geen enkel concreet bewijsmiddel ondersteund. Zulks is ook overigens niet aannemelijk te achten.

Belanghebbende heeft zelf (een afschrift van) het aanslagbiljet in het geding gebracht. Op het ingediende bezwaarschrift is het aanslagnummer vermeld. Waar belanghebbende in haar beroepschrift voor de rechtbank stelde dat zij het aanslagbiljet niet had ontvangen, en dat zij bezwaar had ingediend naar aanleiding van een ontvangen aanmaning, heeft zij in hoger beroep naar voren gebracht dat zij het aanslagbiljet wel heeft ontvangen, doch ná 18 februari 2005. Ter zitting heeft de gemachtigde voorts verklaard dat hij het bezwaarschrift heeft ingediend na telefonisch overleg met de Belastingdienst, en zonder op dat moment te beschikken over het aanslagbiljet.

Met deze, op wezenlijke punten onderling tegenstrijdige, verklaringen blijft de toedracht omtrent de ontvangst van het aanslagbiljet en de indiening van het bezwaarschrift volstrekt onduidelijk. Ook op nadere vragen van het Hof tijdens de zitting heeft belanghebbende die duidelijkheid niet kunnen verschaffen, hoewel dit toch op haar weg zou hebben gelegen. Het Hof kent daarom aan deze verklaringen weinig overtuigingskracht toe. Met inachtneming van een redelijke verdeling van de bewijslast komt het Hof bij de weging van hetgeen partijen over en weer in het midden hebben gebracht tot het oordeel dat de stellingen van belanghebbende niet aannemelijk zijn en dat veeleer aannemelijk is dat het aanslagbiljet medio december 2004, althans vóór 18 december 2004, door belanghebbende is ontvangen en bij haar in het ongerede is geraakt. Dat kan dan tevens een verklaring zijn voor het feit dat zij tegen deze navorderingsaanslag – in tegenstelling tot de andere drie in december 2004/januari 2005 ontvangen navorderingsaanslagen – niet tijdig bezwaar heeft gemaakt.

Op grond van het vorenoverwogene deelt het Hof – voor zover het de navorderings-aanslag betreft – het oordeel van de rechtbank dat de bezwaartermijn is overschreden en dat geen sprake is van een verschoonbare of niet aan belanghebbende toe te rekenen termijnoverschrijding.

de beoordeling van de ontvankelijkheid van het bezwaar tegen de boetebeschikking

In zijn arrest van 22 juni 1988, BNB 1988/292, heeft de Hoge Raad overwogen:

“Ingeval de belastingplichtige aan wie een verhoging is opgelegd, stelt dat de termijnoverschrijding aan een hem niet toe te rekenen omstandigheid is te wijten, terwijl omtrent de juistheid van die stelling in rechte geen zekerheid valt te verkrijgen, is eerbiediging van zijn recht op toegang tot de rechter niet gewaarborgd wanneer die onzekerheid (…) voor zijn risico wordt gebracht. In zodanig geval zou immers de mogelijkheid open blijven dat de belastingplichtige als gevolg van een hem niet toe te rekenen omstandigheid verstoken blijft van zijn recht om het opleggen van de verhoging aan het oordeel van de rechter te onderwerpen. Derhalve moet de regel volgens welke een na afloop van de gestelde termijn gemaakt bezwaar c.q. ingesteld beroep niet-ontvankelijk is, buiten toepassing blijven indien de belastingplichtige aan wie een verhoging is opgelegd, stelt dat, en op welke grond, de termijnoverschrijding niet aan hem is toe te rekenen; de niet-ontvankelijkheid kan alsdan slechts worden uitgesproken indien de onjuistheid van die stelling wordt bewezen”.

Deze rechtsregel is bevestigd in het arrest Hoge Raad 27 maart 1996, BNB 1996/229. Uit dit arrest volgt meer in het bijzonder dat onzekerheid over (het tijdstip van) de ontvangst van een per post verzonden aanslagbiljet waarin kennisgeving van een verhoging wordt gedaan, niet voor rekening van de belastingplichtige mag worden gebracht.

Hoewel het Hof naar de regels van een redelijke bewijslastverdeling voldoende aannemelijk acht dat belanghebbende het aanslagbiljet medio december 2004, althans uiterlijk op 18 december 2004 heeft ontvangen (zie 2.5.2.), kan toch niet worden gezegd dat de inspecteur dit naar de strenge maatstaf van het arrest BNB 1988/292 heeft bewezen. Omtrent de feitelijke ontvangstdatum resteert enige onzekerheid, welke – voorzover het hier een boeteprocedure betreft, waarop de door artikel 6 EVRM gewaarborgde verdedigingsrechten van toepassing zijn – niet voor rekening van belanghebbende mag blijven. Derhalve dient te worden geoordeeld dat de inspecteur het bezwaar tegen de boetebeschikking ontvankelijk had dienen te verklaren en tot een inhoudelijke beoordeling daarvan had dienen over te gaan. Zoals hierna onder 2.7. zal worden overwogen, acht het Hof het geraden deze inhoudelijke beoordeling zelf te verrichten.

inhoudelijke beoordeling van de boetebeschikking

In zijn uitspraken van heden met kenmerk 06/00263, 06/00264 en 06/00266 betreffende de aan belanghebbende voor de jaren 1999, 2000 en 2002 opgelegde navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen, die in wezen alle dezelfde aangelegenheid betreffen als hier aan de orde is, heeft het Hof (telkens) beslist dat de navorderingsaanslag dient te worden vernietigd, zodat ook de grond aan de opgelegde vergrijpboete komt te ontvallen. In die zaken was geen sprake van een niet-ontvankelijk bezwaarschrift.

De aan het oordeel in de drie voormelde zaken ten grondslag gelegde gronden – die als hier ingelast hebben te gelden – zijn op overeenkomstige wijze van toepassing voor het hier aan de orde zijnde jaar 2001. Dat betekent dat geen andere beslissing mogelijk is dan dat ook de onderhavige boetebeschikking dient te worden vernietigd. Om redenen van proceseconomie ziet het Hof af van terugwijzing van de zaak naar de inspecteur en zal het Hof zelf de vernietiging uitspreken.

de proceskosten