HR, 04-03-2016, nr. 14/03556

In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

Belanghebbende, ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet), heeft op 17 juli 2009 door middel van cessie vorderingen en aanspraken gekregen op een aantal vennootschappen en natuurlijke personen. Ook op [A] B.V. (hierna: de BV) heeft belanghebbende vorderingen verkregen. Met het oog op de afwikkeling van deze vorderingen heeft belanghebbende op 1 september 2009 met de BV een overeenkomst ter finale kwijting gesloten (hierna: de overeenkomst). In de overeenkomst is een betalingsregeling met de BV getroffen, waarbij een betalingsschema voor deelbetalingen (hierna: de deelbetalingen) door de BV ter aflossing van de vorderingen is vastgelegd. In de overeenkomst is voorts opgenomen dat de deelbetalingen vermeerderd worden met 19 percent aan omzetbelasting.

Belanghebbende heeft ter uitvoering van de hiervoor in 2.1.1 vermelde betalingsregeling in totaal elf maal een bescheid met het opschrift ‘factuur’ aan de BV uitgereikt, met vermelding van een factuurnummer en de omschrijving “Deelbetaling conform contractuele overeenkomst”. De in die bescheiden (hierna: de bescheiden) als deelbetaling opgeëiste bedragen zijn telkens vermeerderd met 19 percent, dit onder de aanduiding “BTW 19%”.

De BV is op 10 april 2012 failliet verklaard. Voordien had de BV de op een drietal van de bescheiden vermelde bedragen, met inbegrip van de als “BTW” aangeduide bedragen, betaald. De op de resterende bescheiden vermelde bedragen zijn onbetaald gebleven. Belanghebbende heeft de op de bescheiden als “BTW” aangeduide bedragen niet in haar aangiften voor de omzetbelasting aangegeven noch voldaan. De BV heeft deze als “BTW” aangeduide bedragen in aftrek gebracht.

Het Hof heeft, ervan uitgaande dat de bescheiden facturen zijn als bedoeld in artikel 37 van de Wet, geoordeeld dat de op de bescheiden als ‘BTW’ aangeduide bedragen ingevolge artikel 37 van de Wet door belanghebbende zijn verschuldigd. Aan dit oordeel heeft het Hof ten grondslag gelegd dat zowel belanghebbende als de BV ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet, dat de op de bescheiden gevorderde deelbetalingen geen prestaties betreffen in de zin van de Wet, en dat belanghebbende het gevaar van verlies van belastinginkomsten niet tijdig en volledig heeft uitgeschakeld.

Het Hof heeft voorts geoordeeld dat de omstandigheid dat de BV de op een aantal bescheiden vermelde bedragen niet aan belanghebbende heeft betaald, geen aanleiding vormt voor het verminderen van de naheffingsaanslag. Daartoe overwoog het Hof dat artikel 29, lid 1, van de Wet toepassing mist, en dat het algemeen geldende gelijkheidsbeginsel evenmin noopt tot het verminderen van de naheffingsaanslag voor zover de BV de ten onrechte in rekening gebrachte bedragen aan omzetbelasting niet heeft betaald.

De middelen richten zich in de eerste plaats tegen het hiervoor in 2.2.1, eerste volzin, vermelde oordeel van het Hof. Omdat het aflossen (de Hoge Raad leest: het opeisen) van een vordering geen economische activiteit in de zin van de Wet vormt en evenmin samenhangt met de onderneming of met de ondernemingsactiviteiten van belanghebbende, heeft belanghebbende de facturen niet in haar hoedanigheid van ondernemer in de zin van de Wet uitgereikt. Artikel 37 van de Wet kan in dat geval geen toepassing vinden, aldus nog steeds de middelen.

De middelen falen in zoverre. Op grond van artikel 37 van de Wet, welke bepaling moet worden uitgelegd in het licht van artikel 203 van BTW-richtlijn 2006, is de opsteller van een factuur de daarop vermelde btw verschuldigd, zelfs wanneer een belastbare handeling ontbreekt (zie HvJ 13 maart 2014, FIRIN OOD, C-107/13, ECLI:EU:C:2014:151, V-N 2014/16.21, punt 54, en HvJ 11 april 2013, Rusedespred OOD, C-138/12, ECLI:EU:C:2013:233, V-N 2013/20.15, punt 23, en de aldaar aangehaalde rechtspraak). Buiten redelijke twijfel moet in dit verband onder ‘factuur’ worden verstaan elk bescheid waarin van een ander betaling wordt gevorderd. Wanneer een belastingplichtige met een dergelijke factuur ten onrechte mede of uitsluitend de betaling van een als ‘btw’ aangeduid bedrag opeist van een ander, niet zijnde een particulier-eindgebruiker (vgl. HR 14 december 2007, nr. 37748, ECLI:NL:HR:2007:AI0669, BNB 2008/123), wordt hij dit bedrag op de voet van artikel 37 van de Wet verschuldigd. Anders dan de middelen betogen doet, gelet op de hiervoor vermelde jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie, aan deze verschuldigdheid niet af dat de gevorderde betaling niet samenhangt met de ondernemingsactiviteiten van de desbetreffende belastingplichtige.

Voor zover de middelen zich richten tegen de hiervoor in 2.2.1, tweede volzin, vermelde oordelen van het Hof kunnen zij evenmin tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de middelen in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

De middelen zijn ten slotte gericht tegen het hiervoor in 2.2.2 vermelde oordeel van het Hof. De middelen stellen voorop dat het aan de heffing van omzetbelasting ten grondslag liggende neutraliteitsbeginsel meebrengt dat de belastingdienst niet méér omzetbelasting mag ontvangen dan aan de opsteller van de factuur daarop is betaald. In dit verband verwijzen de middelen naar de punten 22 en 27 van het arrest van het Hof van Justitie van 15 mei 2014, Almos Agrárkülkereskedelmi, C-337/13, ECLI:EU:C:2014:328, V-N 2014/27.21 (hierna: het arrest Almos). De middelen betogen met een beroep op het Unierecht en op het discriminatieverbod dat ook bij heffing van omzetbelasting op de voet van artikel 37 van de Wet in een (buitenwettelijke) mogelijkheid van teruggaaf overeenkomstig die van artikel 29, lid 1, van de Wet moet worden voorzien. De middelen verbinden hieraan kennelijk de gevolgtrekking dat om deze reden de naheffingsaanslag in zoverre moet worden vernietigd.

Op grond van artikel 90, lid 1, van BTW-richtlijn 2006, aan welke richtlijnbepaling met artikel 29, lid 1, van de Wet uitvoering is gegeven, wordt de maatstaf van heffing en bijgevolg het door de belastingplichtige verschuldigde btw-bedrag verlaagd wanneer de belastingplichtige de overeengekomen tegenprestatie geheel of gedeeltelijk niet ontvangt. Deze bepaling is naar het oordeel van het Hof van Justitie de uitdrukking van een fundamenteel beginsel van de btw-richtlijn volgens hetwelk de maatstaf van heffing de werkelijk ontvangen tegenprestatie is, met het gevolg dat de belastingdienst uit hoofde van de btw niet méér kan ontvangen dan de belastingplichtige heeft geïnd (zie punt 22 van het arrest Almos, en de aldaar aangehaalde rechtspraak). Naar redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is, wordt in dit verband met de term 'maatstaf van heffing' bedoeld de maatstaf van heffing als omschreven in titel VII van BTW-richtlijn 2006, en ziet het bepaalde in artikel 90, lid 1, van BTW-richtlijn 2006, gelet op de in dit artikellid vermelde situaties, slechts op gevallen waarin een belaste levering of een belaste dienst is overeengekomen. Hiermee strookt het bepaalde in artikel 29, lid 1, van de Wet dat slechts teruggaaf wordt verleend van de belasting ter zake van leveringen en diensten.

Het Hof heeft – in cassatie niet bestreden – geoordeeld dat de op de bescheiden vermelde bedragen niet de tegenprestatie vormen voor een door belanghebbende verrichte levering van een goed of dienst. Gelet op het vorenoverwogene faalt reeds op die grond het beroep op artikel 90, lid 1, van BTW-richtlijn 2006 en het arrest Almos. Naar in cassatie terecht niet wordt bestreden, is op die grond ook artikel 29, lid 1, van de Wet niet van toepassing (vgl. HR 14 september 2012, nr. 11/05490, ECLI:NL:HR:2012:BX7197, BNB 2012/278).

Voor zover de middelen tot uitgangspunt nemen dat bij heffing van omzetbelasting op grond van artikel 37 van de Wet sprake is van een juridisch en feitelijk vergelijkbare situatie als waarop de hiervoor in 2.4.2 bedoelde richtlijn- en wetsbepaling betrekking hebben, falen de middelen eveneens. Het is vaste rechtspraak van het Hof van Justitie (zie het hiervoor in 2.3.2 vermelde arrest Rusedespred OOD, alsmede de in dat arrest aangehaalde jurisprudentie) dat aan de heffing van btw op grond van artikel 203 van BTW-richtlijn 2006 ten grondslag ligt dat op een factuur vermelde btw is verschuldigd, ook indien deze bij vergissing is vermeld en ongeacht of btw moet worden voldaan op grond van een aan btw onderworpen handeling. Dit een en ander met het oog op het uitschakelen van het gevaar dat belastinginkomsten verloren gaan doordat de ontvanger van de factuur de btw – hoezeer ook ten onrechte – in aftrek brengt, aldus het Hof van Justitie. Hoewel het recht op aftrek niet kan worden uitgeoefend voor btw die ingevolge artikel 203 van deze richtlijn uitsluitend is verschuldigd op grond van de vermelding ervan op de factuur (zie HvJ 13 december 1989, Genius Holding B.V., C-342/87, ECLI:EU:C:1989:635, BNB 1990/237), is het gevaar voor verlies van belastinginkomsten niet uitgeschakeld zolang de ontvanger van een factuur waarop ten onrechte btw is vermeld, deze niettemin nog kan gebruiken om die btw in aftrek te brengen. Met een dergelijke doelstelling is niet verenigbaar de opvatting dat de belastingdienst bij toepassing van artikel 37 van de Wet niet meer omzetbelasting mag innen dan de ondernemer ter zake van het uitreiken van de desbetreffende factuur van de ontvanger van de factuur aan omzetbelasting heeft ontvangen.