HR, 09-11-2012, nr. 11/03524

HR, 09-11-2012, nr. 11/03524

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Conclusie 09‑11‑2012

Mr. M.E. Van Hilten

Partij(en)

Conclusie van 14 november 2011 inzake:

Staatssecretaris van Financiën

tegen

X

1. Inleiding

1.1

Bij arrest van 18 oktober 2007 oordeelde het Hof van Justitie (hierna: HvJ)1. in de zaak Van der Steen, C-355/06, BNB 2008/52 m.nt. Van der Paardt (hierna: arrest Van der Steen), populair gezegd, dat een directeur-grootaandeelhouder (hierna: dga) die met ‘zijn’ vennootschap een arbeidsovereenkomst heeft gesloten en ter uitvoering daarvan werkzaamheden voor deze vennootschap verricht, geen ondernemer is in de zin van de btw. Met deze beslissing legde het HvJ een bom onder de Nederlandse rechtspraktijk, waarin een dga — sinds het arrest van de Hoge Raad van 26 april 2002, nr. 35775, LJN AD3572, BNB 2002/275 m.nt. Van Zadelhoff — juist wel als ondernemer en, in voorkomende gevallen, als onderdeel van een fiscale eenheid werd aangemerkt.

1.2

In deze zaak gaat het in het bijzonder om de gevolgen van het arrest Van der Steen voor de aansprakelijkstelling van de dga voor niet-betaalde omzetbelastingschulden van de fiscale eenheid. Belanghebbende en de vennootschap waarvan hij 100% aandeelhouder is, zijn bij beschikking als bedoeld in artikel 7, lid 4, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna de Wet), als een fiscale eenheid aangemerkt. In cassatie is in geschil of belanghebbende op grond van artikel 43 van de Invorderingswet 1990 (hierna: IW) terecht aansprakelijk is gesteld voor niet-betaalde omzetbelastingschulden van de fiscale eenheid over de maanden juli en augustus 2005.

1.3

De onderhavige zaak maakt deel uit van een trilogie2. van zaken waarin diverse gevolgen van het arrest Van der Steen aan de orde zijn, zij het telkens in een verschillende context. Ook in de twee andere zaken neem ik heden conclusie.

2. Feiten en procesverloop

2.1

Belanghebbende is blijkens het tot de gedingstukken3. behorende uittreksel uit het handelsregister van de Kamers van Koophandel d.d. 5 maart 2007 sinds 10 februari 1998 enig aandeelhouder en directeur van A B.V.4.

2.2

Bij brief van 23 december 2002 is door B (hierna: B), een verzoek gedaan om belanghebbende en A B.V. voor de heffing van de omzetbelasting met ingang van 26 april 2002 aan te merken als een fiscale eenheid, een en ander conform de besluiten van de staatssecretaris van 24 juli en 17 oktober 2002.5. In de bijlage bij dit verzoek is het volgende vermeld:

‘Bijlage bij verzoek aanvraag fiscale eenheid omzetbelasting

X is voor 100% aandeelhouder van A B.V., van waaruit hij salaris ontvangt voor de door hem verrichte diensten als directeur.

A B.V. is als btw-ondernemer bij u geregistreerd onder nummer 001 De B.V. is btw-plichtig vanwege de door haar verrichte managementdiensten aan de werk-bv's, welke btw-belaste prestaties verricht6..

Zowel in financieel, organisatorisch en economisch oogpunt zijn de DGA en haar B.V. ('s) met elkaar verweven. Financieel, want de aandelen van de bv's zijn (on)middellijk tenminste voor 51% eigendom van X.

Organisatorisch gezien is de leiding van de B.V.'s ondergeschikt aan die van X.

Economisch strekken de activiteiten tot verwezenlijking van hetzelfde doel.’

2.3

Bij beschikking van 20 mei 2003 (hierna: de beschikking fiscale eenheid) — gericht aan B — heeft de inspecteur van de Belastingdienst/P, voormeld verzoek ingewilligd en heeft hij met ingang van 1 mei 2003 belanghebbende en A B.V. onder de naam ‘A B.V., c.s.’ (hierna: de fiscale eenheid) als fiscale eenheid aangemerkt. Aan de fiscale eenheid is een eigen btw-nummer toegekend, dat wil zeggen een nummer dat afwijkt van de eerder aan belanghebbende respectievelijk aan A B.V. verstrekte btw-nummers.

2.4

Tot de stukken van het geding behoort een kopie van een brief met daarop als datum vermeld 17 juni 2003 van A B.V., ondertekend door belanghebbende.7. In deze brief — waarvan de ontvangst door de Ontvanger8. wordt betwist — is het volgende vermeld:

‘(…) Het verzoek tot het aangaan van een fiscale eenheid is gedaan door B. Ik heb geen opdracht gegeven aan B en ga niet akkoord met dit verzoek. Bovendien zijn de activiteiten van A B.V. op 1 mei 2003 gestaakt en is er geen dienstverband met X.

Hierdoor vinden er geen belastbare activiteiten plaats en derhalve geen fiscale eenheid met A B.V. en X. Zonder uw tegenbericht ga ik er van uit dat de aangekondigde fiscale eenheid geen doorgang zal vinden.’

2.5

Op 31 augustus 2005 respectievelijk 21 september 2005 heeft de fiscale eenheid onder het aan haar verstrekte btw-nummer aangiften omzetbelasting gedaan over de maanden juli 2005 en augustus 2005. De aangifte over het tijdvak juli 2005 resulteerde in een te betalen bedrag van € 39.968, die over het tijdvak augustus 2005 in een te betalen bedrag van € 22.520.

2.6

De fiscale eenheid heeft de over deze tijdvakken verschuldigde omzetbelasting niet op aangifte voldaan. De inspecteur9. heeft vervolgens aan de fiscale eenheid naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd. Tegelijkertijd met het opleggen van de naheffingsaanslagen zijn verzuimboetes aan de fiscale eenheid opgelegd.

2.7

Op 22 oktober 2005 en 19 november 2005 zijn aanmaningen aan de fiscale eenheid verzonden. Op 8 november 2005 en 6 december 2005 zijn vervolgens dwangbevelen aan de fiscale eenheid betekend. Op 8 februari 2006 is aan de fiscale eenheid een hernieuwd bevel tot betaling gedaan.10.

2.8

Bij beschikkingen van 17 augustus 2006 heeft de Ontvanger op grond van artikel 43 IW zowel belanghebbende als A B.V. hoofdelijk aansprakelijk gesteld voor de niet-betaalde omzetbelastingschulden en verzuimboetes, verhoogd met de kosten van invordering, zijnde in totaal een bedrag van € 68.384.

2.9

De Ontvanger heeft het tegen deze beschikkingen ingediende bezwaar afgewezen.

3. Geding voor de Rechtbank en Hof

3.1

Belanghebbende en A B.V. zijn elk in beroep gekomen bij Rechtbank Haarlem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepschriften van belanghebbende en A B.V. gevoegd. Voor de Rechtbank was in geschil of belanghebbende en A B.V. terecht aansprakelijk zijn gesteld voor de aan de fiscale eenheid opgelegde naheffingsaanslagen omzetbelasting vermeerderd met boetes en kosten.

3.2

De Rechtbank oordeelde dat belanghebbende en A B.V. terecht aansprakelijk zijn gesteld voor de omzetbelastingschulden, maar wees de aansprakelijkheid af ten aanzien van de belopen boetes en invorderingskosten. Aan haar oordeel dat belanghebbende en A B.V. ieder aansprakelijk zijn voor de omzetbelastingschulden van de fiscale eenheid legt de Rechtbank ten grondslag dat niet tijdig bezwaar is gemaakt tegen de beschikking fiscale eenheid11. en dat derhalve van de rechtsgeldigheid van deze beschikking moet worden uitgegaan. De Rechtbank verwerpt de stelling van belanghebbende en van A B.V. dat uit het arrest Van der Steen volgt, dat de beschikking fiscale eenheid nimmer tot stand is gekomen.

3.3

Bij uitspraken van 20 december 2007, nrs. AWB 07/702 en AWB 07/703, LJN BC0845, V-N 2008/36.20 heeft de Rechtbank de beroepen gegrond verklaard, de aansprakelijkstellingen ten aanzien van de verschuldigde omzetbelasting over de tijdvakken juli 2005 en augustus 2005 gehandhaafd, de aansprakelijkstelling verminderd met een bedrag van € 1.525 voor de boetes en met een bedrag van € 4.371 voor de kosten en de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de boetes en kosten vernietigd.

3.4

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij Hof Amsterdam (hierna: het Hof). Ook A B.V. heeft hoger beroep ingesteld. A B.V. heeft haar hoger beroepschrift evenwel ingetrokken. De Ontvanger heeft incidenteel hoger beroep ingediend, maar heeft dit ter zitting van het Hof ingetrokken. Het Hof heeft belanghebbende ontvankelijk verklaard in zijn hoger beroep.12.

3.5

Voor het Hof was in geschil of belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld op grond van artikel 43 IW. Het geschil spitste zich daarbij toe op de vraag of de beschikking als bedoeld in artikel 7, lid 4, van de Wet onder de gegeven omstandigheden meebrengt dat belanghebbende op grond van artikel 43 IW aansprakelijk kan worden gesteld voor de ten name van de fiscale eenheid opgelegde naheffingsaanslagen die onbetaald zijn gebleven.13.

3.6

Het Hof beantwoordde deze vraag ontkennend. Het overwoog daartoe als volgt:

‘6.4.

Uit de verklaringen van de ontvanger ter zitting leidt het Hof af dat tussen partijen niet in geschil is dat belanghebbende en A B.V. nimmer hebben voldaan aan de voorwaarden om te worden aangewezen als één ondernemer op de voet van artikel 7, vierde lid, van de Wet OB 1968. De ontvanger verwijst in dit verband naar het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: het Hof van Justitie) van 18 oktober 2007 (C-355/06), onder meer gepubliceerd in BNB 2008/52. Niet gebleken is dat partijen zich hierbij op een onjuist juridisch standpunt hebben gesteld.

6.5.

Dit betekent dat de door de inspecteur genomen beschikking inzake het aanmerken als één ondernemer (hierna ook: als fiscale eenheid) van belanghebbende en A B.V. wettelijke grondslag mist. Dat brengt mee dat de tenaamstelling van de naheffingsaanslagen, materieel bezien, nimmer juist is geweest.

(…)

6.7.

Ervan uitgaande dat de tenaamstelling materieel onjuist is, rijst de vraag of het nemen van de in artikel 7, vierde lid, van de Wet OB 1968 bedoelde beschikking tot aanwijzing van belanghebbende en A B.V. — zonder dat daartegen bezwaar is gemaakt — tot gevolg heeft dat belanghebbende op de voet van artikel 43 van de Invorderingswet aansprakelijk kan worden gesteld voor de aan de fiscale eenheid opgelegde naheffingsaanslag, ook indien die fiscale eenheid materieel nooit heeft bestaan.

6.8.

Uit de geschiedenis van de totstandkoming van de geldende tekst van artikel 7, vierde lid, van de Wet OB 1968 kan worden afgeleid dat aan de beschikking inzake een fiscale eenheid slechts een beperkte betekenis toekomt, namelijk het dienen van de rechtszekerheid ten behoeve van de desbetreffende ondernemers. Zij beschermt de belastingplichtigen tegen de mogelijkheid dat bij een verschil van mening tussen de inspecteur en hen over het bestaan van een fiscale eenheid en/of het tijdstip waarop deze is ingegaan, een beslechting van dat geschil in de door de inspecteur voorgestane zin tot gevolg zou hebben dat zij tegen hun wil als fiscale eenheid behandeld worden voor een periode gelegen vóór het moment waarop de inspecteur zijn standpunt ter zake bekend heeft gemaakt.

6.9.

De vraag is dan of het dienen van de rechtszekerheid van de desbetreffende belastingplichtigen mede inhoudt dat zij hebben te aanvaarden dat vanaf evenbedoeld moment de heffing van omzetbelasting en de aansprakelijkheid dienaangaande uitsluitend worden bepaald op basis van het bestaan van een fiscale eenheid.

6.10.

Naar het oordeel van het Hof is een dergelijke gevolgtrekking niet in overeenstemming met doel en strekking van de beschikking inzake de fiscale eenheid. Van het dienen van de rechtszekerheid van een ondernemer is immers geen sprake als een materieel onjuiste beschikking als zodanig tot gevolg zou hebben dat een aansprakelijkheid wordt gecreëerd die zonder de beschikking niet, of althans niet in die mate, zou hebben bestaan. Dit te minder nu uit de jurisprudentie van de Hoge Raad kan worden afgeleid dat het al dan niet bestaan van een onherroepelijke beschikking van de inspecteur aan belanghebbenden in beginsel niet kan worden tegengeworpen.

6.11.

Vorenstaand oordeel vindt ook steun in de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 41i van de Wet OB 1968, waaraan de tekst van artikel 43 van de Invorderingswet is ontleend. Daaruit blijkt dat volgens de wetgever de onderhavige aansprakelijkstelling alleen ziet op belastingschulden die betrekking hebben op de periode waarin de fiscale eenheid heeft bestaan (Kamerstukken II 1987/88, 20030, nr. 6, Memorie van antwoord, blz. 8). Die geschiedenis biedt naar het oordeel van het Hof geen aanknopingspunten voor de stelling dat de later ingevoerde aanwijzing als fiscale eenheid bij beschikking ertoe leidt dat onderdelen van een dergelijke eenheid tevens aansprakelijk zouden zijn voor omzetbelastingschuld die niet bij die eenheid kan zijn ontstaan, omdat die eenheid materieel niet bestond.’

3.7

Aan dit oordeel doet, zo overweegt het Hof, niet af dat de Inspecteur de beschikking fiscale eenheid op verzoek heeft afgegeven, noch dat tegen deze beschikking geen bezwaar is ingediend:

‘6.13.

De vraag is of dit anders is indien, zoals in dit geval, een verzoek is ingediend tot het nemen van de in geding zijnde beschikking inzake fiscale eenheid. Naar het oordeel van het Hof is er in dit geval geen aanleiding om die vraag bevestigend te beantwoorden. Het Hof acht aannemelijk dat het verzoek werd gedaan naar aanleiding van — later onjuist gebleken — jurisprudentie van de Hoge Raad en dat het verzoek, naar de ontvanger ter zitting heeft verklaard, in die periode onderdeel vormde van een stroom verzoeken naar aanleiding van die jurisprudentie. Ten slotte zijn er geen aanwijzingen dat belanghebbende een voordeel van enige omvang heeft gehad bij de aanwijzing als fiscale eenheid.

6.14.

Ook de omstandigheid dat belanghebbende tegen de beschikking inzake de fiscale eenheid geen rechtsgeldig bezwaar heeft gemaakt, acht het Hof in het onderhavige geval niet van voldoende belang. Uitgaande van die omstandigheid, die overigens door belanghebbende wordt betwist, kan belanghebbende dat in redelijkheid niet worden tegengeworpen, gelet op de destijds geldende jurisprudentie.’

3.8

Bij uitspraak van 30 juni 2011, nr. P08/00153, LJN BR0285, NTFR 2011/1670 m.nt. Merkx heeft het Hof het hoger beroep gegrond verklaard. Het Hof heeft de uitspraak op bezwaar van de Ontvanger, de beschikking tot aansprakelijkstelling van belanghebbende ten name van de fiscale eenheid opgelegde naheffingsaanslagen en de uitspraak van de Rechtbank, voor zover deze belanghebbende betreft, vernietigd behoudens de vergoeding van belanghebbende van proceskosten en griffierecht.

4. Geding in cassatie

4.1.

De Staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. Als cassatiemiddel draagt hij schending van het recht voor, met name van artikel 43 IW, doordat het Hof heeft beslist dat belanghebbende niet aansprakelijk kan worden gesteld voor de naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd aan de fiscale eenheid.

4.2.

In zijn toelichting op het cassatiemiddel betoogt de Staatssecretaris dat belanghebbende de inspecteur er — toen de naheffingsaanslagen omzetbelasting werden opgelegd — van in kennis had moeten stellen dat er geen sprake meer was van een fiscale eenheid. De Staatssecretaris meent dat doorbreking van de formele rechtskracht van de beschikking fiscale eenheid niet aan de orde is en dat de fiscale eenheid materieel wel heeft bestaan.

4.3.

Belanghebbende heeft geen gebruik gemaakt van de hem geboden gelegenheid om een verweerschrift in te dienen.

4.4.

Bij deze conclusie behoort een bijlage die ook betrekking heeft op de zaken met de rolnummers 10/02318 en 10/04489 waarin ik heden eveneens concludeer. De bijlage behoort integraal tot deze conclusies. Bij de beoordeling van de middelen verwijs ik naar deze bijlage (aangeduid als: de bijlage).

5. Beoordeling cassatiemiddel

5.1

Naar volgt uit hetgeen ik in onderdelen 6 en 9 van de bijlage heb betoogd, meen ik dat het cassatiemiddel van de Staatssecretaris slaagt. Mijns inziens brengt de formele rechtskracht van de beschikking fiscale eenheid met zich dat ervan uit moet worden gegaan dat belanghebbende onderdeel uitmaakte van de fiscale eenheid gedurende de tijdvakken waarop de aansprakelijkstelling ziet (juli en augustus 2005). Derhalve heeft de Ontvanger belanghebbende terecht op grond van artikel 43 IW aansprakelijk gesteld voor de niet-betaalde omzetbelastingschulden.

6. Conclusie

Ik geef de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie van de Staatssecretaris gegrond te verklaren.

De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

Uitspraak 09‑11‑2012

Inhoudsindicatie

Aansprakelijkstelling voor omzetbelastingschulden; fiscale eenheid; art. 43 IW 1990; art. 7, lid 4, Wet OB. Gevolgen arrest HvJ 18 oktober 2007, Van der Steen, C-355/06. Aansprakelijkheid voor een omzetbelastingschuld van de fiscale eenheid blijft bestaan, ook als achteraf komt vast te staan dat niet werd voldaan aan de voorwaarden voor het aanmerken als een fiscale eenheid.

Partij(en)

9 november 2012

nr. 11/03524

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 30 juni 2011, nr. P08/00153, betreffende een ten aanzien van X te Z (hierna: belanghebbende) genomen beschikking tot aansprakelijkstelling ingevolge de Invorderingswet 1990.

1. Het geding in feitelijke instanties

Belanghebbende is bij beschikking van de Ontvanger van 17 augustus 2006 op grond van artikel 43 van de Invorderingswet 1990 aansprakelijk gesteld voor door de fiscale eenheid A B.V. c.s. verschuldigde omzetbelasting over de tijdvakken juli en augustus 2005. De beschikking is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Ontvanger gehandhaafd.

De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 07/702 en 07/703) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Ontvanger vernietigd en het bedrag van de aansprakelijkstelling verminderd tot de over juli en augustus 2005 verschuldigde omzetbelasting.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak van de Ontvanger en de beschikking vernietigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie

De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Advocaat-Generaal M.E. van Hilten heeft op 14 november 2011 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.

3. Beoordeling van het middel

3.1.

In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1.

Belanghebbende is de enige directeur en de enige aandeelhouder van A B.V. (hierna: de vennootschap). Bij brief van 23 december 2002 hebben belanghebbende en de vennootschap gezamenlijk een verzoek gedaan om hen voor de heffing van omzetbelasting aan te merken als één ondernemer in de zin van artikel 7, lid 4, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). Bij beschikking van 20 mei 2003 heeft de Inspecteur dit verzoek ingewilligd en is aan de fiscale eenheid "A B.V., c.s." (hierna: de fiscale eenheid) een btw-identificatienummer toegekend.

3.1.2.

Op 31 augustus 2005 en 21 september 2005 is op naam van de fiscale eenheid aangifte voor de omzetbelasting gedaan voor de tijdvakken juli 2005 en augustus 2005. De volgens deze aangifte verschuldigde bedragen zijn niet betaald. De Inspecteur heeft vervolgens de fiscale eenheid naheffingsaanslagen opgelegd, die onbetaald zijn gebleven. De Ontvanger heeft bij de in geding zijnde beschikking van 17 augustus 2006 belanghebbende op de voet van artikel 43, lid 1, van de Invorderingswet 1990 (hierna: IW 1990) aansprakelijk gesteld voor de hiervoor vermelde niet-betaalde omzetbelastingschulden.

3.1.3.

Mede gelet op de verklaring voor recht van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 18 oktober 2007, J.A. van der Steen, C-355/06, BNB 2008/52, staat vast dat belanghebbende en de vennootschap nimmer hebben voldaan aan de voorwaarden om te worden aangemerkt als één ondernemer als bedoeld in artikel 7, lid 4, Wet OB.

3.2.

Het Hof heeft geoordeeld dat aan de in artikel 7, lid 4, Wet OB bedoelde beschikking een beperkte betekenis toekomt, namelijk het dienen van de rechtszekerheid van de betrokken ondernemers. Daarvan uitgaande is het, aldus het Hof, niet in overeenstemming met doel en strekking van die beschikking, wanneer een materieel onjuiste beschikking tot gevolg zou hebben dat een aansprakelijkheid ontstaat die zonder deze beschikking niet zou hebben bestaan. Aangezien tussen belanghebbende en de vennootschap materieel nimmer een fiscale eenheid heeft bestaan, kon de Ontvanger naar het oordeel van het Hof niet overgaan tot aansprakelijkstelling van belanghebbende voor de ten name van de fiscale eenheid opgelegde naheffingsaanslagen in de omzetbelasting.

Het middel is gericht tegen de hiervoor omschreven oordelen van het Hof.

3.3.1.

Ingevolge artikel 43, lid 1, IW 1990 zijn natuurlijke personen en lichamen in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, die ingevolge artikel 7, lid 4, Wet OB zijn aangemerkt als één ondernemer, hoofdelijk aansprakelijk voor de omzetbelasting die is verschuldigd door deze ondernemer, dan wel - indien de inspecteur niet schriftelijk ervan in kennis is gesteld dat op grond van gewijzigde omstandigheden niet langer een eenheid bestaat als is bedoeld in die bepaling - door deze personen en lichamen.

3.3.2.

Op grond van de tekst van eerstvermelde bepaling vormt het op de voet van artikel 7, lid 4, Wet OB bij beschikking aangemerkt zijn als één ondernemer derhalve een noodzakelijke en toereikende voorwaarde voor hoofdelijke aansprakelijkheid van de betrokken personen en lichamen. De betekenis van een zodanige beschikking is, zoals blijkt uit de wetsgeschiedenis (Toelichting op het amendement-Vreugdenhil, Kamerstukken II 1987/88, 20 030, nr. 11, blz. 2, Voorlopig Verslag, Kamerstukken II 1987/88, 20 030, nr. 5, blz. 5, en Memorie van antwoord, Kamerstukken I 1989/90, 20 588, nr. 88b, blz. 15) gelegen in de rechtszekerheid van de betrokken personen en lichamen.

3.3.3.

De hiervoor in 3.3.2 bedoelde, aan het bestaan van voormelde beschikking gekoppelde hoofdelijke aansprakelijkheid bestaat echter ook, zo volgt uit het bepaalde in artikel 43, lid 1, IW 1990, gedurende de periode dat vanwege gewijzigde omstandigheden niet langer wordt voldaan aan de materiële voorwaarden voor het bestaan van een fiscale eenheid. De hoofdelijke aansprakelijkheid blijft bestaan totdat de inspecteur van het niet langer bestaan van de desbetreffende fiscale eenheid in kennis is gesteld.

3.3.4.

Zodra een door de inspecteur op de voet van artikel 7, lid 4, Wet OB afgegeven beschikking is afgegeven en onherroepelijk geworden, brengt het bepaalde in artikel 43, lid 1, IW 1990 derhalve mee dat voor de toepassing van dit artikellid de in die beschikking genoemde fiscale eenheid bestaat, vanaf de in artikel 7, lid 4, Wet OB aangewezen datum. Indien nimmer aan de materiële voorwaarden voor het aanmerken van de betrokken personen en lichamen als een fiscale eenheid werd voldaan, doet dat aan deze regel niet af, aangezien voor de toepassing van artikel 43, lid 1, IW 1990 laatstbedoelde situatie niet wezenlijk verschilt van de situatie hiervoor in 3.3.3 omschreven.

3.3.5.

Gelet op het hiervoor in 3.3.4 overwogene slaagt het middel. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.

4. Proceskosten

De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

5. Beslissing

De Hoge Raad:

verklaart het beroep in cassatie gegrond,

vernietigt de uitspraak van het Hof, en

bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, E.N. Punt, C.H.W.M. Sterk en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 9 november 2012.

Beroepschrift 03‑08‑2011

Beroepschrift in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 30 juni 2011, nr. 08/00153, inzake [X] te [Z] betreffende de beschikking aansprakelijkstelling van 17 augustus 2006. Van deze uitspraak is op 30 juni 2011 een afschrift aan de belastingdienst/[P] toegezonden

AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Als middel van cassatie draag ik voor:

Schending van het Nederlandse recht, met name van artikel 43 van de Invorderingswet 1990, doordat het Hof heeft beslist dat belanghebbende niet aansprakelijk kan worden gesteld voor de naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd aan een fiscale eenheid, waarvan hij deel uit heeft gemaakt op grond van een onherroepelijk vaststaande beschikking, welke beschikking, naar later is komen vast te staan, ten onrechte is gegeven, zulks ten onrechte.

Ter toelichting merk ik het volgende op.

Bij beschikking van 20 mei 2003 heeft de Inspecteur het verzoek aanvraag fiscale eenheid van belanghebbende en [A] B.V. Ingewilligd met ingang van 1 mei 2003. Daarbij is bepaald dat de naam van de fiscale eenheid luidt: ‘[A] B.V., c.s.’. Het omzetbelastingnummer van de fiscale eenheid is [002]. Belanghebbende heeft tegen de beschikking inzake de fiscale eenheid geen rechtsgeldig bezwaar gemaakt. Op 31 augustus 2005 heeft de fiscale eenheid aangifte omzetbelasting gedaan over de maand juli 2005. Deze aangifte resulteert in een te betalen bedrag van € 39.968. Op 21 september 2005 heeft de fiscale eenheid aangifte omzetbelasting gedaan over de maand augustus 2005.

Deze aangifte resulteert in een te betalen bedrag van € 22.520. De over juli en augustus 2005 verschuldigde omzetbelasting is niet voldaan en de Inspecteur heeft vervolgens twee naheffingsaanslagen opgelegd. Op 22 oktober 2005 en 19 november 2005 zijn aanmaningen aan de fiscale eenheid verzonden. Daarna zijn op 8 november 2005 en 6 december 2005 dwangbevelen betekend. Op 8 februari 2006 is aan de fiscale eenheid een hernieuwd bevel tot betaling gedaan. Bij beschikking van 17 augustus 2006 zijn belanghebbenden en [A] B.V. Ieder (hoofdelijk) aansprakelijk gesteld voor de niet betaalde omzetbelasting en boete, verhoogd met de kosten van Invordering, ten bedragen van in totaal € 68.384.

Voor het Hof was het de vraag is of het dienen van de rechtszekerheid van de desbetreffende belastingplichtigen mede inhoudt dat zij hebben te aanvaarden dat vanaf het moment van het ontstaan van de beschikking inzake de fiscale eenheid de heffing van omzetbelasting en de aansprakelijkheid dienaangaande uitsluitend worden bepaald op basis van het bestaan van deze fiscale eenheid. Het Hof is van oordeel dat in het onderhavige geval, waarin vaststaat dat een fiscale eenheid tussen belanghebbende en [A] B.V. materieel nimmer heeft bestaan, de ontvanger in beginsel niet kan overgaan tot de aansprakelijkstelling van belanghebbende voor ten name van de fiscale eenheid opgelegde naheffingsaanslagen.

Met dit onderdeel kan ik mij niet verenigen. De Redactie van Vakstudie Nieuws heeft de uitspraak van Rechtbank Haarlem van 20 december 2007, nr. AWB 07/702, V-N 2008/36.20, van de volgende noot voorzien.

‘(…)

Hoofdelijke aansprakelijkheid

Belanghebbenden pogen aan de hoofdelijke aansprakelijkheid te ontkomen door de beschikking fiscale eenheid ter discussie te stellen. Bij het oordeel van de rechtbank speelt de bewijspositie een belangrijke rol. de rechtbank overweegt achtereenvolgens:

—

de beschikking heeft de belanghebbenden bereikt;

—

belanghebbenden hebben conform de beschikking gehandeld;

—

belanghebbenden slagen niet in het van hen te verlangen bewijs dat bezwaar is gemaakt tegen de beschikking;

—

er moet worden uitgegaan van de rechtsgeldigheid van de beschikking;

—

voor dat laatste is niet relevant of het verzoek voor de FE (al dan niet in opdracht) door een bevoegde is gedaan;

—

het beroep op het arrest Van der Steen treft geen doel, in die zaak was tijdig bezwaar gemaakt tegen de beschikking FE.

Het eindoordeel van de rechtbank is vervolgens erg eenvoudig. Met de rechtsgeldige beschikking wordt voldaan aan de tekst van art. 43 van de Invorderingswet 1990, zodat belanghebbenden hoofdelijk aansprakelijk zijn.

Nadere beschouwing

Het oordeel van de rechtbank heeft in zich dat, indien de beschikking fiscale eenheid onherroepelijk vaststaat, ook als inhoudelijk gezien geen sprake is van een fiscale eenheid (in casu zou de dga geen deel uit kunnen maken van de fiscale eenheid), de hoofdelijke aansprakelijkheid een gegeven is. Voornoemde schrijvers gaan ook op dit element in. Zij verschillen van mening over de betekenis van het ‘zijn aangemerkt als één ondernemer’ in art. 43 van de Invorderingswet. Zien we het goed, dan menen Van Hilten en Van Kesteren dat bij de toepassing van meergenoemd art. 43 een inhoudelijke toets moet worden aangelegd en is Van Norden van mening dat indien er een (onherroepelijke) beschikking bestaat (aangemerkt als fiscale eenheid) de hoofdelijke aansprakelijkheid een gegeven is. Omdat het laatste woord nog wel niet zal zijn gezegd over deze kwestie, maken wij een enkele opmerking.

Ons inziens moet het antwoord in deze kwestie in de tekst van de bepalingen en de daarbij behorende wetsgeschiedenis worden gevonden. De voorloper van art. 43 van de Invorderingswet 1990 is art. 41l van de Wet OB 1968. Met het amendement-Vreugdenhil werd in het voorgestelde art. 7, vierde lid, van de Wet de beschikking als voorwaarde voor de fiscale eenheid geïntroduceerd. Dat werd doorgetrokken naar het voorgestelde art 41l. In de toelichting op het amendement is het volgende aangegeven: ‘In verband met de rechtszekerheid voor belastingplichtigen en derden is het gewenst om de totstandkoming van de fiscale eenheid in een beschikking vast te stellen’. Alleen in de heffingssfeer is voorzien in een specifieke toetsing van de beschikking in de procedure van bezwaar en beroep. Met de zinsnede ‘die ingevolge art. 7, vierde lid, zijn aangemerkt als één ondernemer’ in de aansprakelijkheidsbepaling is in dit verband de actie van de Inspecteur, het afgeven van de beschikking, bedoeld. Dat alsnog voor de hoofdelijke aansprakelijkheid een eigen inhoudelijke toetsing van de fiscale eenheid zou moeten plaatsvinden, kunnen wij noch uit die tekst noch uit de wetsgeschiedenis afleiden. Bij de mondelinge behandeling van het wetsvoorstel geeft de heer Vreugdenhil op de vraag van de toenmalige staatssecretaris Koning naar de betekenis van het afgeven van de beschikking door de Inspecteur het volgende aan: ‘Dan is er een fiscale eenheid en dus aansprakelijkheid’. Ook het doorlopen van de hoofdelijke aansprakelijkheid bij het niet langer bestaan van de fiscale eenheid (zie slot art. 41l Wet OB, jo. art. 43 van de Invorderingswet 1990) lijkt daarop te wijzen. Geïnteresseerde lezers verwijzen we naar Kamerstukken II 1987/88 20030 en Handelingen 15 september 1988, 105-5926 e.v.’

In artikel 43, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 is bepaald dat natuurlijke personen en lichamen in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, die ingevolge artikel 7, vierde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 zijn aangemerkt als één ondernemer, hoofdelijk aansprakelijk zijn voor de omzetbelasting welke verschuldigd is door deze ondernemer, dan wel — indien de Inspecteur niet schriftelijk ervan in kennis is gesteld dat op grond van gewijzigde omstandigheden niet langer een eenheid bestaat als is bedoeld in die bepaling — door deze personen en lichamen. Het komt mij voor dat belanghebbende de Inspecteur ervan in kennis had moeten stellen dat er geen sprake meer was van een fiscale eenheid. Dit had moeten gebeuren ter zake van de heffing van omzetbelasting. Bij de aansprakelijkstellingsprocedure kan niet meer worden afgezien van een fiscale eenheid. In Hof Arnhem 31 juli 2008, nr. 07/00360, LJN: BE1965, is het volgende beslist.

‘4.1.

Belanghebbende beperkt in hoger beroep zijn verweer hiertoe dat de beschikking aansprakelijkstelling ten onrechte is genomen omdat hij niet een belastingplichtige is in de zin van artikel 4, eerste lid, van de Zesde Richtlijn en daarom ook geen deel kan uitmaken van een fiscale eenheid voor de omzetbelasting. De strekking van dit verweer brengt met zich dat in hoger beroep de beschikking aansprakelijkstelling in volle omvang ter beoordeling staat.

4.2.

Bij beschikking van 18 mei 2004 zijn belanghebbende, A B.V. en B B.V. aangemerkt als fiscale eenheid voor de omzetbelasting in de zin van artikel 7, vierde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968.

4.3.

Tegen deze beschikking heeft belanghebbende binnen zes weken na dagtekening bezwaar kunnen aantekenen. Nu geen bezwaar tegen die beschikking is gemaakt, brengt het leerstuk van de formele rechtskracht mee dat van de rechtsgeldigheid van de beschikking fiscale eenheid voor de omzetbelasting moet worden uitgegaan. Die beschikking kan in deze procedure niet opnieuw ter discussie staan.

4.4.

Artikel 43, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 bepaalt dat natuurlijke personen en lichamen in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, die ingevolge artikel 7, vierde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 zijn aangemerkt als één ondernemer, hoofdelijk aansprakelijk zijn voor de omzetbelasting die door deze ondernemer verschuldigd is dan wel door deze personen en lichamen, indien de Inspecteur niet schriftelijk ervan in kennis is gesteld dat op grond van gewijzigde omstandigheden niet langer een fiscale eenheid bestaat.

4.5.

Vaststaat dat belanghebbende een dergelijke kennisgeving niet heeft gedaan en dat de naheffingsaanslagen over de bedoelde periode niet (volledig) zijn betaald. In dat geval is belanghebbende terecht aansprakelijk gesteld. Het verweer dat hij in strijd met de Zesde Richtlijn is aangemerkt als onderdeel van de fiscale eenheid stuit af op het hiervoor onder 4.3. overwogene. De omstandigheid dat belanghebbende niet zelf heeft verzocht om te worden opgenomen in de fiscale eenheid, doet hier niet aan af.’

In Hof 's‑Hertogenbosch 20 mei 2009, nr. 08/00173, V-N 2009/58.24, is beslist:

‘4.4.

Op 18 december 2002 heeft belanghebbende verzocht om als fiscale eenheid voor de omzetbelasting te worden aangemerkt. Dit verzoek is bij voor bezwaar vatbare beschikking van 20 januari 2003 ingewilligd. tegen die beschikking is geen bezwaar en beroep ingesteld. Dit betekent dat die beschikking onherroepelijk is geworden. De juistheid van die beschikking kan derhalve in deze procedure niet meer aan de orde komen. Daarmee staat vast dat belanghebbende in de periode waarover de in 1.1. slotzin vermelde aanslagen omzetbelasting zijn vastgesteld en waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld, deel uitmaakte van de fiscale eenheid.

4.5.

Belanghebbende bestrijdt de verbindendheid van de beschikking echter met een beroep op het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 38659, BNB 2005/230. Daarin heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de beschikking fiscale eenheid geen constitutief vereiste is voor het bestaan daarvan. Indien, aldus de Hoge Raad, een beschikking fiscale eenheid is afgegeven, kan niettemin later komen vast te staan dat de fiscale eenheid feitelijk reeds tot stand is gekomen vóór het ingangstijdstip van die beschikking. Uit het hiervoor bedoelde arrest volgt, anders dan belanghebbende betoogt, niet dat aan een afgegeven beschikking betekenis ontvalt in het geval dat na het tijdstip van onherroepelijk worden daarvan zou komen vast te staan dat zij ten onrechte is afgegeven, bijvoorbeeld omdat — zoals in het onderhavige geval — zou blijken dat één van de tot die fiscale eenheid behorende belastingplichtigen vanwege het ontbreken van ondernemerschap voor de omzetbelasting, daarvan geen deel kon uitmaken. Het beginsel van de formele rechtskracht staat aan belanghebbendes opvatting in de weg. Dit beginsel houdt immers in, dat indien tegen een beschikking een met voldoende waarborgen omklede administratieve rechtsgang heeft opengestaan, de rechter, zo deze rechtsgang niet is gebruikt. In geval de geldigheid van de beschikking in het voor hem gevoerde geding in geschil is, ervan uit dient te gaan dat die beschikking zowel wat haar wijze van tot stand komen als wat haar inhoud betreft in overeenstemming is met de desbetreffende wettelijke voorschriften en algemene rechtsbeginselen.

4.6.

Belanghebbende beroept zich voorts op het besluit van de Staatssecretaris van 21 december 2007, nr. CPP 2007/3150, Stc. 2008,1, V-N 2008/3.24 (hierna: het besluit). Anders dan belanghebbende verdedigt, is in het besluit niet toegezegd dat een persoon waarvan achteraf komt vast te staan dat hij ten onrechte deel heeftuitgemaakt van een fiscale eenheid doordat hij gelet op het Van der Steen-arrest niet als ondernemer voor de omzetbelasting kan worden aangemerkt, met terugwerkende kracht moet worden beschouwd geen deel te hebben uitgemaakt van de fiscale eenheid. In het besluit wordt slechts toegezegd dat een persoon die ten onrechte als ondernemer is aangemerkt die status niet met terugwerkende kracht zal worden ontnomen. In het besluit neemt de staatssecretaris met zoveel woorden het standpunt in dat het Van der Steen-arrest geen terugwerkende kracht toekomt,dat wil zeggen geen effect sorteert voor de periode tussen 26 april 2002 (de datum waarop de Hoge Raad heeft beslist dat een directeur-grootaandeelhouder als ondernemer voor de omzetbelasting dient te worden aangemerkt) en 18 oktober 2007 (de datum waarop het Van der Steen-arrest werd gewezen). Voorts keurt het besluit goed dat de directeur-grootaandeelhouder geen melding behoeft te doen van de verbreking van de fiscale eenheid als gevolg van het Van der Steen-arrest. Het besluit kan belanghebbende dan ook niet baten.

4.7.

Evenmin kan men op grond van het arrest HvJ EG 30 maart 2006, zaak C-184/04, V-N 2006/18.25 (Uudenkaupungin kaupunki) concluderen tot een mogelijke aantasting van de rechtskracht van beschikkingen waarvoor de nationale termijnen van bezwaar en beroep zijn verstreken. Uit het arrest volgt wel dat de uitleg die het HvJ EG aan een bepaling heeft gegeven in het kader van de hem bij artikel 234 EG verleende bevoegdheid, geldt vanaf het moment dat die bepaling in werking is getreden. Ook volgt daaruit dat die uitleg moet worden toegepast op rechtsbetrekkingen die zijn ontstaan en tot stand zijn gekomen voor het arrest waarbij op het verzoek om uitlegging is beslist. Dat geldt echter alleen wanneer aan de overige voorwaarden waaronder een geschil over de toepassing van dat voorschrift voor de bevoegde rechter kan worden gebracht, is voldaan. dat is hier niet het geval nu de nationale termijn voor het instellen van een rechtsmiddel tegen de beschikking fiscale eenheid van 20 januari 2003 is verstreken.

4.8.

Uit het arrest HvJ EG van 13 januari 2004, C-453/00, V-N 2004/8.3 (Kühne & Heitz) volgt dat uit het gemeenschapsrecht voor een bestuursorgaan een verplichting kan voortvloeien om een onherroepelijk besluit te heroverwegen. Eén van de voorwaarden voor het ontstaan van zo'n verplichting is echter dat het in geding zijnde besluit definitief is geworden ten gevolge van een uitspraak van een nationale rechterlijke instantie waarvan de beslissingen niet vatbaar zijn voor hoger beroep. Nu belanghebbende geen rechtsmiddel heeft aangewend tegen de beschikking fiscale eenheid en gesteld noch gebleken is dat hij bij het aanwenden daarvan is belemmerd, is aan die voorwaarde niet voldaan. doorbreking van de formele rechtskracht van de beschikking fiscale eenheid is dus niet aan de orde.

4.9.

Voorts faalt belanghebbendes beroep op het bepaalde in dit artikel 1:88 van het Burgerlijk Wetboek, nu dit artikel ziet op het aangaan van overeenkomsten door belanghebbende terwijl de onderhavige aansprakelijkstelling rechtstreeks voortvloeit uit de wet.

4.10.

Gelet op al het vorenoverwogene heeft de Ontvanger belanghebbende terecht aansprakelijk gesteld voor de door de fiscale eenheid niet betaalde aanslagen omzetbelasting en de in verband daarmee verschuldigde invorderingsrente en kosten. Het hoger beroep moet ongegrond worden verklaard en de uitspraak van de rechtbank moet worden bevestigd.’

Het beginsel van de formele rechtskracht staat aan belanghebbendes opvatting, dat geen betekenis toekomt aan de beschikking, nu deze materieel onjuist is, in de weg. Dit beginsel houdt immers in, dat indien tegen een beschikking een met voldoende waarborgen omklede administratieve rechtsgang heeft opengestaan, de rechter, zo deze rechtsgang niet is gebruikt, in geval de geldigheid van de beschikking in het voor hem gevoerde geding in geschil is, ervan uit dient te gaan dat die beshikking zowel wat haar wijze van tot stand komen als wat haar inhoud betreft in overeenstemming is met de desbetreffende wettelijke voorschriften enalgemene rechtsbeginselen.

In Hof Arnhem 20 april 2010, nr. 08/00635, V-N 2010/46.13, is beslist:

‘4.1.

Ingevolge artikel 43, lid 1, van de Invorderingswet 1990 zijn natuurlijke personen en lichamen in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), die ingevolge artikel 7, lid 4, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) zijn aangemerkt als één ondernemer, hoofdelijk aansprakelijk voor de omzetbelasting welke verschuldigd is door deze ondernemer.

4.2.

Ingevolge artikel 7, lid 4, van de Wet OB, voor zover hier van belang, worden natuurlijke personen en lichamen in de zin van de AWR, die op grond van het bepaalde in dit artikel ondernemer zijn en die zodanig zijn verweven dat zij een eenheid vormen, al dan niet op verzoek van één of meer van deze natuurlijke personen of lichamen, bij voor bezwaar vatbare beschikking van de Inspecteur als één ondernemer aangemerkt.

4.3.

Het HvJ EG heeft op 18 oktober 2007 in het Van der Steen-arrest beslist dat een directeur-grootaandeelhouder niet kwalificeert als ondernemer voor de omzetbelasting als bedoeld in artikel 4, lid 1, van de Zesde Richtlijn. Als gevolg hiervan kan een directeur-grootaandeelhouder in ieder geval vanaf 18 oktober 2007 niet meer deel uitmaken van een fiscale eenheid voor de omzetbelasting.

4.4.

Bij beschikking van 29 juli 2005 zijn belanghebbende, B B.V. en C B.V. aangemerkt als fiscale eenheid voor de omzetbelasting in de zin van artikel 7, lid 4, van de Wet OB.

4.5.

(…) Daarmee staat vast dat belanghebbende, in de periode waarover de onderhavige aanslagen omzetbelasting zijn opgelegd en waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld, deel uitmaakte van de fiscale eenheid.

4.6.

Belanghebbende bestrijdt de rechtsgeldigheid van de beschikking fiscale eenheid met een beroep op het besluit van de Staatssecretaris van 21 december 2007, nr. CPP 2007/3160, onderdeel 3, V-N 2008/3.24 (hierna: het besluit). Anders dan belanghebbende verdedigt, is in het besluit niet toegezegd dat een persoon waarvan achteraf komt vast te staan dat hij ten onrechte deel heeft uitgemaakt van een fiscale eenheid doordat hij gelet op het Van der Steen-arrest niet als ondernemer voor de omzet belasting kan worden aangemerkt, met terugwerkende kracht moet worden beschouwd geen deel te hebben uitgemaakt van die fiscale eenheid. In het besluit wordt slechts toegezegd dat een persoon die ten onrechte als ondernemer is aangemerkt die status niet met terugwerkende kracht toekomt, dat waarop de Hoge Raad heeft beslist dat een directeur-grootaandeelhouder als ondernemer voor de omzetbelasting dient te worden aangemerkt) en 18 oktober 2007 (de datum waarop het Van der Steen-arrest werd gewezen). Het beroep op het besluit kan belanghebbende dan ook niet baten.

4.7.

Voor zover belanghebbende betoogt dat de onherroepelijkheid van de beschikking fiscale eenheid hem niet kan worden tegengeworpen, omdat deze beschikking slechts beoogd eenzijdige rechtszekerheid te verschaffen ten behoeve van de belastingplichtigen, kan het niet slagen. Deze beschikking verschaft immers ook rechtszekerheid voor anderen — waaronder de fiscus en de andere ondernemers van de fiscale eenheid — zodat in deze omstandigheid geen reden ligt aan de beschikking geen formele rechtskracht toe te kennen.

4.8.

Evenmin kan op grond van de arresten HvJ EG 6 oktober 2005, nr. C-291/03, V-N 2005/58.23, r.o. 16 en 17 (My travel), en HvJ EG 30 maart 2006, nr. C-184/04, V-N 2006/18.25, r.o. 53, (Uudenkaupungin kaupunki) worden geconcludeerd tot een mogelijke aantasting van de rechtskracht van beschikkingen waarvoor de nationale termijnen van bezwaar en beroep zijn verstreken. Uit deze arresten volgt wel dat de uitleg die het HvJ EG aan een bepaling heeft gegeven in het kader van de hem bij artikel 234 van het EG-Verdrag (thans: artikel 267 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie) verleende bevoegdheid, geldt vanaf het moment dat die bepaling in werking is getreden. Ook volgt daaruit dat die uiting moet worden toegepast op rechtsbetrekkingen die zijn ontstaan en tot stand zijn gekomen vóór het arrest waarbij op het verzoek om uitlegging is beslist. Dat geldt echter alleen wanneer aan de overige voorwaarden waaronder een geschil over de toepassing van dat voorschrift voor de bevoegde rechter kan worden gebracht, is voldaan. Dat is hier niet het geval nu de nationale termijn voor het instellen van een rechtsmiddel tegen de beschikking fiscale eenheid van 29 juli 2005 is verstreken.

4.9.

Uit het arrest HvJ EG van 13 januari 2004, C-453/00, V-N 2004/8.3 (Kühne & Heitz) volgt dat uit het gemeenschapsrecht voor een bestuursorgaan een verplichting kan voortvloeien om een onherroepelijk besluit te heroverwegen. Eén van de voorwaarden voor het ontstaan van een dergelijke verplichting is echter dat het in het geding zijnde besluit definitief is geworden ten gevolge van een uitspraak van een nationale rechterlijke instantie waarvan de beslissingen niet vatbaar zijn voor hoger beroep. Nu belanghebbende geen rechtsmiddel heeft aangewend tegen de beschikking fiscale eenheid en gesteld noch gebleken is dat hij bij het aanwenden daarvan is belemmerd, is aan die voorwaarde niet voldaan. Doorbreking van de formele rechtskracht van de beschikking fiscale eenheid is dus niet aan de orde.

4.10.

Belanghebbendes primaire betoog kan derhalve niet slagen.’

Belanghebbende heeft geen rechtsmiddel aangewend tegen de beschikking fiscale eenheid en gesteld noch gebleken is dat hij bij het aanwenden daarvan is belemmerd. Doorbreking van de formele rechtskracht van de beschikking fiscale eenheid lijkt mij hier niet aan de orde. Anders dan het Hof overweegt in r.o. 6.11, slot, heeft de fiscale eenheid wel materieel bestaan. Er zijn ook naheffingsaanslagen aan de fiscale eenheid opgelegd. Achteraf gezien had het verzoek om een fiscale eenheid te vormen, moeten worden afgewezen. Dat doet aan het bestaan ervan echter niet af. Tussen partijen heeft overeenstemming met betrekking tot het bestaan van de fiscale eenheid bestaan. De aansprakelijkstelling sluit aan bij dit bestaan.

Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.

Hoogachtend

[DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN,

namens deze

DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST,

loco]

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.