Hof Amsterdam, 15-12-2011, nr. 10/00559

De inspecteur heeft met dagtekening 31 augustus 2004 aan belanghebbende voor het boekjaar 1999/2000 een aanslag opgelegd in de vennootschapsbelasting berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.215.186. Gelijktijdig is bij beschikking een bedrag van ƒ 58.617 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 10 november 2008 de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 823.209 en de in rekening gebrachte heffingsrente verlaagd tot ƒ 39.623.

Bij uitspraak van 30 juli 2010 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 763.382 en de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. Daarnaast heeft de rechtbank de inspecteur veroordeeld tot vergoeding van proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van € 805 en tot vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht van 288.

Het door belanghebbende tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 13 augustus 2010, aangevuld bij brieven van 13 augustus 2010 en 19 augustus 2010. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld, waarop belanghebbende heeft geantwoord bij brief van 5 november 2010.

De gemachtigde heeft met dagtekening 21 april 2011 een nader stuk ingezonden, aangevuld bij schrijven van 26 april 2011. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de inspecteur.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 juni 2011. Gelijktijdig en met instemming van partijen zijn ter zitting behandeld het hoger beroep van belanghebbende – alsmede het incidentele hoger beroep van de inspecteur - betreffende de aan haar opgelegde aanslag vennootschapsbelasting voor het boekjaar 1999/2000 (kenmerk Hof 10/00559), alsmede het hoger beroep van [A] Onroerend Goed B.V. en het incidentele hoger beroep van de inspecteur inzake de aan [A] Onroerend Goed B.V. opgelegde aanslagen vennootschapsbelasting voor de boekjaren 1996/1997, 1997/1998 en 1998/1999 (kenmerk Hof respectievelijk 10/00556, 10/00557 en 10/00558). Al hetgeen in één van deze zaken is vermeld of verklaard, wordt eveneens geacht te zijn vermeld of verklaard in de andere gelijktijdig behandelde zaken. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld, waarbij belanghebbende (evenals in de hierna opgenomen citaten) is aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’:

“2.1. Eiseres heeft op 30 september 1999 alle aandelen verworven in [A] Onroerend Goed B.V. (hierna: [A] OG), welke vennootschap op de Nederlandse Antillen is gevestigd. Tot en met 30 september 1999 vormde [A] OG een fiscale eenheid met haar dochtermaatschappij [X] Beheer B.V. Vanaf 1 oktober 1999 is [A] OG (tezamen met [X] Beheer B.V.) gevoegd met eiseres.

Op 20 december 1996 vond (binnen de toenmalige fiscale eenheid [A] OG - [X] Beheer B.V.) een terugbetaling van kapitaal plaats van [X] Beheer B.V. aan [A] OG voor een bedrag van ƒ 7.549.773. Even genoemd bedrag werd door [X] Beheer B.V. rentedragend schuldig gebleven aan [A] OG. Over dit bedrag was in het boekjaar 1996/1997 een bedrag van ƒ 465.427 aan rente verschuldigd, in het boekjaar 1997/1998 een bedrag van ƒ 594.602 en in het boekjaar 1998/1999 een bedrag van ƒ 742.869.

Eiseres heeft in haar aangifte voor de vennootschapsbelasting over het onderhavige boekjaar de (interne) rente betaald c.q. verschuldigd op de in 2.2 schuldig gebleven terugbetaling van kapitaal aanvankelijk aangemerkt als ter belastingheffing toegewezen aan de Nederlandse Antillen. Nadien heeft zij haar standpunt gewijzigd en de (interne) rente aangemerkt als winst in de zin van artikel 25 van de Belastingregeling voor het Koninkrijk (hierna: BRK), die in Nederland belast mag worden naar (maximaal) 4%. Verweerder heeft de aangifte over het onderhavige boekjaar niet gevolgd en heeft het aangegeven belastbare bedrag bij uitspraak op bezwaar vastgesteld op ƒ 823.209, geheel te belasten naar het “normale” tarief van artikel 22 van de Wet op de Vennootschapsbelasting 1969 (…).”

In het onderhavige boekjaar maakten van de door de rechtbank onder 1.1 van haar uitspraak vermelde fiscale eenheid deel uit belanghebbende (als moedermaatschappij), haar dochtervennootschap [A] Onroerende Goed B.V. (hierna: [A] OG) en haar kleindochtervennootschappen [X] Beheer B.V. en [X] Staalhandel B.V. De twee laatstgenoemde vennootschappen zijn feitelijk gevestigd in Nederland.

In het principale hoger beroep is, evenals in eerste aanleg, primair in geschil of [A] Onroerend Goed B.V. (hierna: [A] OG) kan worden aangemerkt als een houdstermaatschappij in de zin van artikel 25 van de Belastingregeling voor het Koninkrijk (BRK) , welke vraag door belanghebbende bevestigend en door de inspecteur ontkennend wordt beantwoord. Indien deze vraag bevestigend moet worden beantwoord, is belanghebbende van opvatting dat de aan [A] OG toerekenbare winst als zelfstandig bestanddeel van de (wereld)winst van belanghebbende in aanmerking moet worden genomen en dat de heffing van vennootschapsbelasting over dit bestanddeel van de winst op grond van artikel 25 BRK beperkt moet worden tot een percentage van 4.

Daarnaast is in het principale hoger beroep (evenals voor de rechtbank) in geschil of het Europese recht – met name het vrije verkeer van de burgers van de Unie (artikel 18 EG-Verdrag (hierna ook: EG), thans artikel 21 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna: VWEU)) en/of de vrijheid van vestiging (artikel 43 EG, thans artikel 49 VWEU), de vrijheid van kapitaalverkeer (artikel 56 EG, thans artikel 63 VWEU) en artikel 5 van de Moeder-dochterrichtlijn – zich er tegen verzet dat de door [X] Beheer B.V. aan [A] OG betaalde casu quo verschuldigde (interne) rente tegen een hoger percentage dan 4 kan worden belast, welke vraag door belanghebbende bevestigend en door de inspecteur ontkennend wordt beantwoord.

In het incidentele hoger beroep is in geschil of de rechtbank in haar uitspraak (impliciet) voorbij heeft kunnen gaan aan de primaire stelling van de inspecteur dat de relatie tussen het in Europa gelegen deel van Nederland en (de toenmalige) Nederlandse Antillen voor de toepassing van het communautaire recht heeft te gelden als een interne situatie, zodat belanghebbende reeds op die grond geen beroep kan doen op de vrijheid van kapitaalverkeer van art. 56 EG (thans: art. 63 VWEU). De inspecteur beantwoordt deze vraag ontkennend en belanghebbende bevestigend.

Voor de motivering van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en de processen-verbaal van de zittingen in eerste aanleg en hoger beroep.

De rechtbank heeft over het geschil het volgende overwogen:

“4.1. In zijn nader stuk heeft verweerder aangegeven - conform eiseres - akkoord te gaan met de vaststelling van het belastbaar bedrag over het onderhavige boekjaar van ƒ 763.382, omdat ten onrechte geen rekening is gehouden met het Antilliaanse verlies van [A] OG ten bedrage van ƒ 59.827. Reeds hierom dient het beroep gegrond verklaard te worden.

Artikel 25 BRK kent aan het land van oprichting van een houdstermaatschappij, die op grond van artikel 34, tweede lid, BRK geacht wordt inwoner te zijn van een van de andere landen, het recht toe de winst van de houdstermaatschappij te belasten naar een percentage dat 4 niet te boven gaat. Dit recht laat onverlet het recht van het land, waarvan de houdstermaatschappij inwoner is, tot belastingheffing over de winst van de houdstermaatschappij.

De BRK bevat geen definitie van het begrip “houdstermaatschappij”. Ingevolge artikel 2, zesde lid, BRK wordt een in de BRK gebezigd doch niet omschreven begrip voor elk land verstaan in de zin van de desbetreffende belastingregelingen van het land, tenzij het zinsverband anders vereist.

Nu [A] OG dochtermaatschappij is binnen een fiscale eenheid en dus op grond van de fiscale eenheidbepalingen “opgegaan is” in eiseres, kan [A] OG onmogelijk beschouwd worden als “houdstermaatschappij” en komt de rechtbank niet toe aan de vraag of artikel 25 BRK al dan niet van toepassing is. De rechtbank verwijst naar de arresten van de Hoge Raad van 29 juni 1988, nr. 24.738, BNB 1988/331, en 13 november 1996, nr. 31.008, BNB 1998/47. Hetgeen eiseres hieromtrent heeft aangevoerd, leidt de rechtbank niet tot een ander oordeel.

De rechtbank begrijpt het standpunt van eiseres over dubbele belastingheffing welke in strijd zou zijn met het gemeenschapsrecht aldus dat eiseres van mening is dat de dubbele heffing wordt veroorzaakt door het al dan niet kunnen vormen van een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Eiseres vergelijkt hiertoe de situatie dat sprake is van een fiscale eenheid met die waarin geen fiscale eenheid bestaat.

De rechtbank is van oordeel dat deze door eiseres gehanteerde vergelijking niet relevant is voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een ongelijke behandeling, nu het hier geen gelijke gevallen betreft. De enkele mogelijkheid al dan niet een fiscale eenheid te vormen is geen reden om een ongelijke behandeling aanwezig te achten. Van een ongelijke behandeling in dit geval zou volgens de rechtbank slechts sprake zijn wanneer de hier aan de orde zijnde situatie anders zou worden behandeld dan een zuiver binnenlandse situatie. Naar het oordeel van de rechtbank is dit niet het geval. Het beroep van eiseres op het gelijkheidsbeginsel faalt derhalve.

Eiseres beklaagt zich er over dat dubbele heffing ontstaat door de combinatie van een fiscale eenheid, heffing op grond van artikel 25 BRK en Antilliaanse belasting en stelt dat dit in strijd met het EU-Verdrag is. Verweerder is van mening dat er geen strijd is met het EU-Verdrag.

De rechtbank oordeelt hieromtrent als volgt. De keuze om een fiscale eenheid aan te gaan met een “dual resident” dochtermaatschappij (te weten [A] OG), zoals in het onderhavige geval, is een volledig vrije keuze van eiseres en kan verweerder niet worden tegengeworpen. Eiseres had er ook voor kunnen kiezen juist geen fiscale eenheid aan te gaan. Of dat in het onderhavige geval geleid zou hebben tot renteaftrek op “Nederlands” niveau en uitsluitend belastingheffing op “Antilliaans” niveau kan derhalve in het midden blijven. Ook de stelling van eiseres dat bij [A] OG op grond van de onderworpenheid uit hoofde van artikel 25 BRK dubbele heffing ontstaat, verwerpt de rechtbank, nu [A] OG geen houdstermaatschappij is (zie 4.3) en Nederland niet kan heffen op grond van artikel 25 BRK.

Ten aanzien van de (dubbele) heffing op de Nederlandse Antillen. beroept eiseres zich op de vestigingsvrijheid van de artikelen 17 en 18 van het EU-Verdrag (Europees staatsburgerschap, de vestigingsvrijheid is hier volgens eiseres een lex specialis van). Eiseres beroept zich hierbij op het arrest van het Europese Hof van Justitie van 12 september 2006, nr. C-300/04, dat ook zou gelden voor migratie uit een EU-land naar een LGO (landen en gebieden overzee in de zin van het EU-Verdrag). Hiernaast stelt eiseres dat ingeval van migratie van Nederland naar een LGO belastingheffing ongeoorloofd is, nu dit een belemmering in de vrijheid van vestiging zou zijn.

De rechtbank oordeelt dat, anders dan eiseres stelt, het vrije staatsburgerschap zoals in het EU Verdrag omschreven niet van toepassing is op vennootschappen. Het arrest van het Hof van Justitie, zaak nr. C-300/04, leidt volgens de rechtbank niet tot een andere conclusie. Wat de belemmering in de vrijheid van vestiging betreft oordeelt de rechtbank als volgt. Gesteld noch gebleken is dat de gestelde belemmering voortvloeit uit bepalingen die zich specifiek richten op kapitaalverkeer. Nu sprake is van concernverhoudingen is de vrijheid van vestiging in geding en dient exclusief aan artikel 43 EU-Verdrag te worden getoetst. Artikel 43 EU-Verdrag is niet van toepassing op de verhouding tussen Nederland en de Nederlandse Antillen, omdat de Nederlandse Antillen geen lidstaat zijn. Ook de stelling van eiseres dat getoetst zou moeten worden aan de Moederdochterrichtlijn dient te worden verworpen, omdat in het onderhavige geval geen sprake is van dividenden en dus toetsing aan de Moederdochterrichtlijn reeds op die grond niet aan de orde is. De rechtbank concludeert dan ook dat, zo al sprake is van dubbele heffing, het beroep van eiseres op het EU-Verdrag moet worden verworpen.

Al het voorgaande leidt tot de conclusie dat het belastbare bedrag dient te worden vastgesteld op ƒ 763.382, te belasten tegen het “normale” tarief van artikel 22 Wet Vpb.

Gelet op het in 4.1.overwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.”

Artikel 25 BRK

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

Aldus gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, H.E. Kostense en H.N. van der Kolk, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing is op 15 december 2011 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: