Hof Amsterdam, 11-02-2010, nr. 07/00232

Met betrekking tot geschilpunt 1 overweegt het Hof als volgt. Belanghebbende heeft in zijn conclusie van repliek gesteld dat de door de Gemeente gestelde bruto vloeroppervlakte van 474.080 m2 (zie tabel onder 2.5) zich vrijwel geheel bevindt binnen de bouwkavels die tezamen een kadastrale oppervlakte hebben van 352.752 m2, welke kavels door het Hof hierboven als ‘bouwgronden’ zijn aangeduid. Nu de heffingsambtenaar die — door belanghebbende voor het eerst in hoger beroep (in zijn conclusie van repliek) betrokken — stelling niet, althans niet adequaat, heeft betwist, zal het Hof belanghebbende op het punt van de grootte van de oppervlakte aan bouwgronden volgen.

Uitgaande van een kadastrale oppervlakte van de bouwgronden van 352.751 m2 komt belanghebbende op een totale oppervlakte aan WOZ-gronden van 2.351.088 m2. Volgens de heffingsambtenaar bedraagt die oppervlakte 9.564 m2 meer. Belanghebbende heeft in zijn conclusie van repliek gesteld dat deze 9.564 m2 reeds in een afzonderlijke ‘andere aanslag’ — waarmee belanghebbende kennelijk bedoelt: in een afzonderlijke ‘andere WOZ-beschikking’, namelijk voor woningen — is betrokken. De heffingsambtenaar heeft hier tegenover — ter zitting — slechts verklaard dat hij ‘niet kan aangeven of de oppervlakte van deze objecten ten onrechte [in de beschikking] is meegerekend’. Het Hof is van oordeel dat daarmee belanghebbendes stelling, waarvan de onjuistheid ook overigens niet is gebleken, onvoldoende is weersproken, zodat het Hof ervan uitgaat dat de oppervlakte aan WOZ-gronden — conform het standpunt van belanghebbende — 2.351.088 m2 bedraagt.

Belanghebbende heeft onweersproken gesteld — en uit de gedingstukken valt ook af te leiden — dat de ‘overige gronden’ een restpost vormen. Nu het Hof in rechtsoverweging 5.1 heeft vastgesteld dat de oppervlakte aan WOZ-gronden 2.351.088 m2 en de grootte van de bouwgronden 352.751 m2 bedraagt, en in aanmerking genomen dat de grootte van de oppervlakten aan weilanden (1.400.700 m2), wegen en fietspaden en in erfpacht uitgegeven gronden (68.979 m2 respectievelijk 108.277 m2) niet in geschil is, bedraagt de oppervlakte van de ‘overige gronden’ (2.351.088 m2 -/- 352.751 m2 -/- 1.400.700 m2 -/- 68.979 m2 -/- 108.277 =) 420.381 m2. Ook met betrekking tot geschilpunt 2 is het gelijk derhalve aan belanghebbende.

Ingevolge artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ wordt de waarde van een onroerende zaak, voor zover die niet tot woning dient, bepaald op de vervangingswaarde indien dit leidt tot een hogere waarde dan die ingevolge het tweede lid van evenvermeld artikel. De vervangingswaarde van grond is gelijk aan de prijs die zou moeten worden betaald om vergelijkbare grond (van dezelfde aard, met dezelfde bestemming en met een gelijke kavelgrootte) op de peildatum (1 januari 2003) in eigendom te verwerven. Daarbij pleegt voor grond waarop gebouwd mag worden, een hoger bedrag te moeten worden opgeofferd dan voor grond zonder die bestemming.

Voor wat betreft de waardering stelt het Hof voorop dat op de heffingsambtenaar de last rust aannemelijk te maken dat de door hem vastgestelde waarde niet te hoog is.

Voor de beslechting van de geschilpunten 3 en 4 is van prealabel belang of belanghebbende uitsluitend van de Gemeente vergelijkbare gronden op de peildatum tegen de in de Grondprijzenbrief vermelde prijzen in eigendom had kunnen verwerven, dan wel — indien belanghebbende ook van derden die grond had kunnen verwerven — of aannemelijk is dat de prijs die de Gemeente voor die gronden in rekening zou hebben gebracht, niet hoger zou zijn geweest dan de prijzen die een derde gefactureerd zou hebben.

De heffingsambtenaar heeft gesteld dat het — gelet op de ‘extreme’ grootte van de WOZ-gronden en op de gebondenheid van belanghebbende aan de Gemeente — voor belanghebbende niet mogelijk zou zijn geweest om vergelijkbare grond (van dezelfde aard en met dezelfde bestemming) op de peildatum op een andere wijze te verkrijgen dan door aankoop van de Gemeente. Bij het bepalen van de prijs waartegen de Gemeente vergelijkbare grond op 1 januari 2003 aan belanghebbende zou hebben verkocht, zou zij — aldus de heffingsambtenaar — de grondprijzen uit de Grondprijzenbrief gehanteerd hebben.

Belanghebbende meent dat zij ook van anderen in de regio of daarbuiten vergelijkbare gronden had kunnen kopen en dat de Gemeente niet verplicht was zich bij de uitgifte van gronden aan de richtlijnen in de Grondprijzenbrief te houden.

Het Hof overweegt dienaangaande als volgt. Naar het oordeel van het Hof is aannemelijk geworden dat belanghebbende, gelet op de enorme omvang van het complex en op de gebondenheid die belanghebbende in haar hoedanigheid van X […] aan de stad Utrecht heeft, uitsluitend van de Gemeente vergelijkbare gronden (van dezelfde aard en omvang en met dezelfde bestemming) op de peildatum (1 januari 2003) in eigendom had kunnen verwerven. Uit hetgeen in de Nota onder 4.1.2 (Prijsbeleid) is vermeld, leidt het Hof voorts af dat de Gemeente daarbij de richtlijnen uit de Grondprijzenbrief en de Nota zou hebben gevolgd. Nu de heffingsambtenaar verklaard heeft en het Hof aannemelijk acht dat de Gemeente de Grondprijzenbrief altijd volgde, is niet relevant of — zoals belanghebbende stelt — de Grondprijzenbrief de status van concept had, noch of de heffingsambtenaar verplicht was de Grondprijzenbrief te volgen.

Het vorenstaande geldt ook indien er rekening mee zou moeten worden gehouden dat belanghebbende één of meer gedeelten van de bouwgronden van een andere partij dan de Gemeente had kunnen verwerven. In de Grondprijzenbrief staat immers dat voor gronden met bestemming ‘bijzondere doeleinden’ (als de bouwgronden) niet een marktconforme grondprijs (zoals voor gronden met een andere bestemming) gehanteerd werd. Bij de interpretatie van die zinsnede gaat het Hof er vanuit dat

Aannemelijk is dan ook dat de prijs die de Gemeente op basis van de Grondprijzenbrief in rekening zou brengen niet hoger zou zijn geweest dan de prijzen die een derde (niet zijnde de Gemeente) voor vergelijkbare bouwgronden in rekening had gebracht.

Belanghebbende heeft nog aangevoerd dat zij geen gronden van de Gemeente in eigendom had kunnen verwerven, aangezien de Gemeente, zoals ook blijkt uit de Nota, gronden niet in eigendom maar in erfpacht pleegt uit te geven. Het Hof verwerpt deze stelling, aangezien voor het bepalen van de in geschil zijnde waarde moet worden uitgegaan van de fictie dat de vervangende grond eveneens in eigendom zou worden verworven. Dat de Gemeente op de waardepeildatum in werkelijkheid mogelijk niet meer tot verkoop van de volle eigendom bereid zou zijn geweest, doet dan ook niet ter zake.

De heffingsambtenaar heeft gesteld dat aan de bouwgronden een bruto vloeroppervlakte (BVO) van 474.080 m2 kan worden toegekend en dat deze oppervlakte de basis gevormd zou hebben voor de prijs waartegen belanghebbende vergelijkbare grond van de Gemeente had kunnen kopen.

Belanghebbende bestrijdt weliswaar deze stelling van de heffingsambtenaar, maar niet de berekening van de bruto vloeroppervlakte.

Uit de gedingstukken leidt het Hof af dat op de peildatum de Gemeente bij de uitgifte van gronden naast de richtlijnen uit de Grondprijzenbrief tevens die uit de Nota volgde. Volgens de Nota wordt bij de uitgifte van gronden met de bestemming ‘bijzondere bebouwing’ (waarbij het Hof, gelet op de context waarin het begrip hier gebruikt wordt, ervan uitgaat dat hiermee hetzelfde is bedoeld als met het begrip ‘bijzondere doeleinden’ in de Grondprijzenbrief), ingeval daarop opstallen met meerdere bouwlagen mogen worden gebouwd, de uitgifteprijs met een toeslag verhoogd als een perceel daardoor voor meer dan 100% bebouwd kan worden. Die toeslag is een vast bedrag voor elke vierkante meter waarmee de BVO van de opstallen de oppervlakte van de grond overtreft. De toeslag per m2 is gelijk aan het bedrag dat per m2 in rekening wordt gebracht voor gronden waarop slechts één laag mag worden gebouwd.

Het Hof acht aannemelijk dat de Gemeente die toeslag ook in rekening zou hebben gebracht als belanghebbende op 1 januari 2003 vergelijkbare gronden zou hebben gekocht. Nu belanghebbende de berekening van de heffingsambtenaar op zich zelf niet heeft bestreden, zal het Hof derhalve van een BVO van 474.090 m2 uitgaan, zodat geschilpunt 3.a ten gunste van de heffingsambtenaar wordt beslecht.

De heffingsambtenaar heeft ter onderbouwing van zijn standpunt inzake de waardering van de WOZ-gronden, meer in het bijzonder met betrekking tot de bij uitgifte van gronden door de Gemeente te hanteren prijzen, aanvankelijk geen enkel document ingebracht. Eerst ter zitting van het Hof heeft hij ter staving van zijn standpunt enige stukken ingebracht.

De Grondprijzenbrief en de Nota zijn door belanghebbende ingebracht nadat deze met succes tegen de Gemeente een WOB-procedure heeft gevoerd. Het Hof tekent hierbij aan dat uitsluitend de bedragen in de paragraaf ‘Bijzondere doeleinden’ door de Gemeente niet onherkenbaar zijn gemaakt.

Blijkens de Grondprijzenbrief, de Nota en de verklaring van de heffingsambtenaar ter zitting werd de uitgifteprijs van gronden met bestemming ‘bijzondere doeleinden’ gebaseerd op de kostprijs, die volgens de Gemeente, op 1 januari 2003 […] (exclusief omzetbelasting) bedroeg. Aldus komt de heffingsambtenaar op een waardering van de bouwgronden van (474.080 m2 × […] =) […] (exclusief omzetbelasting).

Belanghebbende heeft ter betwisting van de door de heffingsambtenaar gehanteerde netto vierkante-meterprijs het volgende — voor het eerst in zijn bij het Hof ingediende conclusie van repliek — aangevoerd. De Grondprijzenbrief is een intern stuk, waaraan de Gemeente/de heffingsambtenaar niet gebonden is. Het stuk is zonder betekenis.

Ter onderbouwing van haar standpunt heeft belanghebbende onder andere de volgende documenten ingebracht :

De heffingsambtenaar heeft deze stellingen van belanghebbende — voor het eerst — ter zitting van het Hof bestreden.

Zoals overwogen in 5.4.3 acht het Hof aannemelijk dat de Gemeente bij de uitgifte van gronden in beginsel de prijzen uit de Grondprijzenbrief hanteerde. Het heeft geen reden om aan te nemen dat voor gronden met als bestemming ‘bijzondere doeleinden’ (niet zijnde sport- of scoutingdoeleinden) dit niet zou gelden. Niet in geschil is dat die prijs op 1 januari 2003 […] per m2 bedroeg. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat in haar situatie de Grondprijzenbrief niet zou zijn gevolgd en dat zij slechts een vierkante-meterprijs van […] zou hebben hoeven te betalen. Nu zij zich op een uitzonderingssituatie beroept (te weten het door de Gemeente niet volgen van de Grondprijzenbrief) en zij ter staving van haar standpunt eigen vergelijkingsobjecten inbrengt (te weten transacties in het gebied […]), rust naar het oordeel van het Hof, indien de heffingsambtenaar de relevantie van die objecten betwist, de bewijslast op belanghebbende. Aan die bewijslast heeft zij niet voldaan. Hierbij acht het Hof van belang dat de heffingsambtenaar de door belanghebbende ingebrachte verklaring van — naar zij gesteld heeft — ‘een van de meest gezaghebbende deskundigen van Nederland’, welke verklaring inhoudt dat de netto vierkante-meterprijs voor bouwgronden in […] op 1 januari 2003 […] zou hebben bedragen, naar het oordeel van het Hof afdoende heeft weerlegd door te verwijzen naar de Grondprijzenbrief, volgens welke de gronden in het gebied […] met bestemming ‘bijzondere doeleinden’, zijn uitgegeven tegen een prijs van € 154,62 per m². Derhalve heeft de heffingsambtenaar voldoende aannemelijk gemaakt dat de netto vierkante-meterprijs voor de bouwgronden op 1 januari 2003 […] bedroeg. Dit betekent dat geschilpunt 3.b ten gunste van de heffingsambtenaar wordt beslecht.

Partijen zijn het erover eens dat de ‘overige gronden’ bestaan uit een natuurmonument, te weten Fort Hoofddijk met slotgracht en de daarbij behorende botanische tuin van circa 13 ha, alsmede uit cultuurgronden, groenstroken, bermen en rest- en snippergroen.

De ‘overige gronden’ dienen volgens de heffingsambtenaar gewaardeerd te worden op […] (exclusief omzetbelasting), zijnde — aldus de heffingsambtenaar in zijn bij de rechtbank ingediende verweerschrift — ‘de uitgifte prijs voor tuingrond’. Ter zitting van het Hof stelde de heffingsambtenaar dat het bedrag van […] gebaseerd was op de uitgifteprijzen van gronden voor sportdoeleinden of scoutingterreinen (beide onbebouwd). Daarvan uitgaande had belanghebbende de ‘overige gronden’ voor een prijs van (420.381 m2 × […] =) […] (exclusief omzetbelasting) van de Gemeente kunnen kopen.

Belanghebbende stelt dat deze gronden niet meer waard zijn dan weiland, derhalve […] per m2. Volgens haar gaat het om ‘onrendabele bestemmingen’.

In de Grondprijzenbrief wordt als uitgifteprijs van onbebouwde gronden voor sportdoeleinden of scoutingterreinen een bedrag van […] per m² exclusief omzetbelasting genoemd. Voor ongebouwde gronden met een andere bestemming wordt geen uitgifteprijs genoemd. Wel is in die brief vermeld dat voor het gebied […] de prijzen van gronden bestemd voor ‘Bijzondere doeleinden’ elk jaar worden geïndexeerd en dat de prijs voor ‘onbebouwd terrein (bijv. natuur milieu educatieve tuinen)’ per 1 januari 2003 […] per m² bedraagt. Blijkbaar is dit de prijs die resulteert na indexering van eerdergenoemd bedrag van […]. Het Hof leidt hieruit à contrario af dat buiten het gebied […] voor onbebouwd terrein dat niet is bestemd voor sportdoeleinden of scoutingterreinen, eveneens een netto-uitgifteprijs van […] per m² zou hebben gegolden. Belanghebbende stelt hier slechts een — eigen — verklaring tegenover dat deze gronden niet meer dan […] per m² waard zijn. Het Hof is dan ook van oordeel, dat de heffingsambtenaar de netto vierkante-meterprijs van de ‘overige gronden’ van […] voldoende aannemelijk gemaakt heeft.

Dit betekent dat geschilpunt 4 ten gunste van de heffingsambtenaar wordt beslecht.

De heffingsambtenaar heeft gesteld dat de Gemeente als enige mogelijke wederpartij voor belanghebbende bij de aankoop van de bouwgronden en de ‘overige gronden’ die gronden uitsluitend inclusief omzetbelasting aan belanghebbende geleverd zou hebben, indien belanghebbende deze op 1 januari 2003 van de Gemeente zou hebben gekocht.

Belanghebbende stelt dat zij als vrijgestelde ondernemer nimmer met omzetbelasting belaste gronden gekocht zou hebben als zij de gronden ook vrij van omzetbelasting had kunnen verwerven. Volgens haar geeft de Gemeente ook gronden exclusief omzetbelasting uit. Ter staving van haar standpunt verwijst zij naar diverse grondtransacties.

Bij het bepalen van de gecorrigeerde vervangingswaarde van een onroerende zaak behoort de ter zake van de aanschaf van een nieuw identiek object in rekening gebrachte omzetbelasting tot de waarde, voor zover de eigenaar van de onroerende zaak die belasting niet in aftrek kan brengen. Dit geldt ook indien de onroerende zaak op de waardepeildatum reeds meer dan twee jaren in gebruik was (Hoge Raad 9 februari 2007, nr. 41264, 41265 en 41407, BNB 2007/155, 156 en 157). Niet in geschil is dat, indien belanghebbende de bouwgronden en de ‘overige gronden’ op 1 januari 2003 opnieuw had moeten aanschaffen, zij de ter zake daarvan aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting niet als voorbelasting in aftrek had kunnen brengen. Zoals reeds onder 5.3.6 is overwogen is voorts aannemelijk dat belanghebbende die gronden uitsluitend van de Gemeente had kunnen verkrijgen. De heffingsambtenaar heeft gesteld en het Hof acht aannemelijk dat in dat geval de Gemeente die gronden uitsluitend inclusief omzetbelasting aan belanghebbende geleverd zou hebben. Op grond van de hierna onder 5.8.3 opgenomen overwegingen acht het Hof niet aannemelijk dat belanghebbende levering van die gronden exclusief omzetbelasting zou hebben kunnen bedingen. Uit het zojuist overwogene vloeit voort dat de bouwgronden op […] per m² en de ‘overige gronden’ op […] per m² moeten worden gewaardeerd.

Uit de gedingstukken leidt het Hof af dat belanghebbende zich in dit verband ook op het gelijkheidsbeginsel beroept en wel in die zin dat de Gemeente volgens belanghebbende in vergelijkbare gevallen vóór 2003 niet altijd omzetbelasting in rekening heeft gebracht. Kennelijk stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de Gemeente in situaties als die van haar onbelast levert, hetzij op basis van beleid, hetzij met het oogmerk van begunstiging.

De heffingsambtenaar heeft belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel gemotiveerd betwist. Zijns inziens levert de Gemeente gronden als de onderhavige altijd inclusief omzetbelasting. Zijns inziens zijn de door belanghebbende genoemde gevallen niet (voldoende) vergelijkbaar.

Het Hof stelt voorop dat op belanghebbende te dezen de bewijslast rust.

Belanghebbende heeft met hetgeen hij stelt en aan documenten inbrengt niet bewezen dat op basis van beleid of met het oogmerk van begunstiging de Gemeente vóór 1 januari 2003 vergelijkbare gronden onbelast zou hebben geleverd. Zo heeft zij niet aannemelijk gemaakt dat het in de door haar ingebrachte documenten om bouwterreinen ging. Maar ook indien er veronderstellenderwijs van wordt uitgegaan dat het in een aantal gevallen wel om bouwterreinen ging, dan is — gelet op de uitdrukkelijke stelling van de Gemeente dat geleverd werd met omzetbelasting — niet aannemelijk dat de Gemeente vóór 2003 het beleid of de gedragslijn zou hebben gehad OB-vrij te leveren. De Gemeente zal vóór 2003 heel vaak bouwterreinen hebben geleverd en als daarbij in een enkel geval — veronderstellenderwijs — niet met omzetbelasting is geleverd, is dat onvoldoende om geslaagd een beroep op het gelijkheidsbeginsel te doen.

Belanghebbende voert op dit punt kort samengevat het volgende aan. Indien de Gemeente de bouwgronden en de ‘overige gronden’ op de waardepeildatum aan belanghebbende had uitgegeven, zou een onderhandelingssituatie zijn ontstaan waarbij belanghebbende, gelet op de schaalgrootte van het universiteitscomplex, een korting van minimaal 25% had kunnen bedingen op de standaard uitgifteprijzen. Ook had zij dan uitgifte van gronden exclusief omzetbelasting kunnen bedingen. Het gemeentelijke uitgiftebeleid biedt daarvoor ruimte. Ook bij grondtransacties in het verleden heeft de Gemeente kortingen verleend of gronden exclusief omzetbelasting geleverd.

De heffingsambtenaar heeft betwist dat de Gemeente bij uitgifte van de onderhavige gronden aan belanghebbende kortingen zou hebben verleend. Ook heeft hij het standpunt van belanghebbende met betrekking tot de in het verleden gevolgde gedragslijn gemotiveerd betwist. Hij stelt dat de waardering van het universiteitscomplex in het verleden uiteindelijk in onderling overleg tot stand is gekomen. Van het toepassen van een grootschaligheidsaftrek was daarbij volgens hem geen sprake.

De heffingsambtenaar heeft gesteld en het Hof acht aannemelijk dat de Gemeente zich bij het bepalen van de uitgifteprijzen van gronden houdt aan de Grondprijzenbrief en de Nota. In de Nota wordt onder 4.1.2, aangehaald in 2.2, het prijsbeleid voor gronden met de bestemming ‘bijzondere bebouwing’ uiteengezet. Daaruit blijkt dat voor deze gronden vaste prijzen gelden, ongeacht de ligging binnen de gemeente Utrecht. In de Grondprijzenbrief zijn deze vaste prijzen vermeld. Uit die brief blijkt voorts dat slechts voor enkele categorieën gronden welke zijn bestemd voor commerciële doeleinden sprake is van bandbreedtes waarbinnen prijzen kunnen variëren. Gelet hierop acht het Hof niet aannemelijk dat bij uitgifte aan belanghebbende van bouwgronden en ‘overige gronden’ kortingen zouden zijn verleend, ondanks de grote oppervlakte van die gronden, ook niet in de vorm van vermindering van (niet-aftrekbare) omzetbelasting.

Met zijn betoog dat gericht is op de verkrijging van aftrek wegens grootschaligheid, doet belanghebbende tevens een beroep op het vertrouwensbeginsel. Dit beroep slaagt niet. Voor in rechte te beschermen vertrouwen is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de heffingsambtenaar in eerdere jaren — naar belanghebbende stelt — grootschaligheidsaftrek heeft toegepast. Nu de heffingsambtenaar zich op het standpunt heeft gesteld dat aftrek wegens grootschaligheid niet aan de orde is geweest in het minnelijk overleg dat in het verleden tot een waardering heeft geleid, kan belanghebbende — op wie te dezen de bewijslast rust — aan de tot stand gekomen waarderingen in het verleden niet het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat hij op basis van het vertrouwensbeginsel recht heeft op de grootschaligheidsaftrek.

Voor zover belanghebbende zich in dit verband op het gelijkheidsbeginsel beroept heeft hij niet aannemelijk gemaakt dat de heffingsambtenaar in vergelijkbare gevallen bij andere belastingplichtigen die aftrek heeft toegepast.

Voorgaande rechtsoverwegingen leiden tot de slotsom dat de WOZ-gronden als volgt gewaardeerd moeten worden:

Het hoger beroep is dus gegrond en de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Het Hof zal doen wat de rechtbank had behoren te doen en zal de bij de beschikking vastgestelde waarde voor het universiteitscomplex verminderen tot (€ 100.910.590 + € 318.485.000 =) € 419.395.590.