HR, 11-05-2012, nr. 10/02081

Tijdens de procedure heeft het Hof aan partijen nimmer kenbaar gemaakt dat de beroepen ter zaken van de IB/PH 1998, 1999, 2000 en 2001 gevoegd zouden worden behandeld. Integendeel; uit het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting van 12 maart 2009 waarin de verschillende procedurenummers zijn opgenomen, wordt ter zake slechts het volgende opgemerkt:

In het algemeen wordt een gelijktijdige behandeling in de rechtspraak formeel scherp onderscheiden van een gevoegde behandeling. Daarvan was in casu geen sprake.

Ook is door geen van de partijen voor de sluiting van het onderzoek ter terechtzitting een verzoek gedaan als bedoeld in artikel 8:14, lid 2 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna ook: Awb).

Rest de vraag of het Hof ná het sluiten van het onderzoek ter zitting ambtshalve alsnog tot voeging van de verschillende procedure in één uitspraak mocht besluiten. Belanghebbende meent van niet. Dat kan ook niet worden geconcludeerd uit het bepaalde in artikel 8:14, lid 1 van de Awb waaruit slechts blijkt dat tot voeging of splitsing van de behandeling van zaken kan worden besloten. Dat artikellid vormt kennelijk de opmaat tot lid 2 van datzelfde artikel dat partijen de bevoegdheid geeft daartoe een verzoek te doen. Het ligt niet in de rede dat de wetgever de rechter de bevoegdheid heeft willen geven ambtshalve daartoe te besluiten. Zou men dat niettemin willen aannemen dan lijkt het essentieel daarover partijen tenminste voorafgaand te informeren zodat zij zich daarover (en de consequenties daarvan) kunnen uitlaten. Een onverhoedse voeging of splitsing is in strijd met de goede procesorde.

Deze zaak gaat ánders dan in HR 21 mei 2010, 07/11207 niet over de voeging van twee beroepen, ingesteld door verschillende procespartijen tegen hetzelfde besluit Uw Raad heeft die zaken in één arrest beslecht. In casu gaat het om vier beroepen betreffende vier verschillende besluiten, waarop het Hof in één uitspraak heeft beslist. Overeenkomstig de conclusie van A-G Van Hilten bij voormeld arrest (sub 5.1.28) lijkt (ambtshalve) vernietiging door Uw Raad en terugwijzing de juiste remedie.

De wijze waarop in casu de feitelijke voeging door het Gerechtshof Arnhem is geëffectueerd, heeft bovendien tot verwarring geleid. Ook doordien is de goede procesorde geschaad. Een herstel van die schade lijkt niet mogelijk zonder voorafgaande terugwijzing.

Aanvankelijk werd belanghebbende in de onderhavige procedure voor het Hof bijgestaan door een professioneel gemachtigde. Deze merkt op in de conclusie van repliek, gedagtekend 6 februari 2006 (sub 5.3.):

Uit het (gevoegde) proces-verbaal van het verhandelde ter zitting van 19 juni 2008, waar belanghebbende in persoon verscheen, blijkt dat hij niet (meer) kon beschikken over professionele bijstand. Hij was derhalve voor het behartigen van zijn procedurele belangen op zichzelf aangewezen. Niettegenstaande het feit, dat de onderhavige procedure tevens de strafvervolging ter zake van de aan belanghebbende opgelegde boete (BNB 1986/29) betreft, werd door het Hof ter zake van zijn rechtsbijstand geen voorziening getroffen. Uit de gedingstukken blijkt niet, dat belanghebbende op zijn verdedigingsbelangen expliciet is gewezen. Uit de in het nationaal strafrecht gewezen jurisprudentie blijkt, dat daartoe — onder omstandigheden — bepaaldelijk aanleiding kan zijn. (Vgl. HR 17 november 2009 NJ 2010, 143 m.nt. T.Schalken). Behartigt een belanghebbende, die ter zake over geen enkele scholing, kennis of ervaring beschikt, zijn eigen procedureel belang, dan is er voor de magistratuur aanleiding er extra voor de waken, dat hem voldoende rechtsbescherming wordt geboden.

Het Hof heeft in de bestreden uitspraak dit belang veronachtzaamd door — naar blijkt uit r.o. 4.2 (regels 12 t/m 15) mede, zo al geen doorslaggevend gewicht toe te kennen aan de vaststelling, dat belanghebbende onvoldoende zou hebben bestreden, dat hem door de inspecteur uitstel voor de indiening van zijn aangifte inkomstenbelasting 1998 zou zijn verleend. Dat oordeel van het Hof is niet te rijmen met de inhoud van de gedingstukken en het ter zake verhandelde ter zitting van 19 juni 2008, als blijkend uit het daarvan opgemaakt proces-verbaal (hierna: PV) van 11 juli 2008. Belanghebbende heeft op die zitting uitdrukkelijk verklaard, dat hij voor zijn standpunten verwijst naar hetgeen zijn voormalige gemachtigde in de stukken heeft aangevoerd (zie hierboven sub 2.1), waaraan hij toevoegde zelf geen verstand te hebben van de fiscaliteit (zie het desbetreffend PV, blad 2, eerste alinea). Ter zake van een eventueel aan hem verleend uitstel antwoordt belanghebbende op een vraag van de voorzitter van het Hof (zie het desbetreffend PV, blad 2, vierde alinea), dat hij daarvan niet op de hoogte is. Waar belanghebbende kennelijk persisteert bij hetgeen eerder door zijn gemachtigde (bij conclusie van repliek) werd opgemerkt, kon en mocht het Hof onder de gegeven omstandigheden niet voorbij gaan aan de betwisting van het door de inspecteur gesteld uitstel, dat (kenbaar) aan belanghebbende zou zijn verleend.

Het Hof had aan die betwisting slechts mogen voorbij gaan, wanneer het bewijs van het verleend uitstel door de inspecteur onomstotelijk zou zijn geleverd en zou zijn gebaseerd op door het Hof te dier zake ten processe vastgestelde feiten en omstandigheden. Daarvan is evenwel geen sprake. Onder de opsomming van de vaststaande feiten is géén tastbaar bewijs voor het standpunt van de inspecteur te vinden. Daar wordt slechts (onder 2.31) een algemene uitleg gegeven van de werking van de zogeheten Beconregeling, doch niet in concreto vastgesteld of de aangifte van belanghebbende over het jaar 1998 daarin inderdaad was opgenomen. Voor het bewijs daarvan is onvoldoende, dat de Beconregeling wellicht over andere jaren dan 1998 voor belanghebbende toepassing vond. Overigens is ook dáárvan ten processe geen enkel bewijs geleverd.

Het enkele feit, dat de aangifte in het computersysteem van de inspecteur zou zijn geappointeerd op 1 maart 2000 levert hiertoe volgens vaste rechtspraak niet het noodzakelijk bewijs, nog daargelaten, dat ook te dier zake ten processe onvoldoende is vastgesteld. Dat de inspecteur geen verzuimboete wegens te late indiening van de aangifte heeft opgelegd, levert dat bewijs uiteraard evenmin. Uit de door het Hof gebezigde bewijsconstructie blijkt, dat het Hof een overgewicht heeft toegekend aan een onvoldoende betwisting van het vermeend uitstel door belanghebbende. Dusdoende heeft het Hof de rechtsbescherming van belanghebbende zozeer verwaarloosd, dat hem te dezer zake een faire berechting is onthouden.

Het Hof heeft (in r.o. 4.2) aangenomen, dat een aan de belastingconsulent verleend uitstel voor de aangifte van een cliënt, voor die cliënt per definitie als kenbaar moet worden beschouwd. Het Hof verwijst in dat verband naar door uw Raad gewezen jurisprudentie. Daarin zijn evenwel de feiten dusdanig afwijkend van onderhavige casus, dat deze verwijzing niet als voldoende redengevend kan gelden. Zo staat in de onderhavige casus — anders dan in BNB 2009/116 — juist ter discussie dat er daadwerkelijk uitstel zou zijn verleend aan de (danmalig) gemachtigde van belanghebbende en dat zulks (zoals in HR 7 januari 2005 VN 2005/12.1.1.) voor die gemachtigde duidelijk moet zijn geweest. Daarover geven de gedingstukken immers geen uitsluitsel, althans heeft het Hof dienaangaande de gronden, waarop het zijn beslissing ter zake heeft gebaseerd, onvoldoende onderzocht en vastgesteld.

Het vorenstaande klemt temeer, nu het Hof (in r.o. 4.29 e.v.) belanghebbendes verweer tegen het opleggen van een boete over 1998 heeft verworpen zonder daarin (opnieuw) de vraag te betrekken of de boete over 1998 wegens termijnsoverschrijding nog wel rechtsgeldig kon worden opgelegd. Ook doordien heeft het Hof de regels van een goede procesorde, althans fundamentele beginselen van adequate rechtsbescherming geschonden. Het Hof had het verweer van belanghebbende, dat de navorderingsaanslag 1998 en daarmee ook de boetebeschikking 1998 niet rechtsgeldig werd opgelegd, zorgvuldiger moeten toetsen op basis van de objectieve deugdelijkheid van het door de boete-autoriteit aangedragen bewijs. Ook deswege heeft het Hof (sub 4.40) ten onrechte voor het jaar 1998 een boete gehandhaafd c.q. opgelegd ad € 10.000,-.

Het Hof heeft (sub 4.1) onder meer het volgende overwogen:

Uit de feitelijke vaststellingen van het Hof sub 2. blijkt evenwel dat belanghebbende in het litigieuze jaar gehuwd was met de directeur/groot aandeelhouder (100%) van beleggingsmaatschappij [B] BV. Ook blijkt daaruit dat zij als toen bestuurster en enig werkneemster was van de beleggingsmaatschappij [C] BV. Ook stelde het Hof vast (sub 2.3) dat belanghebbende in de desbetreffende jaren voor de laatstbedoelde vennootschap werkzaamheden verrichtte, waartegenover hij van deze vennootschappen een auto ter beschikking gesteld kreeg. Onder deze omstandigheden moet het er in zijn algemeenheid voor worden gehouden dat een boekenonderzoek bij de juist bedoelde vennootschappen mede betrekking heeft (gehad) op de fiscale gegevens van belanghebbende en zijn echtgenote. Het is van algemene bekendheid dat de Belastingdienst zodanig is georganiseerd dat in beginsel één en dezelfde inspectie c.q. belastingeenheid de fiscale positie van vennootschappen en hun directeuren/groot aandeelhouders met hun partners in samenhang beoordelen. Dit was nu juist één van de uitdrukkelijk geformuleerde doelstellingen die in de negentiger jaren van de vorige eeuw een rol speelden bij de (re)organisatie van deze dienst.

Tegen deze achtergrond is de geciteerde overweging van het Hof gekunsteld, althans bezijden de realiteit. Het moet ervoor worden gehouden, dat het boekenonderzoek dat op 24 juli 2001 werd begonnen bij [C] BV en [B] BV ook betrekking had op belanghebbende als echtgenoot van de directeur/aandeelhouder van deze vennootschappen. Aangezien het hier gaat om een feit van algemene bekendheid, had het Hof zulks ambtshalve c.q. uit eigen wetenschap in aanmerking moeten nemen. Dit geldt á fortiori, waar belanghebbende ter zitting optrad zonder gemachtigde en hem te dier zake extra rechtsbescherming had moeten worden verleend.

De desbetreffende overwegingen van het Hof in de bestreden uitspraak (sub 4.1) zijn te minder begrijpelijk waar het Hof in zijn op dezelfde datum gedane uitspraak op het beroep van [B] BV, eveneens daterend op 7 april 2010, (welke uitspraak ook in de onderhavige zaak bij de gedingstukken bleek te zitten en ter griffie bij uw Raad werd aangetroffen) sub 4 het volgende overwoog:

Deze overwegingen en constateringen dwingen tot de conclusie dat de Inspecteur voor het opleggen van de navorderingsaanslag inkomstenbelasting 2000 niet over een nieuw feit beschikte. De andersluidende overwegingen van het Hof in het onderhavige geval zijn niet te rijmen met eigen vaststellingen van het Hof en de jurisprudentie die ditzelfde Hof heeft opgeschreven in zijn gelijktijdig gedane uitspraak/uitspraken 05/00156, 05/00157, 05/00158 en 05/00159. Toen de onderhavige aanslag werd opgelegd (17 april 2002) was het relevante boekenonderzoek (aangevangen op 24 juli 2001) immers al zo'n negen maanden gaande.

In casu gaat het om een boete-zaak, waarin aan de belanghebbende de fundamentele rechten toekomen als (onder meer) omschreven in artikel 6 EVRM. Niet alleen moest belanghebbende daarom tot in bijzonderheden op de hoogte gesteld worden van de aard en reden van de tegen hem door de inspecteur ingebrachte beschuldiging (artikel 6, lid 3, sub a, EVRM), maar ook diende hij te beschikken over de faciliteiten die nodig zijn voor de voorbereiding van zijn verdediging (artikel 6, lid 3, sub b, EVRM). Naar uit de bestreden uitspraak blijkt, zijn hem die faciliteiten door de inspecteur en (vervolgens) het Hof onthouden. Dat klemt temeer, waar belanghebbende voor het Hof een raadsman c.q. professioneel gemachtigde ontbeerde. Het Hof had daarin hetzij moeten voorzien hetzij er zelf voor moeten waken, dat belanghebbendes verdedigingsbelangen niet zouden worden geschonden, althans gefrustreerd.

Het fundamenteel recht op het voeren van een adequate verdediging ontstaat (ten laatste) op het moment van de criminal charge. Het Hof heeft verzuimd dit moment vast te stellen. Uit de jurisprudentie blijkt, dat de vervolging jegens belanghebbende ten laatste werd ingesteld bij het opleggen van de desbetreffende navorderingsaanslag(en) c.q. boetebeschikking(en). Vanaf dat moment rustte derhalve op de vervolgende autoriteit, in casu: de inspecteur, de verplichting belanghebbende danwel diens gemachtigde(n) volledige inzage te geven in de relevante stukken en bescheiden. Het bepaalde in artikel 67m van de AWR heeft deze verplichting in ons nationaal recht gecodificeerd. Datzelfde geldt voor artikel 7:4, lid 2 van de Awb, zij het dat de inzageplicht volgens die bepaling niet beperkt is tot boetezaken.

Uit's Hofs vaststellingen blijkt, dat belanghebbendes inzagerecht in meerdere opzichten daadwerkelijk is geschonden. Zo heeft de inspecteur — naar blijkt uit rechtsoverweging 4.4. — tijdens de bezwaarfase bepaalde informatie voor belanghebbende (deels) onleesbaar gemaakt en aldus aan belanghebbende de kennisneming van bepaalde gegevens onthouden. Pas later heeft de inspecteur ten overstaan van het Hof deze gegevens (deels) nader ontsluierd, maar nog immer onder gelijktijdige anonimisering.

Uiteraard is/werd daarmede de schending van het inzagerecht van belanghebbende tijdens de bezwaarfase niet ongedaan gemaakt. Belanghebbende is daardoor in zijn verdedigingsrechten direct geraakt. Tijdens de bezwaarfase werd hij immers nog bijgestaan door een professioneel gemachtigde, terwijl dat — door gebrek aan voldoende middelen — tijdens de beroepsfase niet meer het geval was. Juist daarom ook gaat het niet aan, dat het Hof zijn beslissing op dit onderdeel mede baseert op de proceshouding van belanghebbende, die zich niet (genoegzaam) tegen deze gang van zaken zou hebben verzet (zie de rechtsoverwegingen 4.4 laatste zin, 4.5 laatste zin en 4.6 laatste zin). Bovendien is het Hof er ten onrechte aan voorbijgegaan, dat zonder zwaarwegende redenen, waarvan in casu niet is gebleken, niet kan worden aanvaard, dat namen van getuigen à charge (potentiële getuigen à décharge) worden geanonimiseerd. Hierdoor is belanghebbendes recht op een eerlijk proces dusdanig geschonden, dat's Hofs uitspraak reeds deswege moet worden vernietigd.

Uit de bestreden uitspraak blijkt zonneklaar, dat de inspecteur aan de positie van de Stiftung [D] (hierna: [D] — hoezeer ook ten onrechte — buitengewoon veel gewicht heeft toegekend bij het vormen van zijn standpunt over de fiscale positie van belanghebbende en de hem opgelegde navorderingen over de litigieuze jaren. Het staat dan ook buiten kijf, dat de bescheiden, waarover de inspecteur (reeds) in de bezwaarfase beschikte, moeten worden gerekend tot de op de zaak betrekking hebbende stukken, als bedoeld in artikel 7:4, lid 2, Awb. Evenzeer is het onmiskenbaar, dat deze stukken moesten worden beschouwd als even zovele dragers, waarop het besluit van de inspecteur tot het opleggen van bestuurlijke boeten (mede) werd gebaseerd (artikel 67m AWR). Toch heeft de inspecteur deze stukken gedurende (te) lange tijd aan belanghebbende onthouden. Omtrent zwaarwegende redenen is blijkens de gedingstukken niets gesteld, laaf staan dat daarvan iets zou zijn gebleken. Dat de inspecteur een aantal van de stukken met betrekking tot [D] tijdens de hofprocedure alsnog heeft ingebracht vermag de reeds geconstateerde fundamentele schending van het inzagerecht van belanghebbende niet meer te verhelpen. Mede door het — in die fase — ontberen van professionele rechtsbijstand, werd daardoor immers het procesbelang van belanghebbende definitief geschaad.

Dat de professioneel gemachtigde, die belanghebbende tijdens de bezwaarfase en tijdens de eerste (schriftelijke) fase van de Hof-procedure bijstond, onvermoeibaar heeft geprotesteerd tegen de onthouding van integrale inzage blijkt genoegzaam uit de gedingstukken, waarvan uw Raad kennis heeft.

Zie hiertoe met name ook de motivering van het beroepschrift d.d. 31 mei 2005 in 2.4 en 2.5 met nadere toelichting in de punten 3.16 en 3.17, alsmede paragraaf 4 van de conclusie van repliek, waarin de (toenmalig) gemachtigde van belanghebbende zich ernstig beklaagt over de voortdurende onthouding van stukken, die op de zaak betrekking hebben. Uit de reactie van de inspecteur (bij dupliek) blijkt dat de inspecteur die onthouding goeddeels gerechtvaardigd acht, evenwel ten onrechte.

Sommige stukken zijn later door de inspecteur alsnog ingebracht c.q. overgelegd — al dan niet met weglakking van bepaalde passages — maar daarmede werd de schending van belanghebbendes rechten niet ongedaan gemaakt. Het Hof heeft verzuimd daaraan de juiste consequenties te verbinden.

Het Hof maakt onder de vastgestelde feiten (sub 2.18) zelf nog melding van een telefonisch contact tussen een notaris (een naam wordt door het Hof niet vermeld) en een bestuurder van [D]. Daaraan voegt het Hof nog toe, dat deze notaris vervolgens [B] BV schriftelijk heeft verzocht contact op te nemen. Het is de vraag, hoe het Hof tot deze feitelijke vaststelling is gekomen, nu het genoemde bescheid in de (zich in de inmiddels bij uw Raad bevindende) gedingstukken niet kan worden aangetroffen.

Het is daarmee hoogst aannemelijk, dat de kennisneming van dit stuk — zo het al bestaat — ook aan belanghebbende c.q. diens gemachtigde(n) zal zijn onthouden. Dat is extra pikant, omdat het gaat om een stuk van een ‘klassieke geheimhouder’, ter zake waarvan mogelijke inbreuk is gemaakt op diens verschoningsrecht. Dat geldt ook voor het door deze notaris gevoerde telefoongesprek. De desbetreffende gegevens hadden daarom niet tot het bewijs ten nadele van belanghebbende gebezigd mogen worden.

Dat dit laatste toch is gebeurd, blijkt genoegzaam uit de door de inspecteur in de onderhavige procedure ingenomen standpunten, als blijkend uit de van hem afkomstige processtukken. Dat ook het Hof de desbetreffende informatie en documentatie tot het bewijs ten nadele van belanghebbende heeft gebezigd, blijkt zonder meer uit 's Hofs overweging 4.20, laatste zinsnede, luidend als volgt:

De schendingen van belanghebbendes fundamentele rechten staan vast. Het Hof heeft verzuimd daaraan de rechtens juiste conclusies te verbinden. Ook deswege dient de bestreden uitspraak te worden vernietigd.

Het Hof stelt (in r.o. 4.14, tweede zin) vast, dat de fees van [i] aan [C] BV toekomen en dat dit contractueel is vastgelegd. Het Hof stelde daarentegen niet vast dat belanghebbende zelf (eerder) jegens [i] aanspraak op die fees kon doen gelden. Dat blijkt evenmin uit de door het Hof (elders sub 2) vastgestelde feiten. Zo vermeldt de brief van [i] van 29 september 2003 (in de bestreden uitspraak gerelateerd sub 2.13) consequent dat belanghebbendes relatie met [i] geen zelfstandige was maar verliep ‘through […]’, waarmee kennelijk wordt bedoeld:[C] BV. Dat blijkt ook onmiskenbaar uit de door hef Hof sub 2.3 en 2.10 vastgestelde feiten. De door het Hof (in r.o. 4.14 aangaande jurisprudentie van uw Raad van 3 april 1968, BNB 1968/133) mist reeds daarom in de onderhavige casus toepassing.

Het is in het maatschappelijk economische handelsverkeer niet ongebruikelijk dat vennootschappen zich laten vertegenwoordigen door een natuurlijk persoon. Dat betekent evenwel niet dat deze laatste ook aanspraak zou hebben op de daaruit voortvloeiende revenuen. Deze competeren in beginsel de vennootschap.

Niettemin overweegt het Hof (in r.o. 4.14, vierde volzin) het volgende:

Deze overweging is evenwel non-concludent, althans in het licht van de vastgestelde feiten volstrekt onbegrijpelijk.

Het is (ook fiscaal) geoorloofd arbeid te verrichten zonder tegenprestatie. Dat staat in ieder om hem moverende redenen vrij. De non-profit-sector vaart daar wél bij. Ook daarbuiten komt het regelmatig voor dat arbeid onbetaald danwel onderbetaald wordt verricht De trader die voor zijn vennootschappelijke baas miljoenen verdient, ziet daarvan slechts een beperkt deel terug in zijn salaris (en bonus). Het overschot blijft doorgaans in de vennootschap c.q. wordt besteed aan (andere) kosten en ter beschikking gesteld aan de aandeelhouders. Door het Hof is vastgesteld dat belanghebbende zijn onkosten vergoed kreeg; meer niet. Door het Hof werd tevens (onder meer in r.o. 4.14, tweede zinsnede) vastgesteld dat hij als procuratiehouder de vennootschap [C] BV kon binden. Tegen deze achtergrond is 's Hofs gedachtegang te dezen niet consistent, althans vermag deze de daaruit door het Hof getrokken conclusies niet te dragen. Dat geldt met name de conclusie dat belanghebbende de fees pro sé zou hebben getoucheerd, althans dat hij daarover á titre personel naar believen zou hebben kunnen beschikken.

Waar de Inspecteur het door belanghebbende aangegeven inkomen opwaarts heeft gecorrigeerd met inkomsten (uit ander arbeid) rust op hem de bewijslast daarvan. Dat geldt met name voor zover het gaat om de navorderingen. Aan die bewijslast is in casu niet voldaan. De door het Hof vastgestelde feilen wijzen veeleer in een andere richting.

De betwistingen zijdens belanghebbende (door het Hof zakelijk samengevat in r.o. 4.13) zijn gebaseerd op een plausibel scenario. De door het Hof vastgestelde feiten wijzen niet dwingend in een andere richting. Dit te minder waar het Hof (in r.o. 4.22) de door de Inspecteur gestelde vereenzelviging van belanghebbende met [D] uitdrukkelijk afwijst. Gelet op het vorenstaande kan het niet anders zijn dan dat het Hof zijn conclusies heeft gebaseerd op de gedachte dat belanghebbende voor de (Veronder)stellingen van de inspecteur het tegenbewijs zou moeten leveren. Zulks evenwel ten onrechte.

De aanname van het Hof (in r.o. 4.14, voorlaatste alinea) dat belanghebbende aan [i] de opdracht zou hebben gegeven de fees aan [D] te laten uitkeren, laat ten onrechte onvermeld dat belanghebbende te dezen optrad als gemachtigde van [C] BV. Dat is opmerkelijk waar het Hof die rol van belanghebbende (in r.o. 4.14, tweede zinsnede) eerder uitdrukkelijk onderstreept. De eis van consistentie gebiedt derhalve ook hier aan te nemen dat belanghebbende niet pro sé optrad maar louter q.q. Dat aan belanghebbende in dit kader door [i] van elke betaling aan [D] een schriftelijke bevestiging werd gegeven, is bepaald niet bijzonder. Het ging erom, zoals belanghebbende ook zelf heeft verklaard, dat hij zich namens de vennootschap [C] BV moest kunnen overtuigen van een correcte uitvoering van de namens die vennootschap gemaakte afspraken.

Onbegrijpelijk is in dit verband tenslotte 's Hofs overweging als gerelateerd sub 4.15 van de bestreden uitspraak. Het Hof acht daar belanghebbendes stelling dat [i] de fees aan [D] heeft uitbetaald op grond van een overeenkomst strijdig met de feiten. Die opvatting van het Hof verdraagt zich evenwel niet met de eerder sub 4.14 gegeven overwegingen, met name in de tweede volzin. In zoverre is 's Hofs uitspraak innerlijk tegenstrijdig. Waar het Hof in r.o. 4.15, tweede volzin, opmerkt dat [i] desgevraagd uitdrukkelijk heeft ontkend dat er zakelijke relaties met [D] waren, afgezien van de betalingen van de fees, is dat onbegrijpelijk, omdat zulks uit de door het Hof sub 2.14 geciteerde passages uit de brief van [i] van 23 september 2003 niet valt te lezen.

Het in dit middel bestreden oordeel van het Hof staat of valt met de vraag, of het Hof op grond van de normale bewijslastverdeling tot de conclusie kon komen, dat de fees van [i] in de litigieuze jaren tot belanghebbendes belastbaar inkomen gerekend mochten worden.

In dit verband zij verwezen naar het bovenstaand middel V en de daarop gegeven toelichting. Hieruit blijkt genoegzaam, dat het Hof op grond van de normale bewijslastverdeling redelijkerwijs niet tot het oordeel kon komen, dat de van [i] ontvangen fees via [C] BV aan belanghebbende toekwamen als vergoeding van (de) door hem verrichte arbeid. Het Hof heeft dat niettemin aannemelijk gevonden. Let wel: het gaat hier niet om een feitelijk oordeel, maar op een onjuiste verdeling van de bewijslast gebaseerde veronderstelling. In middel V en de daarop gegeven toelichting is uiteengezet, waarom die aannemelijkheid zonder nadere feitelijke onderbouwing danwel juridische redengeving consistentie mist. Bovendien berust zij op een juridische misslag. Zij moet derhalve worden verworpen.

Ware dat niet zo, dan zou in iedere situatie, waarin een employé, procuratiehouder, directeur, aandeelhouder of andere betrokkene al dan niet krachtens overeenkomst werkzaamheden verricht ten faveure van een rechtspersoon een toerekening van de daaraan verbonden revenuen aan de betrokkene fiscaal kunnen worden geconstrueerd. Dat zeker, wanneer men via aandelen of anderszins (enige) beschikking over het vermogen van die rechtspersoon kan uitoefenen. Dat gaat evenwel te ver. Een dergelijke consequentie is door de wetgever noch door uw Raad ooit getrokken.

Ervan uitgaande, dat het vijfde middel door uw Raad wordt gehonoreerd, althans gegrond wordt bevonden, zijn de door het Hof in r.o. 4.19. aangedragen argumenten, die omkering van de bewijslast zouden moeten rechtvaardigen, van onwaarde.

Dat geldt ook — en zelfs meer in het bijzonder — voor het in r.o. 4.19. ingeweven rechtsoordeel dat door het Hof wordt geformuleerd als volgt:

Zelfs al zou men, gelijk het Hof, achteraf tot het oordeel komen, dat er ten deze sprake was van een (fictieve?) arbeidsvergoeding, dan is daarmee nog niet gezegd, dat belanghebbende zich daarvan bewust moet zijn geweest. Dat volgt ook niet uit de eerdere vaststellingen van het Hof, de feitelijke noch de juridische. De geciteerde overweging komt in zoverre min of meer uit de lucht vallen. Belanghebbende heeft ook geen behoorlijke kans gekregen zich daartegen procedureel te wapenen. Ecarteert men deze overweging van het Hof dan ontvalt ook deswege de grond tot omkering van de bewijslast.

Belanghebbende heeft er ten processe op gewezen, dat de inspecteur hem over de litigieuze jaren heeft aangeslagen op basis van willekeur. Hij heeft het Hof, gelijk het Hof zelf overweegt (sub 4.9) gewezen op de omstandigheid, dat de inspecteur ter zake van hetzelfde feit niet alleen aan hem maar ook aan zijn echtgenote, [C] BV en [B] BV (navordermgs)aanslagen heeft opgelegd. Ook daarover zijn bij dit Hof in dezelfde samenstelling beroepsprocedures gevoerd onder de nummers: 05/00160, 05/00161, 05/00162 en 05/00163 (echtgenote) alsmede 05/00152, 05/00153, 05/00154 en 05/00155 ([C] BV) resp. 05/00156, 05/00157, 05/00158 en 05/00159 ([B] BV), hetgeen mede blijkt, omdat het Hof alle gedingstukken in deze verschillende zaken feitelijk heeft gevoegd. Zij zijn dienovereenkomstig aan uw Raad aangeleverd.

Hieruit kan onder meer worden afgeleid, dat de inspecteur zelf ook na ampel onderzoek bleef twijfelen over de fiscale duiding van de feiten. Hij heeft zich daarop veiligheidshalve voor verschillende ankers geworpen door — gelijk belanghebbende terecht heeft opgemerkt — de door [D] getoucheerde vergoedingen integraal zowel aan belanghebbende, zijn echtgenote als aa [C] BV en [B] BV (en wellicht ook aan [D]) als een belastbare bate toe te rekenen. Dusdoende heeft hij welbewust en met zekerheid aan tenminste drie belastingplichtigen, waaronder mogelijk ook belanghebbende, te hoge aanslagen opgelegd. Het Hof heeft het door belanghebbende gedaan beroep op schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur (in r.o. 4.11) verworpen, omdat de inspecteur:

De hierboven geciteerde overweging van het Hof (uit r.o. 4.11) is begrijpelijk voor zover het gaat over de fase waarin de inspecteur de primitieve aanslagen regelde. Bij het opleggen van de navorderingsaanslagen beschikte hij echter over alle relevante feitelijke informatie, die hem in staat stelde tot de keuze uit het daaraan jegens de verschillende belastingsubjecten te verbinden fiscale kwalificaties. Dat hij daarin niet is geslaagd, valt de inspecteur — hoezeer deze ook geacht mag worden over deskundigheid ter zake te beschikken — wellicht niet aan te rekenen, te minder kan dit aan belanghebbende worden verweten. Te dier zake werd in het procesverbaal van de zitting voor het Hof van 19 juni 2008 dan ook woordelijk genoteerd: ‘Hij heeft geen verstand van de fiscaliteit.’

Dat de fiscale toerekening van de door [D] van [i] ontvangen fees aan belanghebbende ook het Hof de nodige hoofdbrekens heeft gekost, blijkt genoegzaam uit rechtsoverweging 4.14, waarin het Hof zijn conclusie onder meer onderbouwt met (oude) jurisprudentie van uw Raad BNB 1968/133, waarvan aangenomen mag worden dat belanghebbende hiervan geen weet had. Neen, naar blijkt uit r.o. 4.13 heeft deze zich steeds op het simpele — maar voor fiscale leken volstrekt invoelbare — standpunt gesteld, dat hij geen fiscale verantwoording behoefde af te leggen over inkomsten, waarover hij nimmer heeft beschikt noch kon beschikken. Dat het Hof op grond van een fiscaal-juridische redenering in het geval van belanghebbende (anders dan bij zijn echtgenote resp. [C] BV en [B] BV) niettemin tot een toerekening komt van deze vergoedingen, ongeacht of deze door hem (naar normaal spraakgebruik) zijn ‘genoten’, doet daaraan niet af. Zonder nadere redengeving die ontbreekt, kan daaruit onmogelijk worden geconcludeerd, dat belanghebbende daarvan weet had c.g hij zich daarvan bewust had moeten zijn.

Mitsdien heeft het Hof de bewijslast van de onjuistheid van de litigieuze navorderingsaanslagen ten onrechte bij belanghebbende gelegd. Dit klemt temeer, waar deze omkering door het Hof in wezen is gerelateerd aan hetzelfde verwijt, als waarop (blijkens r.o. 4.29 t/m 4.31) de beboeting van belanghebbende gerechtvaardigd werd geacht. Weliswaar is er sprake van enige discongruentie in de desbetreffende overwegingen, doch waar in de bestreden uitspraak enigerlei andere onderbouwing van belanghebbendes opzet ontbreekt, moet het ervoor worden gehouden, dat de onderhavige overweging (4.19) daarvoor als de dragende moet worden beschouwd. Aldus beschouwd wordt de vermeende bewustheid van belanghebbende dubbel ‘bestraft’: enerzijds met de omkering van de bewijslast als administratieve sanctie en anderzijds met een vergrijpboete als punitieve. Uit een oogpunt van rechtsbescherming dienen in een dergelijk geval aan de onderliggende waarheidsvinding en de redengeving hogere eisen te worden gesteld, dan waaraan het Hof in casu heeft voldaan.

Het Hof volgt (in r.o. 4.22 t/m 4.24) voor wat betreft de toerekening van rente aan belanghebbende het standpunt van de inspecteur. Deze baseert deze toerekening (leidend tot even zovele correcties over de jaren 1998 tot en met 2001) op zijn beurt op het standpunt, dat belanghebbende over de bate c.q. het vermogen van [D] kon beschikken, als ware het zijn eigen vermogen (aldus blijkt ook uit r.o. 4.20, derde zinsnede). De inspecteur heeft daarvoor, gelijk het Hof sub 4.20 opmerkt, ten processe een groot aantal feiten aangedragen. Op grond daarvan beschouwt de inspecteur [D] kennelijk als volledig transparant, in dier voege, dat belanghebbende daarover zonder enige beperking de scepter zou zwaaien.

Het Hof volgt de inspecteur daarin evenwel in genen dele en overweegt ter zake (sub 4.22.) onder meer:

Dit oordeel wordt door het Hof (meer in het bijzonder in r.o. 4.22) met redenen omkleed. In zoverre volgt het Hof derhalve het door belanghebbende verdedigd standpunt.

Het feit dat het Hof de transparantie-opvatting van de inspecteur (sub 4.24, eerste zinsnede) later nog herhaalt, doet aan de voorafgaande verwerping daarvan uiteraard niet(s) af.

Ondanks de uitdrukkelijke verwerping door het Hof van de door de inspecteur gegeven onderbouwing van de door hem toegepaste rentecorrecties, worden deze door het Hof tóch integraal gevolgd. Het Hof doet zulks, omdat belanghebbende niet overtuigend zou hebben aangetoond, dat hij geen beschikkingsmacht zou hebben over de door [i] aan [D] overgemaakte gelden en bovendien niet overtuigend zou hebben aangetoond, dat de inspecteur de vorenbedoelde correcties, al dan niet bij wege van interne compensatie, onterecht zou hebben toegepast. Het Hof heeft aldus van belanghebbende een onmogelijke bewijslast verlangd; een zogenaamde probatio diabolica.

Dusdoende heeft het Hof belanghebbende in zijn processuele positie benadeeld en de geldende bewijsregels onjuist toegepast.

Dat klemt temeer voor wat betreft de jaren 1998 tot en met 2000, aangezien het daarbij gaat om navorderingsaanslagen ter zake waarvan de bewijslast naar geldend recht rust op de inspecteur.

Voor wat betreft het jaar 2001 geldt dat de overweging van het Hof, als weergegeven in de laatste alinea van r.o. 4.23 reeds door zijn formulering onbegrijpelijk is.

Niet veronachtzaamd mag worden dat deze overwegingen van het Hof ook dragend zijn voor de boete-oplegging. Mitsdien dient ook hier de toetsing plaats te vinden aan de fundamentele beginselen van rechtsbescherming als bedoeld in artikel 14 IVBPR en artikel 6 EVRM. De desbetreffende overwegingen kunnen op basis van een dergelijke toetsing geen stand houden.

Het Hof heeft aan de boete-oplegging als zodanig tien specifieke overwegingen (r.o. 4.29 t/m 4.38) gewijd. Volgens de boete-systematiek kan aan de oplegging daarvan evenwel pas worden toegekomen, wanneer de daarmede verbandhoudende belasting(na)vorderingen gegrond blijken te zijn. Het verweer daartegen van belanghebbende moet derhalve tevens worden beschouwd als een onderdeel van zijn verdediging tegen d oplegging van de vergrijpboeten. Aan de beoordeling dáárvan heeft het Hof 28 (rechts)overwegingen gewijd (r.o. 4.1 t/m 4.28). Dat het Hof in dat verband onvoldoende heeft gewaakt voor de fundamentele rechten van belanghebbenden blijkt genoegzaam uit die overwegingen. Te dier zake wordt verwezen naar de voorafgaande cassatiemiddelen en de daarop gegeven, toelichtingen, die als alhier herhaald en ingevoegd moeten worden beschouwd.

Het Hof heeft in zijn boete-overwegingen impliciet danwel expliciet teruggegrepen op zijn voorafgaande overwegingen, die niet alleen betrekking hebben op de materiële hellingen, maar ook op formele aspecten, zoals de bewijslastverdeling, de verleende inzage in de relevante stukken tijdens de bezwaarfase en nadien, en de proceshouding van belanghebbende. Met regelmaat blijkt het Hot bepaalde stellingen van de inspecteur aannemelijk te achten, (mede) omdat deze door belanghebbende onvoldoende zouden zijn weersproken. Waar belanghebbende niet door een professionele gemachtigde werd bijgestaan, had het Hof zich van een dergelijke bewijsconstructie moeten onthouden, althans had het Hot deze zeker opnieuw aan een review moeten onderwerpen voor wat betreft de opgelegde vergrijpboeten. In de bestreden uitspraak geeft het Hof er onvoldoende blijk van zich daarvan rekenschap te hebben gegeven.

Het onderhavig cassatiemiddel is welbewust ruim geformuleerd en verbijzonderd naar specifieke redenen, die naar het oordeel van belanghebbende tot de vernietiging van de bestreden uitspraak dienen te leiden. Deze elementen worden hieronder in dezelfde nummer-volgorde toegelicht, als in het cassatiemiddel zijn omschreven.

In voor de boete-oplegging redengevende zin heeft het Hof in r.o. 4.31 overwogen, dat belanghebbende aan [i] de opdracht gegeven heeft de fees niet aan hem of [C] BV maar aan [D] over te maken. Voor dit belangrijk boete-anker is evenwel in het procesdossier geen concrete aanwijzing, laat staan bewijs te vinden. Ook de door het Hof gerelateerde vaststaande feiten (sub 2, meer in het bijzonder sub 2.14) geven daaraan geen onderbouwing. Ook belanghebbende zelf heeft dit nimmer beaamd, nog afgezien van de vraag of daaraan dan betekenis toegekend zou mogen worden.

Zelfs wanneer zou vaststaan, althans aangenomen zou worden, dat belanghebbende de hand zou hebben gehad in de betaling van fees door [i] aan [D] dan wettigt zulks nog niet de conclusie dat zoals de inspecteur stelt (zie r.o. 4.29) het aan het opzet van belanghebbende te wijten zou zijn dat de aanslagen over de jaren 1998, 1999 en 2000 tot een te laag bedrag zijn vastgesteld en dat hij, belanghebbende de aangifte voor het jaar 2001 onjuist of onvolledig heeft gedaan.

Dat niet van eenieder mag worden verwacht dat hij er zich van bewust is dat inkomsten, waarvan hij op voorhand afstand heeft gedaan, niettemin aan hem worden toegerekend, blijkt al uit het arrest van uw Raad van 3 april 1968, BNB 1968/133 m.nt H.J. Hellema. Dat maakt een dergelijke toerekening — zeker voor een leek als belanghebbende — niet dusdanig vanzelfsprekend, dat diens aangiften, waarin een dergelijke toerekening achterwege bleef, gekwalificeerd mogen worden als opzettelijk onjuist of onvolledig te zijn gedaan. Dit te minder, waar ook de inspecteur over deze toerekening kennelijk dusdanige twijfels bleek te koesteren, dat hij diezelfde fees niet alleen bij belanghebbende, doch ook bij verschillende andere (rechte)personen heeft belast.

De vraag, of men verplicht is inkomsten, die men de facto niet heeft genoten, de jure toch moet beschouwen als fictieve baten, die men fiscaal moet verantwoorden, is van hoog juridisch gehalte. Men kan een belastingplichtige niet verwijten, dat hij aan die vraag voorbijgaat, althans die niet trefzeker beantwoordt. In zijn handboek ‘Fiscaal Straf- en Strafprocesrecht 2001’ schrijft Valkenburg hierover (op blz. 25) onder meer:

Noch het reguliere aangiftebiljet inkomstenbelasting noch de toelichting daarop van de Belastingdienst dwingt tot de aangifte van fees die — al dan niet ten gevolge van een wilsbesluit — effectief niet door de belastingplichtige zelf maar door een ander worden genoten. In zoverre is de vraagstelling in een aangifteformulier nog bleker, dan de expliciete vraagstelling uit hoofde van artikel 47 AWR, ter zake waarvan uw Raad op 30 januari 2007, VN 2009/8.25 sub 5.2.5 het navolgende overwoog:

Analyseert men het bewijsmateriaal, waarop het Hof zijn oordeel te dezer zake mogelijk heeft gebaseerd (de uitspraak zou, daarover overigens niets te raden moeten overlaten) dan zal dit wellicht gelegen kunnen zijn in de door het Hof (onder 2.14) genoemde brief van [i] van 29 september 2003. Daaruit kan weliswaar worden afgeleid, dat belanghebbende als agent fungeerde voor [i] maar zeker niet dat hij dit voor eigen rekening en risico deed. Integendeel; [i] lijkt juist te hebben verklaard, dat belanghebbende optrad ‘through […]’. Op basis van welke instructie danwel rechtsverhouding [i] betalingen deed aan [D] laten de door het Hof geciteerde passages geheel in het midden. Daaraan mag overigens geen bewijskracht ten nadele van belanghebbende worden toegekend nu hijzelve noch zijn gemachtigde in de gelegenheid zijn gesteld aanwezig te zijn bij het onderzoek bij [i], vooraf kennis te nemen van de vraagstelling, zelf vragen te formuleren en/of een contra-expertise te (doen) verrichten. Belanghebbende is doordien onvoldoende in de gelegenheid gesteld zijn verdediging te voeren. Dat aan belanghebbendes inzagerechten tekort is gedaan, blijkt gevoeglijk uit middel IV en de daarop gegeven toelichting, waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moet worden beschouwd.

Belanghebbende heeft zich erop beroepen, dat het op grond van het belastingverdrag tussen de Verenigde Stalen en Nederland verkregen bewijsmateriaal ten onrechte is gebezigd tot bewijs voor de boetegrondslag. Het Hof heeft dat beroep (in r.o. 4.32) verworpen, zulks evenwel op onjuiste gronden. Ten onrechte is het Hof voorbijgegaan aan de aan het slot van artikel 30, eerste zin van dat verdrag gestelde beperking ten aanzien van de inlichtingenuitwisseling, die luidt als volgt:

Gezien de door hel Hof in de bestreden uitspraak gebezigde bewijsconstructie is belanghebbende veroordeeld voor de hem telastegelegde vergrijpen (mede) op basis van geanonimiseerde stukken (r.o. 4.4). Die anonimisering betrof de namen van de ambtenaren, die het onderzoek à charge verrichtten. Dat zijn nu juist de getuigen, die in het kader van de verdediging aan de tand gevoeld moeten (kunnen) worden. Door toe te laten, dat de naam van deze ‘verbalisanten’ door de inspecteur onleesbaar werden gemaakt, heeft het Hof fundamentele rechten geschonden. De anonimisering is in de uitspraak niet gemotiveerd. Onder deze omstandigheden had het Hof het desbetreffend materiaal niet tot het bewijs voor de boete-oplegging mogen bezigen. De constatering van het Hof (sub 4.4, laatste zin) dat belanghebbende zich niet tegen deze wijze van anonimisering heeft verzet doet daaraan niet af. Dat geldt reeds in het algemeen, omdat het beginsel ‘wie zwijgt stemt toe’ geen steun vindt in het (straf)recht, maar in dit geval à fortiori, omdat belanghebbende niet werd bijgestaan door een rechtskundig raadsman.

Ook de door het Hof (sub 2.18 en 4.16) gerelateerde verklaring (en) van de notaris van [B] BV had het Hof niet zonder nadere redengeving tot het bewijs mogen bezigen.

Niet alleen gaat hei hier om de verklaring(en) van een klassieke geheimhouder, die niet zonder schending van zijn verschoningsrecht kan (kunnen) zijn verkregen, maar ook ontbreekt de desbetreffende verklaring aan de gedingstukken, zodat onduidelijk is, waarop het Hof zijn desbetreffende kennis baseert. Waar het gaat om een vertrouwensfunctionaris had het Hof zich ook zelf moeten overtuigen van de rechtmatige verkrijging, althans tenminste aan belanghebbende de gelegenheid moeten bieden zich daartegen te verdedigen. Mogelijk zou belanghebbende in de fase, waarin hij van rechtsbijstand verstoken was, daar niet zelf zijn opgehouden. In zoverre is zijn belang onherstelbaar geschonden door het feit, dat in de fase waarin hij werd bijgestaan door een professioneel gemachtigde het desbetreffende stuk niet ter inzage is verleend.

Blijkens het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting van 19 juni 2008 verklaarde belanghebbende, dat hij niet meer kon beschikken over professionele rechtsbijstand, omdat hij niet (meer) beschikte over voldoende middelen. Het Hof had hem in dat verband moeten wijzen op de mogelijkheid zich kosteloos door een toegevoegd advocaat te laten bijstaan, althans had hem een advocaat moeten toewijzen. Door dit te verzuimen heeft het Hof belanghebbende onvoldoende rechtsbescherming geboden. Dat het in casu gaat om een complexe zaak met de nodige vraagstukken van hoog fiscaaljuridisch gehalte was het Hof reeds ter zitting van 19 juni 2008 kenbaar uit de voordien tussen partijen en het Hof gewisselde stukken.

Dat blijkt ook uit de uitvoerige behandeling ter zitting van 19 juni 2008, ter zake waarvan een gedetailleerd proces-verbaal werd opgemaakt van 11 pagina's gedateerd 11 juli 2008. Door belanghebbende niettemin rechtskundige bijstand te onthouden, althans hem niet uitdrukkelijk te wijzen op de mogelijkheid van (kosteloze) toevoeging, zijn diens rechten als bedoeid in artikel 6, lid 3, sub c, EVRM en artikel 14, lid 3, sub d, IVBPR geschonden.

De juistbedoelde schending is niet meer reparabel, nu het Hof het niet alleen toelaatbaar heeft geoordeeld, dat door de inspecteur in het boetekader aan belanghebbende vragen zijn gesteld zonder voorafgaande cautie, maar ook het Hof zelf heeft verzuimd belanghebbende ter zitting op zijn zwijgrecht als verdachte te wijzen. In elk geval had het Hof de mondelinge verklaringen van belanghebbende voor het bewijs van diens opzet c.q. bewustheid, als bedoeld in (onder meer) de rechtsoverwegingen 4.19 en 4.31 moeten uitsluiten. Dat zulks niet is geschied, blijkt overduidelijk uit het gegeven, dat het Hof in diverse overwegingen gewicht heeft toegekend aan verklaringen, die belanghebbende zonder voorafgaande cautie heeft afgelegd. Concrete voorbeelden daarvan zijn in de voorafgaande middelen en toelichtingen, waarvan de inhoud als alhier herhaald en ingevoegd moeten worden beschouwd gegeven. Daarnaar zij verwezen.

Dat belanghebbende tijdens de zittingen van 19 juni 2008 en 12 maart 2009 uitvoerig door het Hof is bevraagd, blijkt onmiskenbaar uit de van het verhandelde opgemaakte processen-verbaal, waarin tal van verklaringen van belanghebbende zijn opgenomen, veelal voorafgegaan door zinsneden als; ‘Desgevraagd verklaart…’

Een voorafgaande cautie is evenwel nergens opgetekend, zodat het ervoor moet worden gehouden, dat deze ook niet is gegeven. Reeds deswege is het onderzoek ter zitting alsmede de (mede) naar aanleiding daarvan door het Hof gedane uitspraak nietig.

Voor wat betreft de vereiste voorafgaande kennisgeving van de boete-oplegging overweegt het Hof (in r.o. 4.37) dat de brieven van de inspecteur van 9 december 2003 en 6 januari 2004 zijn bedoeld als kennisgeving en mededeling van de boete als bedoeld in de artikelen 67k en 67g, van de AWR. Mitsdien faalt — aldus het Hof — klacht van belanghebbende over dit punt. Dat is onbegrijpelijk, nu voormelde brieven van de inspecteur wellicht mogen zijn bedoeld de functie te vervullen van de vereiste kennisgevingen, maar zij materieel noch formeel voldoen aan de daaraan te stellen minimale eisen. Nog minder voldoen zij aan de internationale eisen, zoals geformuleerd in artikel 14, lid 3, sub a, van het IVBFR en artikel 6, lid 3, sub a, van het EVRM.

Welnu uit de brieven van 9 december 2003 en 6 januari 2004 kan onmogelijk worden afgeleid waarvan belanghebbende in casu wordt beticht. Dat is ook alleszins verklaarbaar, nu de inspecteur zelf ten tijde van het schrijven van die brieven in onzekerheid verkeerde, of en zo ja bij welke (rechts)persoon de fees van [i] hier te lande door hem konden worden belast. Het enkele feit, dat belanghebbende kennelijk geen poging had gedaan deze fees voor zich te bedingen danwel zelf te toucheren kan in dit verband toch moeilijk als een concrete omschrijving van een verwijt worden beschouwd.

Wanneer de oplegging van een boete door de rechter ten principale gerechtvaardigd wordt geacht, is hij degene die de hoogte daarvan bepaalt, rekening houdend met het wettelijk maximum van 100% van het belastingbedrag, dat door de boeteling aanvankelijk werd ontdoken. De rechter is daarbij niet gebonden aan een percentuele benadering, ofschoon die maatstaf in de praktijk blijkens de jurisprudentie vaak wordt gehanteerd. Ook het Hof kiest dáárvoor, overwegende (in r.o. 4.39):

In zoverre is 's Hofs gedachtegang begrijpelijk. Daarna wordt zij evenwel onnavolgbaar. Een relatie met de door het Hof van jaar tot jaar gegrond geoordeelde correcties ter zake van aan belanghebbende toegerekende fees kan immers in de uitspraak onmogelijk worden gevonden. Als gevolg daarvan is evenmin na te gaan, wát het effect is van 's Hofs uitdrukkelijke beperking van de boetegrondslag, waarvan blijkt uit de navolgende overweging (in r.o. 4.39)

Het Hof bedoelt daarmede kennelijk, dat — anders dan de inspecteur heeft gedaan — de boete niet berekend mag worden over de rentecorrecties, die de inspecteur in de desbetreffende jaren heeft toegepast en die door het Hof — goeddeels op basis van omkering van de bewijslast — niettegenstaande belanghebbendes beroep zijn gehandhaafd. In hoeverre het Hof overigens rekening heeft gehouden met het effect van de omkering van de bewijslast op de omvang van de overige correcties, blijft te raden.

Reeds op grond van het voorafgaande is het voor belanghebbende volstrekt onbegrijpelijk, hoe het Hof tot zijn oordeel (in r.o. 4.40) is gekomen, dat een boete voor elk van de jaren 1998 en 1999 ad 10.000 euro, en voor het jaar 2000 ad 30.000 euro en voor het jaar 2001 ad 40.000 euro ‘passend en geboden’ moet worden geacht. Natuurlijk, de rechter komt een grote vrijheid toe in de bepaling van de strafmaat, maar dat neemt niet weg dat aan de motivering daarvan zekere eisers moeten worden gesteld. Deze moet voor de bestrafte navolgbaar, althans begrijpelijk zijn en dat is zij bepaald niet.

Dat laatste geldt eveneens voor de wijze, waarop het Hof de korting op de aldus vastgestelde boeten met 15% motiveert vanwege het undue delay. Het gaat daarbij maar liefst om een overschrijding van de redelijke termijn, die door het Hof zelf (in r.o. 4.41) al wordt bepaald op meer dan vier en een kwart jaar. Een termijnsoverschrijding, die veel verder reikt dan de termijnen, waarvoor uw Raad bij arrest van 19 december 2008, VN 2008/62.7 een aantal vuistregels heeft gegeven. Men zou dan verwachten, dat in het onderhavig geval een veel hogere korting zou worden toegepast dan de door het Hof gehanteerde 15%

Vgl. Hof Amsterdam d.d. 10 juni 2010 (LJN: BN 8894) en Rb Breda d.d. 21 juni 2010 (LJN: BN 2491).

Het is teruninste opmerkelijk, dat het Hof (in r.o. 4.41) de termijnsoverschrijding mede aan belanghebbende toerekent, omdat diens toenmalige gemachtigde, in de aanslag — bezwaar- en beroepsfase — stukken veelal op het laatste moment zou hebben ingediend. Eerstens mist deze overweging feitelijke grondslag. In de door het Hof (sub 2) gerelateerde vaststaande feiten is daarvoor geen enkel aanknopingspunt te vinden. Het Hof verzuimt bovendien de termijn, die het aan belanghebbende aanrekent te kwantificeren, althans inzichtelijk te maken. Voorts getuigt het Hof ook hier van onvoldoende oog voor de rechtsbescherming van belanghebbende door de merkwaardige toevoeging (sub 4.41): ‘… zoals belanghebbende ook beaamt’. Niet alleen vindt deze constatering geen, althans onvoldoende bevestiging in de gedingstukken (ook sub 2 van de bestreden uitspraak wordt daaraan niet gerefereerd) maar ook rijst hier de vraag of en in hoeverre het Hof in dit kader gewicht mag toekennen aan de eigen opvatting van de verdachte belastingplichtige, met name ook wanneer een dergelijke opvatting zonder voorafgaande cautie wordt gedebiteerd.

Tenslotte heeft het Hof ten onrechte verzuimd in het kader van de straftoemeting rekening te houden met de schendingen van de fundamentele rechten van de verdachte, waarvan uit de voorgaande middelen en de toelichtingen daarop (die ook hier als herhaald en ingevoegd moeten worden beschouwd) blijkt. In het penitentiair recht is dat op grond van de leer van uw Raad niet alleen gebruikelijk, doch ook geboden, zo deze schendingen al niet leiden tot de niet-ontvankelijkheid van de vervolgende instantie, waarmede de boete-oplegging moet worden gelijkgesteld (HR 19 juni 1985, NJ 1986, 104). Het gaat hier volgens vaste rechtspraak om beginselen van een behoorlijke straftoemeting. Het Hof geeft daar in de bestreden uitspraak onvoldoende blijk van daarmede gerekend te hebben, althans heeft zulks onvoldoende gemotiveerd.

De bestreden uitspraak is gedaan door de derde meervoudige belastingkamer in het Gerechthof Arnhem, voorgezeten door mr. R.F.C. Spek. Uit diens antecedenten blijkt, dat hij nog als belastingambtenaar werkzaam was, toen het onderhavige beroep bij het Hof aanhangig werd gemaakt. Dat geschiedde aanvankelijk met een pro forma beroepschrift dat door de toenmalig gemachtigde van belanghebbende werd aangevuld d.d. 30 mei 2005. Diezelfde gemachtigde heeft, naar uit de gedingstukken blijkt, in 2005 gecorrespondeerd met de griffier over de in acht te nemen procesorde, zoals een eventuele versnelde behandeling, termijnen e.d. Uit de reactiebrieven van de griffier blijkt, dat deze de verzoekers heeft voorgelegd aan (de voorzitter van) de belastingkamer, die deze inhoudelijk heeft beoordeeld en — al dan niet — heeft afgewezen.

Het gaat derhalve om een fase waarin mr. R.F.C. Spek nog deel uitmaakte van de Belastingdienst, optredende als partij in de onderhavige procedure en tevens als vervolgende instantie, voor wal betreft de in geding zijnde vergrijpboeten. Reeds doordien is de objectieve vrees gewettigd, dat hij in de onderhavige zaak niet kan worden beschouwd als de onafhankelijke en/of onpartijdige rechter, als bedoeld in artikel 14, lid 1, van het IVBPR resp. artikel 6, lid 1, EVRM. In een dergelijk geval kan aan de samenstelling van het gerecht niet het voordeel van de twijfel worden gegund. De schijn van partijdigheid is gewekt en kan niet meer worden weggenomen. Op grond van deze objectieve feiten en omstandigheden kan door uw Raad worden vastgesteld, dat in casu geen sprake was van een impartial tribunal en dat aan belanghebbende een fair proces is onthouden. Dat belanghebbende daarop zelf in feitelijke instantie geen beroep heeft gedaan, mag hem niet worden aangerekend, nu hij ter terechtzitting(en) niet werd bijgestaan door een professioneel gemachtigde.

In dit verband is saillant dat mr. R.F.C Spek van 1 maart 1992 tot 31 augustus 2006 als senior beleidsmedewerker in dienst was van het Ministerie van Financiën en — zonder enige tussenliggende incubatieperiode — per 1 september 2006 toetrad tot de (zittende) rechterlijke macht. Wanneer hij precies zitting heeft genomen in de meervoudige belastingkamer, die de bestreden uitspraak heeft gedaan, is (door belanghebbende) niet te traceren. Uit hel procesdossier blijkt, dal mr. Spek ter zitting van 19 juni 2008 als voorzitter van de kamer fungeerde. Een kennisgeving van wijziging van de behandelend kamer is door (de gemachtigde van) belanghebbende nimmer ontvangen. Gelet op de in 2005 gevoerde correspondentie en de latere samenstelling van het Hof ter zitting is dat op zijn minst opmerkelijk.

Het een en ander klemt temeer, waar mr. R.F.C. Spek zich als belastingambtenaar meer in het bijzonder profileerde als bestrijder van internationale ‘fiscale constructies’, als door het Hof in de bestreden uitspraak omschreven, en als deskundige vraagbaak binnen de dienst op dit terrein. Ook al blijkt uit het onderhavig procesdossier niet in concreto, dat hij met het onderhavige feitencomplex in de aanslag- c.q. bezwaarfase rechtstreeks bemoeienis heeft gehad, dan laat zulks onverlet de geobjectiveerde vrees, dat de onderhavige zaak/zaken door het Hof niet onafhankelijk c.q. onpartijdig zijn berecht, althans dat die schijn is gewekt.

Uit openbare informatie blijkt dat mr. R.F.C. Spek nog immer deel uitmaakt van de zogenaamde Coördinatiegroep Constructiebestrijding. Hiertoe zij verwezen naar de site http://lexius.nl, die bij de laatste consultatie voor de opstelling van deze schriftuur als geldigheidsdatum vermeld 26 augustus 2010. De aldus ge-etaleerde actuele (neven) functie, die overigens niet is vermeld bij de opgave van nevenfuncties van mr. R.F.C. Spek als raadsman bij het Gerechtshof Arnhem, is onverenigbaar te achten met zijn optreden in de onderhavige zaak. Het moet niet veel gekker worden!

concludeer ik namens belanghebbende tot vernietiging vast de bestreden uitspraak/respectievelijk uitspraken. Voorts verzoekt belanghebbende uw Raad te bepalen dat het griffierecht wordt gerestitueerd en de Staat (alsnog) te veroordelen in de (integrale) proceskosten. Belanghebbende wil dit beroep te gelegener tijd gaarne nader (doen) bepleiten.