CBb, 08-12-2014, nr. AWB 13/66 AWB 13/71

Vast staat dat [naam 1] ten tijde van belang als registeraccountant stond ingeschreven in het register als bedoeld in artikel 55, derde lid, van de Wet op de Registeraccountants (hierna: Wet RA) en werkzaam was als openbaar accountant bij [naam 2] N.V. (hierna: [naam 2]).

In hoger beroep is niet bestreden de niet-ontvankelijkverklaring door de accountantskamer van klachtonderdeel V.

Het College ziet aanleiding de grieven van [naam 1] die aan de orde stellen dat de accountantskamer ten onrechte klachtonderdelen I, II en IV niet niet-ontvankelijk heeft verklaard, en de grief van AFM dat de accountantskamer ten onrechte klachtonderdeel III niet-ontvankelijk heeft verklaard, hierna gezamenlijk te bespreken.

Artikel 22, eerste lid, van de Wet tuchtrechtspraak accountants (hierna: Wtra), luidde, ten tijde en voor zover hier van belang, dat een ieder bij een vermoeden van handelen of nalaten als bedoeld in artikel 33, eerste lid, van de Wet op de Registeraccountants (hierna: Wet RA) door een registeraccountant, binnen drie jaar na de constatering van het handelen of nalaten door middel van een klaagschrift een klacht kan indienen bij de accountantskamer. Zoals is overwogen in de uitspraak van het College van 13 maart 2012 (ECLI:NL:CBB:2012:BV8600), biedt de parlementaire geschiedenis bij artikel 22 Wtra geen aanknopingspunt voor het oordeel dat voor het doen aanvangen van de termijn van drie jaar, bedoeld in artikel 22, eerste lid, Wtra, (enig) besef van het tuchtrechtelijk verwijtbare karakter van het handelen of nalaten van de accountant is vereist. Dit laat onverlet, zoals het College heeft overwogen in de uitspraak van 18 oktober 2012 (ECLI:NL:CBB:2012:BY0958), dat bedoelde termijn eerst aanvangt wanneer de klager objectief gezien, gelet op de voor hem beschikbare informatie, op de hoogte is van het feitelijk handelen of nalaten van de betrokken accountant dat de grond vormt voor het indienen van zijn klacht. In dat licht moet de term “constatering” als bedoeld in artikel 22, eerste lid, Wtra worden begrepen. Zoals het College heeft overwogen in zijn uitspraak van 23 augustus 2013 (ECLI:NL:CBB:2013:135), kan in veel gevallen reeds van een constatering van handelen of nalaten in de zin van artikel 33 Wet RA gesproken worden, voordat de klager beschikt over alle informatie die noodzakelijk is om een klacht aan de tuchtrechter te kunnen voorleggen. Voor de aanvang van de driejaarstermijn is dan beslissend of sprake is van een constatering van zodanige feiten, dat daarop redelijkerwijs een vermoeden in de zin van artikel 22 Wtra gebaseerd kan worden. Het College voegt hier aan toe dat uit genoemde bepaling volgt dat een klacht in vorenbedoelde zin een klacht is die, gelet op haar formulering, het ontstane vermoeden van het tuchtrechtelijk verwijtbare handelen of nalaten al dan niet nader concretiseert. Ook indien een klacht eerst nader kan worden geconcretiseerd of worden onderbouwd naar aanleiding van of met feiten en omstandigheden opgekomen na het ontstaan van het vermoeden, neemt dat niet weg dat de potentiële klager op grond van artikel 22, eerste lid, Wtra niet meer dan drie jaar de tijd heeft om de klacht na de constatering van het feitelijk handelen of nalaten dat aan de basis lag van het vermoeden aanhangig te maken. Hiervan moet worden onderscheiden het geval waarin na de constatering van het feitelijk handelen en het daarop gebaseerde ontstane vermoeden bij nader onderzoek sprake is van een constatering van andere feiten waarop een nieuw zelfstandig ander vermoeden in de zin van artikel 22 Wtra gebaseerd kan worden. Dan vangt de driejaarstermijn voor een klacht die een (nadere) concretisering van dat andere vermoeden behelst aan op een later moment, namelijk het moment waarop de feiten die ten grondslag liggen aan dat vermoeden zijn geconstateerd.

Vaststaat dat het klaagschrift van AFM op 24 juni 2011 bij de accountantskamer is binnengekomen. Dit betekent dat moet worden nagegaan of reeds vóór 24 juni 2008 sprake was van een constatering van zodanige feiten, dat daarop redelijkerwijs een vermoeden in de zin van artikel 22 Wtra gebaseerd kon worden en of de klacht is aan te merken als een (nadere) concretisering van dat ontstane vermoeden.

AFM was vanaf november 2007 op de hoogte van mediaberichten over vermeende frauduleuze handelingen met betrekking tot vastgoedtransacties door medewerkers van (onder meer) Stichting Philips Pensioenfonds (hierna: PPF). AFM wist ook dat de controle over de jaarrekeningen 2006 en 2007 van PPF in handen was van [naam 2]. In een brief van 5 februari 2008 heeft AFM om nadere informatie verzocht waaruit blijkt welke maatregelen zijn genomen. Op 28 februari 2008 heeft AFM de bij brief van 5 februari 2008 verzochte informatie alsmede het onderzoeksrapport van [naam 2] ontvangen. In dat onderzoeksrapport wordt ingegaan op de controle van de jaarrekening 2006 en de in dat kader door de externe accountant uitgevoerde werkzaamheden. Een en ander heeft geleid tot nadere vragen van AFM aan [naam 2] bij brief van 25 april 2008. Die nadere vragen betroffen het optreden van de, bij [naam 2] werkzame, externe accountant die genoemde controle heeft verricht. Het College citeert:

" (…) Zoals mondeling met u besproken, kan de AFM, op grond van de ontvangen informatie nog geen conclusies formuleren omtrent het optreden van de externe accountant dan wel de accountantorganisatie in deze casus.

In het telefoongesprek hebben wij [naam 2] N.V. (“[naam 2]”) voorgesteld dat [naam 2] een intern onafhankelijk onderzoek verricht op het dossier SPP, teneinde een oordeel te kunnen vormen, gebaseerd op alle relevante informatie, over het optreden van de externe accountant in deze casus. De onderzoeksvraag van dit onderzoek is:

In hoeverre heeft de externe accountant de controle van de post ‘Vastgoedbeleggingen’ en de daarmee samenhangende baten en lasten in de jaarrekening 2006 en 2007 van Stichting Philips Pensioenfonds (en voor zover relevant haar dochterondernemingen) uitgevoerd in overeenstemming met de (NV) COS?

Teneinde het onderzoek nader te concretiseren, stelt de AFM tenminste de volgende deelvragen voor. Het staat [naam 2] echter uitdrukkelijk vrij om deze deelvragen aan te passen, samen te voegen en/of uit te breiden. De voorgestelde vragen zijn:

1. Heeft de externe accountant voldoende kennis van de entiteit en haar omgeving, met inbegrip van de interne beheersing, verkegen om de aard en omvang van het risico van een afwijking van materieel belang als gevolg van fraude of fouten in de jaarrekening te kunnen inschatten?

2. Heeft de externe accountant een toereikende risicoanalyse uitgevoerd en toereikende controlewerkzaamheden gepland om in te spelen op de ingeschatte risico‘s?

3. Heeft de externe accountant de geplande controlewerkzaamheden uitgevoerd?

4. Heeft de externe accountant zijn risicoanalyse en de geplande controlewerkzaanheden heroverwogen, bijvoorbeeld naar aanleiding van de uitkomsten van de uitgevoerde controlewerkzaamheden of naar aanleiding van tussentijds ontvangen signalen?

5. Heeft de externe accountant toereikende controle-informatie verkregen om in staat te zijn redelijke conclusies te trekken waarop het accountantsoordeel kan worden gebaseerd?

6. Heeft de externe accountant afwijkingen ontdekt en beoordeeld of dergelijke afwijkingen individueel of in samenhang met andere afwijkingen, een aanwijzing dan wel een signaal voorfraude kunnen vormen? Zoja, heeft de externe accountant daaraan de vereiste opvolging gegeven?

7. Heeft de externe accountant een aanwijzing verkregen dat er sprake zou kunnen zijn van een overtreding van wet- en regelgeving? Zoja, heeft de externe accountant daaraan de vereiste opvolging gegeven?

8. Heeft de externe accountant toereikend gecommuniceerd met organen belast met governance?"

Op grond van het ontvangen rapport was AFM er op dat moment ook mee bekend dat [naam 1] die externe accountant was. Daarom moet het ervoor worden gehouden dat AFM reeds op 25 april 2008 zodanige feiten had geconstateerd dat daarop redelijkerwijs een vermoeden kon worden gebaseerd dat [naam 1] tuchtrechtelijk verwijtbaar had gehandeld en/of had nagelaten door onvoldoende controlewerkzaamheden te verrichten ten aanzien van de post ‘Vastgoedbeleggingen’ en de daarmee samenhangende baten en lasten in de jaarrekeningen 2006 en 2007 van PPF. Dat op dat moment nog niet al het feitelijk handelen of nalaten van [naam 1] waarop dat vermoeden was gebaseerd volledig in beeld was gebracht doet daaraan niet af. Voor het aanvangen van de termijn van artikel 22 Wtra is dat immers niet nodig.

Klachtonderdelen I, II en III, als onbestreden weergegeven in rechtsoverweging 3.1 van de bestreden tuchtuitspraak, zijn alle, gelet op hun formulering, aan te merken als een nadere concretisering van het onder 3.3.4 geschetste vermoeden.

Klachtonderdeel IV, eveneens weergegeven in rechtsoverweging 3.1 van de bestreden tuchtuitspraak, behelst, kort gezegd, het verwijt dat [naam 1] heeft nagelaten toereikende controlewerkzaamheden uit te voeren op de toelichtingen op de vastrentende beleggingen. Dat verwijt is niet aan te merken als een (nadere) concretisering van het onder 3.3.4 geschetste vermoeden, omdat AFM, naar het College begrijpt, een ander, op zichzelf te beschouwen, onderdeel van de jaarrekening 2006 van PPF aan de orde stelt, te weten de post ‘vastrentende beleggingen’. Het moet ervoor worden gehouden dat AFM eerst in de periode van 13 tot en met 15 oktober 2008 zodanige feiten heeft geconstateerd dat daarop redelijkerwijs een vermoeden kon worden gebaseerd dat [naam 1] ten aanzien van de post vastrentende beleggingen in de jaarrekening 2006 van PPF tuchtrechtelijk verwijtbaar heeft nagelaten toereikende controlewerkzaamheden uit te voeren. Daartoe is het volgende redengevend. AFM heeft, zoals onbestreden door de accountantskamer in rechtsoverweging 4.8.1 van de bestreden tuchtuitspraak is vastgesteld, ten aanzien van dit klachtonderdeel gesteld dat [naam 1] een SAS70-verklaring had moeten opvragen en beoordelen, alsmede veel eerder navraag had moeten doen naar eventuele interne beheersmaatregelen voor de getrouwheid van de toelichtingen op de vastrentende beleggingen en – naar aanleiding van het antwoord daarop – aanvullende controlemaatregelen moeten plannen en uitvoeren. Vast is komen te staan dat AFM in de genoemde periode van 13 tot en met 15 oktober 2008 op het kantoor van [naam 2] voor het eerst van een aantal vastleggingen uit het controledossier van PPF heeft kennisgenomen, waaronder het document ‘Verslag aan het College van Beheer inzake jaarrekening 2006’ van 24 april 2007. Uit dat document blijkt, hetgeen ook door [naam 1] wordt bevestigd, dat op het moment van afgifte van de goedkeurende accountantsverklaring [naam 1] nog niet in het bezit was van een SAS70-verklaring. De vermelding in het rapport van 28 februari 2008 dat er een SAS70-verklaring is opgevraagd, komt niet de door [naam 1] gewenste betekenis toe, omdat dat rapport geen aanwijzingen bevat dat [naam 1] vervolgens geen SAS70-verklaring had verkregen.

Gelet op het hiervoor onder 3.3.2 weergegeven toetsingskader is ten aanzien van klachtonderdeel IV de driejaarstermijn van artikel 22 Wtra aangevangen na 24 juni 2008.

Het voorgaande leidt tot de volgende conclusies.

Allereerst heeft de accountantskamer ten onrechte klachtonderdelen I en II beoordeeld in plaats van deze niet-ontvankelijk te verklaren. De hierop betrekking hebbende grieven van [naam 1] slagen. De bestreden uitspraak komt in zoverre voor vernietiging in aanmerking. Dit brengt met zich dat niet wordt toegekomen aan de beoordeling van de grieven van [naam 1] gericht tegen het inhoudelijk oordeel van de accountantskamer inzake deze klachtonderdelen.

Voorts heeft de accountantskamer terecht klachtonderdeel III niet-ontvankelijk verklaard. De hierop betrekking hebbende grief van AFM faalt.

Verder heeft de accountantskamer terecht klachtonderdeel IV inhoudelijk beoordeeld. De hierop betrekking hebbende grief van [naam 1] faalt.

Ten aanzien van de grief van AFM tegen de ongegrondverklaring van klachtonderdeel IV door de accountantskamer overweegt het College als volgt.

Voorop wordt gesteld dat het in beginsel aan de klager is om feiten en omstandigheden te stellen en – in geval van gemotiveerde betwisting – aannemelijk te maken, die tot het oordeel kunnen leiden dat de betrokken accountant tuchtrechtelijk verwijtbaar heeft gehandeld. Dit geldt voor AFM als klager des te meer nu zij op grond van artikel 51 van de Wet toezicht accountantsorganisaties bevoegd is ten behoeve van de juiste uitvoering van haar bij of krachtens deze wet geregelde taken en bevoegdheden van een ieder inlichtingen te vorderen.

[naam 1] heeft dit klachtonderdeel, waarvan de inhoud hiervoor in 3.3.6 is geschetst, gemotiveerd betwist door erop te wijzen dat hij naar aanleiding van de ontbrekende SAS70-verklaringen van BlackRock en State Street Bank wel degelijk toereikende controlewerkzaamheden heeft verricht ten aanzien van de toelichting op de vastrentende beleggingen in de jaarrekening 2006 van FFP en wel door bij BlackRock en State Street Bank onderzoek te doen, en de interne beheersmaatregelen binnen PPF vast te stellen en de opzet, werking en effectiviteit daarvan te beoordelen. Uit het hiervoor onder 3.4.2 weergegeven toetsingskader volgt dat het dan aan AFM was om aannemelijk te maken dat [naam 1] ter zake van dit klachtonderdeel tuchtrechtelijk verwijtbaar heeft gehandeld. Zulks heeft zij echter nagelaten. In dit verband acht het College van belang dat AFM niet heeft betwist de stelling van [naam 1] dat zij geen (dossier)onderzoek heeft verricht naar de controlewerkzaamheden met betrekking tot de toelichting op de post ‘vastrentende beleggingen’ en dit klachtonderdeel dus niet met onderzoeksgegevens heeft kunnen staven.

Gelet op het voorgaande heeft de accountantskamer terecht klachtonderdeel IV ongegrond verklaard.

Nu klachtonderdelen I, II, III en V niet-ontvankelijk zijn en klachtonderdeel IV ongegrond is, zal het College de door de accountantskamer opgelegde maatregel eveneens vernietigen.

Het College zal het hoger beroep van AFM ongegrond verklaren. Het College zal het hoger beroep van [naam 1] gegrond verklaren en de uitspraak van de accountantskamer vernietigen wat betreft de ongegrondverklaring van klachtonderdeel I, de gegrondverklaring van klachtonderdeel II (in al zijn subonderdelen) en de opgelegde maatregel. Het College zal de zaak zelf afdoen en, gelet op hetgeen hiervoor is overwogen onder 3.3.1. tot en met 3.3.4, klachtonderdelen I en II niet-ontvankelijk verklaren.