HR, 08-11-2002, nr. 37152//FJRPUB1

Belanghebbende, geboren in 1931, is in 1957 gehuwd, uit welk huwelijk vier kinderen zijn geboren. In 1975 zijn de echtelieden duurzaam van elkaar gescheiden gaan leven.

Van 1976 tot 1978 woonde belanghebbende samen met een vrouw, uit welke relatie in 1976 een kind werd geboren (hierna: de tweede relatie). De samenwoning is in 1978 verbroken omdat de vrouw met het kind verhuisde. De affectieve relatie werd door het beëindigen van de samenwoning niet verbroken. In 1984 eindigde ook deze relatie. De vrouw genoot van mei 1985 tot en met augustus 1989 een bijstandsuitkering. In 1990 ging belanghebbende periodiek betalingen aan haar doen. In zoverre de betalingen strekten tot voorziening in haar levensonderhoud heeft de vrouw deze in haar aangiften inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen begrepen. In het onderhavige jaar ging het om een bedrag van f 13.020.

In 1981 ontstond een affectieve relatie tussen belanghebbende en een in Frankrijk woonachtige vrouw (hierna: de derde relatie). De vrouw was in Frankrijk als lerares werkzaam. Belanghebbende heeft met deze vrouw niet samengewoond. Uit de relatie werd in 1982 een kind geboren. Na de geboorte ging de vrouw minder werken. In 1993 betaalde belanghebbende een bedrag van Ffr. 91.000 (f 29.975) aan deze vrouw. Vanaf januari 1994 betaalde hij haar maandelijks Ffr. 3.575.

Voor Hof Arnhem (enkelvoudige kamer)(hierna: het Hof) was uiteindelijk in geschil of de voor het levensonderhoud van de tweede en derde relatie gedane betalingen, ten bedrage van respectievelijk f 13.020 en f 29.975, berusten op een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud als bedoeld in artikel 45, lid 1, aanhef en letter d van de Wet op de inkomstenbelasting 1964.

Het Hof oordeelt dat de betalingen aan de tweede en derde relatie niet aftrekbaar zijn. De Hofuitspraak is gepubliceerd in V-N 2001/23.24 en in het Infobulletin onder volgnummer 2001/789.

Algemeen

Op grond van artikel 45, lid 1, letter d, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1993) behoren tot de persoonlijke verplichtingen periodieke uitkeringen en verstrekkingen die berusten op een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud.

Voormeld artikel is ingevoerd bij de Wet van 30 december 1983 (Stb. 689) en in werking getreden per 1 januari 1984. Ik behandel kort de historie van de categorie betalingen tot voorziening in het levensonderhoud om vervolgens in paragraaf 2.2.4 in te gaan op de wetsgeschiedenis van de hiervoor genoemde wettelijke bepaling.

Wetshistorie

Onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 - tekst vóór 1984 - vielen een aantal periodieke uitkeringen onder artikel 25, lid 1, aanhef en letter g:

In de Memorie van toelichting (Kamerstukken II 1958-1959-5380, nr. 3, blz. 41) valt te lezen:

De corresponderende aftrekpost was opgenomen in artikel 45, lid 1, aanhef en letter b.

Aan de geschiedenis van de wet die in werking is getreden per 1 januari 1984 valt het volgende te ontlenen2..

Memorie van Toelichting:

"Termijnen van lijfrenten en andere periodieke uitkeringen en verstrekkingen die hun grond vinden in een natuurlijke verbintenis tot voorziening in het levensonderhoud zijn in de voorgestelde regeling, evenals in de huidige regeling, aftrekbaar indien de verplichting is omgezet in een rechtens afdwingbare (art. 45, eerste lid, letter c, nieuw (TG: nader gewijzigd in letter d)). Hierdoor blijven bijvoorbeeld de aan alimentatie verwante verzorgingsuitkeringen welke tussen partijen zijn overeengekomen in verband met de beëindiging van niet-huwelijkse samenlevingsvormen, ook in de nieuwe regeling aftrekbaar"

(Kamerstukken II 1980/81, 16 787, nrs. 1-3, blz. 11).

"In het bestaande systeem brengt het omzetten in een rechtens afdwingbare verplichting van een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud van een persoon welke niet behoort tot de naaste verwanten van de verstrekker - te denken valt aan de aan alimentatie verwante verzorgingsuitkeringen welke worden overeengekomen in verband met de beëindiging van niet-huwelijkse samenlevingsvormen - met zich, dat de uitkeringen als persoonlijke verplichting aftrekbaar zijn. Deze aftrekmogelijkheid, welke volledig past in een belastingheffing naar draagkracht, dient naar mijn mening te worden gehandhaafd. Daarom is een bepaling (art. 45, eerste lid, letter c (TG: nader gewijzigd in letter d)) opgenomen welke inhoudt, dat als persoonlijke verplichting in aanmerking komen termijnen van lijfrenten en andere

periodieke uitkeringen en verstrekkingen welke worden verstrekt krachtens een op de belastingplichtige drukkende natuurlijke, in een rechtens afdwingbare omgezette verbintenis tot voorziening in het levensonderhoud van andere

natuurlijke personen dan zijn eigen en aangehuwde kinderen en pleegkinderen en andere bloed- en aanverwanten in de rechte linie of in de tweede graad van de zijlinie" (Kamerstukken II 1980/81, 16 787, nrs. 1-3, blz. 17).

"Artikel 45, eerste lid, letter c (TG: nader gewijzigd in letter d), van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 behelst de regeling met betrekking tot termijnen enz. die hun grond vinden in een natuurlijke verbintenis tot voorziening in het levensonderhoud van andere personen dan de naaste familieleden. (...). De verwijzing naar artikel 25, eerste lid, letter g, bewerkstelligt dat de natuurlijke verbintenis moet worden omgezet in een rechtens afdwingbare verplichting, wil er sprake zijn van aftrekbaarheid van termijnen enz., aangezien dat artikel vereist dat het in rechte vorderbare termijnen betreft. De omschrijving van de natuurlijke verbintenis als "dringende morele verplichting" is ontleend aan het nieuwe Burgerlijk Wetboek (boek 6, artikel 3, tweede lid, letter b)." (Kamerstukken II 1980/81, 16 787, nrs. 1-3, blz. 22).

In de Nota naar aanleiding van het eindverslag wordt opgemerkt:

(Kamerstukken II 1983/84, 16 787, nr. 11, blz. 18/19).

Burgerlijk Wetboek

In de hiervóór in paragraaf 2.2.2.3 weergegeven Memorie van Toelichting wordt verwezen naar artikel 6:3, lid 2, letter b, van het Burgerlijk Wetboek. Krachtens dat artikel bestaat een natuurlijke verbintenis wanneer iemand jegens een ander een dringende morele verplichting heeft van zodanige aard dat naleving daarvan, ofschoon rechtens niet afdwingbaar, naar maatschappelijke opvattingen als voldoening van een aan die ander toekomende prestatie moet worden aangemerkt.

De vraag rijst of voor de uitleg van het begrip dringende morele verplichting moet worden aangesloten bij het begrip natuurlijke verbintenis, zoals dat in het burgerlijk recht is ontwikkeld.

Niessen3. betoogt:

Niessen sluit derhalve bij het civiele recht aan. Wessels ziet ruimte voor de opvatting dat het fiscale begrip "dringende morele verplichting" ruimer is dan de civielrechtelijke natuurlijke verbintenis. Hij betoogt4.:

Volgens het Burgerlijk Wetboek (artikel 6:3, lid 2, letter b) bestaat een natuurlijke verbintenis wanneer iemand jegens een ander een dringende morele verplichting heeft van zodanige aard dat naleving daarvan, ofschoon rechtens niet afdwingbaar, naar maatschappelijke opvattingen als voldoening van een aan die ander toekomende prestatie moet worden aangemerkt.

Hartkamp5. betoogt dat niet alleen naar de passieve zijde van de natuurlijke verbintenis moet worden gekeken, maar ook naar de actieve zijde:

Het zogenoemde aanspraakcriterium werkt Hartkamp6. als volgt uit:

Mede gelet op de hiervoor in paragraaf 2.2.2.3 aangehaalde passage uit de wetsgeschiedenis, beoogt het belastingrecht naar mijn mening aan te sluiten bij het begrip natuurlijke verbintenis zoals dat in het civiele recht geldt. Dat in artikel 45, lid 1, letter d, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 de focus is gericht op de passieve kant van de natuurlijke verbintenis heeft niets van doen met een andere invalshoek op dit begrip, maar wordt ingegeven door de gekozen optiek, namelijk van degene die een aftrekpost geldend wil maken. Aan hem wordt de toets aangelegd van de dringende morele verplichting.

In dit verband stel ik nog de vraag aan de orde welke maatschappelijke opvattingen gehanteerd moeten worden indien de verstrekker van het levensonderhoud woont in een ander land dan de genieter. Gesteld dat de verstrekker in Nederland woont en de ondersteunde in Ierland. Gesteld voorts dat naar Ierse maatschappelijke opvattingen voor de moeder van een kind uit een LAT-relatie geen aanspraak bestaat op levensonderhoud, terwijl dat beoordeeld naar Nederlandse maatschappelijke opvattingen wel het geval is, en volgens die laatste opvattingen op de verwekker een corresponderende dringende morele verplichting rust.

Leiden betalingen door de verwekker aan de moeder voor haar eigen levensonderhoud nu niet tot aftrek omdat tegenover de dringende morele verplichting geen aanspraak staat? Ik meen van niet. Verplichting en aanspraak moeten beoordeeld worden naar de maatschappelijke opvattingen van het land waarin de aftrekpost geldend wordt gemaakt, in casu Nederland.

Om welke maatschappelijke opvattingen gaat het? Dit hoeven niet noodzakelijk algemeen gangbare opvattingen te zijn. In de wetsgeschiedenis is het volgende hieromtrent te vinden:

Huijgen8. merkt hierover op:

Uit jurisprudentie kan worden afgeleid dat de vraag of er een natuurlijke verbintenis aanwezig is, objectief moet worden beoordeeld. In een arrest van 15 september 1995, nr. 15768, NJ 1996/616 m.nt. W.M.K, oordeelde de Hoge Raad:

Kan een natuurlijke verbintenis tot voorziening in het levensonderhoud ook voortvloeien uit de verbreking van een niet-huwelijkse relatie?

Wessels10. betoogt:

Ik deel de mening van Wessels en beantwoord voormelde vraag derhalve bevestigend.12.

Kan een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud alleen ontstaan in verband met (de beëindiging van) een niet-huwelijkse samenleving of kan deze ook voortvloeien uit een zogenoemde LAT-relatie, waarbij de ex-partners niet hebben samengewoond? Hier kan onmiddellijk de vraag worden toegevoegd of het einde van een relatie een voorwaarde is voor het ontstaan van een verplichting als voormeld. In de onderhavige casus is namelijk niet duidelijk of de derde relatie - met de in Frankrijk wonende vrouw - geëindigd is of niet. Deze laatste vraag is van belang voor de LAT-relatie, omdat bij niet-huwelijkse relaties met samenleving een gemeenschappelijke huishouding wordt gevoerd, waarin de partners elkaar van het nodige voorzien op een vergelijkbare wijze als in een huwelijk. Het einde van de samenleving is dan het moment waarop een eventuele voorziening in het levensonderhoud van een ex-partner aan de orde komt. Bij de LAT-relatie kan, zoals hierna wordt betoogd, dat moment ook staande de relatie aanbreken.

Mede op grond van de voor de aanwezigheid van een natuurlijke verbintenis gestelde eisen (naar maatschappelijke opvattingen een dringende morele verplichting enerzijds en een aanspraak anderzijds) is er naar mijn mening civielrechtelijk ruimte voor de opvatting dat een natuurlijke verbintenis kan voortvloeien uit (de beëindiging van) een relatie waarbinnen geen samenleving plaatsvindt, zoals de LAT-relatie.

Uit de hiervóór aangehaalde gedeelten van de wetsgeschiedenis (paragrafen 2.2.2.1 en 2.2.2.2) valt af te leiden dat de beëindiging van niet-huwelijkse samenlevingsvormen alleen als voorbeeld wordt genoemd. Aangezien het belastingrecht naar mijn mening beoogt aan te sluiten bij het civiele recht, kan de dringende morele verplichting mijns inziens ook voortvloeien uit (de beëindiging van) een LAT-relatie.

Deze mening kan verder worden onderbouwd aan de hand van de wetsgeschiedenis. Meermalen wordt daarin het draagkrachtbeginsel ten tonele gevoerd (zie hiervóór de paragrafen 2.2.2.2 en 2.2.2.4). De gebruikelijke betekenis van het begrip draagkracht in het belastingrecht is de hoeveelheid middelen die een belastingplichtige ter beschikking staan voor zijn behoeftenbevrediging13.. Het fiscale draagkrachtbeginsel brengt mee dat de betalingen die iemand doet (draagkrachtverminderend) aan een gewezen partner of aan een al of niet gewezen LAT-partner (draagkrachtvermeerderend) bij de verstrekker tot vermindering van de belastingheffing dienen te leiden. Dit beginsel, dat door de wetgever sterk naar voren is geschoven, verdraagt zich met toepassing van de aftrekregeling op periodieke betalingen aan een (gewezen) LAT-partner.

Verder valt het verschaffen van levensonderhoud in de vorm van periodieke betalingen eerder te bestempelen als een inkomensoverdracht dan als een inkomensbesteding. Een onderscheid dat de wetgever in deze materie van belang acht (zie hiervóór paragraaf 2.2.2.4).

De vraag of er sprake is van een dringende morele verplichting moet aan de hand van objectieve maatstaven worden beantwoord (zie paragraaf 3.5 hiervoor). Een LAT-relatie houdt in dat de partners zelfstandig een huishouding blijven voeren en derhalve in beginsel voor hun eigen levensonderhoud zorgen. Als grond voor alimentatie na beëindiging van huwelijkse relaties geldt, evenals voor de tijdens het huwelijk bestaande verplichting om elkaar het nodige te verschaffen, de levensverhouding zoals die door het huwelijk is geschapen en die haar werking, zij het in beperkter omvang, behoudt.14. Het hiervoor weergegeven uitgangspunt van de LAT-relatie - gescheiden huishoudingen - brengt mee dat gedurende het bestaan van die relatie en bij het einde daarvan in beginsel geen grond bestaat voor het aannemen van een verplichting tot voorziening in het levensonderhoud van de (gewezen) partner.

Een ander geval is echter de LAT-relatie waaruit een kind wordt geboren. Werkende partners zullen wellicht hun arbeid in deeltijd gaan verrichten teneinde de zorgtaken gezamenlijk te vervullen. Het is ook mogelijk dat één partner de zorg voor het kind op zich neemt en de andere partner het inkomen genereert. Juist gegeven het uitgangspunt van de LAT-relatie - ieder blijft een eigen huishouding voeren - ligt het voor de hand dat in het laatste geval de niet-verzorgende partner voorziet in het levensonderhoud van de verzorgende partner, indien de mogelijkheid om zelfstandig in het eigen levensonderhoud te voorzien voor de laatste zodanig is ingeperkt dat hij daaraan behoefte heeft.15.,16. Het einde van de LAT-relatie brengt in het vorenstaande geen verandering. Op de partner die geen zorgtaken in natura vervult, rust de dringende morele verplichting de ander daartoe in staat te stellen. Indien de omstandigheden zodanig zijn dat de verzorgende ex-partner een financiële bijdrage in het levensonderhoud behoeft om de zorgtaak te kunnen vervullen, heeft hij aanspraak daarop.17.

Uit de wetsgeschiedenis leid ik af dat de wetgever aan de begripsomschrijving dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud nadrukkelijk een dynamisch karakter heeft willen geven, in die zin dat het met de maatschappelijke opvattingen kan evolueren (zie paragraaf 2.2.2.4 hiervóór).

Dat de maatschappelijke opvattingen sinds 1 januari 1984 zijn geëvolueerd, blijkt uit het volgende. Moltmaker18. typeerde in 1977 de samenwoning als één van de belangrijkste uiterlijke kenmerken in zowel huwelijkse als niet-huwelijkse relaties.

In 2001 bracht het Centraal Bureau voor de Statistiek een rapport uit onder de titel "Samenleven. Nieuwe feiten over relaties en gezinnen"19.. Ik citeer uit dat rapport: "Behalve onder jongeren met een sterk religieuze achtergrond, is trouwen vanuit het ouderlijk huis vrij uitzonderlijk geworden. Men gaat eerst alleen wonen en een intieme relatie wordt langzaam opgebouwd: men blijft af en toe bij elkaar slapen, gaat samen op vakantie en komt geleidelijk tot een lat-relatie. Pas daarna wordt er samengewoond .." (blz.30).

Is de LAT-relatie voor jonge mensen derhalve een fase in het toegroeien naar een volledig bij en op elkaar betrokken zijn, zij heeft blijkens het rapport in de huidige samenleving ook een autonome status. Op blz. 152 wordt opgemerkt: "Sommigen raken gehecht aan de onafhankelijkheid die dit alleenwonen met zich meebrengt en zullen (..) de voorkeur geven aan een lat-relatie".

Voor het bestaan van een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud acht ik het, gegeven de door de ontwikkelingen ontstane maatschappelijke situatie, niet noodzakelijk dat de relatie samenwoning inhield. Een LAT-relatie staat derhalve niet aan een zodanige verplichting in de weg.

Beoordeling van de middelen en ambtshalve

Ik houd de nummering van het cassatieberoepschrift aan.

Het eerste middel betoogt, evenals het tweede, dat ook de beëindiging van een LAT-relatie, waarbij de samenleving ontbreekt, bron kan zijn van een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud van de gewezen partner. Het middel treft doel.

Een LAT-relatie waaruit een kind is geboren kan, zoals ik hiervoor in paragraaf 4 heb betoogd, bij beëindiging zo'n verplichting opleveren. Het Hof heeft ten onrechte anders geoordeeld.

Het derde middel bestrijdt 's Hofs uitspraak voorzover die inhoudt dat de omstandigheid, dat de betalingen van belanghebbende aan zijn tweede gewezen partner niet ingingen bij de beëindiging van de relatie maar eerst jaren later, aan aftrek in de weg staat.

Het bestaan van een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud van de gewezen partner moet worden beoordeeld ten tijde van de beëindiging van de relatie. De weigering van de gewezen partner om betaling te ontvangen, doet niet af aan de objectief aanwezige verplichting en aanspraak. Mocht op een later tijdstip betaling toch worden geaccepteerd, dan rust die betaling op de bestaande natuurlijke verbintenis en kan derhalve tot aftrek leiden. 's Hofs hiervan afwijkende oordeel is naar mijn mening onjuist. Bovendien is elk tijdsverband dat tussen de beëindiging van de relatie en de betaling wordt vereist, arbitrair.

Het is uiteraard mogelijk dat de weigering van de betaling door de gewezen partner berust op diens mening dat geen aanspraak bestaat op een bijdrage in het levensonderhoud, bijvoorbeeld omdat de draagkracht van de weigerachtige partner aanzienlijk hoger is dan die van de betalingswillige partner. Ik leid uit de gedingstukken echter niet af dat die situatie zich voordoet. De weigerachtige partner ging een bijstandsuitkering genieten; kennelijk koesterde zij zodanige emotionele bezwaren tegen de gewezen partner dat zij van hem geen bijdrage in haar levensonderhoud wenste te aanvaarden.

Het vierde en vijfde middel stellen de behoeftigheid van de (gewezen) partners aan de orde. In mijn visie zal het verwijzingshof die behoeftigheid alsnog moeten onderzoeken.

Het zesde middel richt een motiveringsklacht tegen 's Hofs uitspraak, voorzover die inhoudt dat belanghebbende ten aanzien van de derde (LAT)relatie geen andere bijzondere omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die tot aftrek zouden moeten leiden.

Voorzover het Hof van oordeel zou zijn dat zonder dringende morele verplichting toch een aftrekbare periodieke betaling tot voorziening in het levensonderhoud denkbaar zou zijn, is dat onjuist. Overigens denk ik dat het Hof dit niet heeft willen overwegen, maar een soort algemene slotformule heeft gegeven: in de zin van: dat ook overigens geen recht op aftrek bestaat voor de gedane betalingen.

Ambtshalve wijs ik nog op het volgende. In r.o 5.7 wordt overwogen: "Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk maakt .. dat met betrekking tot de betalingen aan mevrouw (..) sprake is van een verplichting als bedoeld in 5.5 hiervóór" (een dringende morele verplichting, TG).

Ik meen dat hier sprake is van een rechtsoordeel dat is vermomd als bewijsoordeel. De vraag of een dringende morele verplichting bestaat, is een rechtsvraag, zij het dat voor de beantwoording daarvan feiten en omstandigheden relevant zijn.

Onduidelijk is derhalve of het Hof van oordeel is dat de gestelde feiten en omstandigheden geen dringende morele verplichting opleveren of dat deze niet aannemelijk zijn gemaakt. De uitspraak lijdt op dit punt aan een motiveringsgebrek20..

Conclusie

Overwegende dat het beroep in cassatie gegrond is, concludeer ik tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot verwijzing naar een ander Hof ter verdere behandeling.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

a-g