HR, 21-10-2011, nr. 10/05228

Motivering van het beroepschrift in cassatie (rolnummer 10/05228) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's‑Hertogenbosch van 22 oktober 2010, nr. 09/00108, inzake [X] mbH te [Z], Duitsland betreffende de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak van 1 mei 2006 tot en met 31 mei 2006.

AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Naar aanleiding van uw brief van 6 december 2010 heb ik de eer het volgende op te merken.

Als middel van cassatie draag ik voor:

Schending van het Nederlandse recht, in het bijzonder van het bepaalde in artikel 15, vierde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (tekst 2006; hierna: Wet OB 1968) en/of van artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof heeft geoordeeld dat voor herziening van de in aftrek gebrachte voorbelasting op de voet van artikel 15, vierde lid, van de Wet OB 1968 in casu geen aanleiding bestaat, zulks evenwel in verband met het hierna volgende ten onrechte althans op gronden die deze beslissing niet kunnen dragen.

Ter toelichting merk ik het volgende op.

In cassatie kan van de door het Hof onder punt 2 van de uitspraak vermelde vaststaande feiten worden uitgegaan. Hierbij plaats ik echter wel direct de volgende kanttekening, mede in het licht van het gestelde in r.o. 4.3. en 4.10. Het Hof maakt onder 2.6. melding van flexibel in te delen verhuurbare oppervlakte, waarbij een huurder een ruimte kan huren van elke gewenste omvang. Een ruimte kan zonder ingrijpende bouwkundige voorzieningen groter of kleiner worden gemaakt. Deze vaststellingen komen overeen met het door de inspecteur gestelde in zijn verweerschrift voor de Rechtbank Breda.

Het Hof verbindt hieraan zonder meer de conclusie dat van units geen sprake is (r.o. 4.3.) c.q. dat in het [B]-gebouw geen afzonderlijke gedeelten (kunnen) bestaan en dat in ieder geval de per 1 mei 2006 verhuurde oppervlakte van 1.628 m² niet als een dergelijk gedeelte is aan te merken. Daargelaten de fiscale relevantie daarvan, wettigen de vastgestelde feiten die conclusie echter niet.

Met het vastgestelde in 2.6. is namelijk niet bedoeld aan te geven dat de aanwezige flexibiliteit geen ondergrens zou hebben. De flexibiliteit houdt in dat niet het gehele gebouw of een gehele etage gehuurd hoeft te worden. Het dienen echter wel steeds voor afzonderlijke verhuur vatbare gedeelten van etages te betreffen. In de praktijk heeft een dergelijk gedeelte een minimum oppervlakte van een halve etage. Daarbij dient uiteraard ook de status en grandeur van het [B]-gebouw in ogenschouw te worden genomen en het daarbij passende huurdersegment. Er zijn in het [B]-gebouw zodoende wel degelijk units te onderkennen, zowel in theorie als praktijk blijkens de afgestoten huurcontracten. Tussen partijen is ook niet in geschil dat de per 1 mei 2006 verhuurde oppervlakte, met gebruikmaking van de algemene en gemeenschappelijke voorzieningen c.q. ruimtes, valt aan te merken als een afzonderlijk gedeelte c.q. unit.

Voor de goede orde vermeld ik nog dat in cassatie niet wordt opgekomen tegen het oordeel van het Hof dat het [B]-gebouw als één goed in de zin van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet OB 1968 dient te worden aangemerkt.

Het Hof is van oordeel dat na de ingebruikneming van een goed de in aftrek gebrachte voorbelasting slechts kan worden herzien op de voet van artikel 15, zesde lid, van de Wet OB 1968 en dat geen plaats is voor herziening op de voet van artikel 15, vierde lid, van de Wet OB 1968 zodanig dat een en ander plaatsvindt bij elke ingebruikneming van een gedeelte van een gebouw. Hiermee miskent het Hof naar mijn mening het arrest van uw Raad van 12 september 2008, nr. 43011, BNB 2009/188, meer in het bijzonder ook de beoordeling van het incidentele beroep in cassatie.

Aan het genoemde arrest is de conclusie van Advocaat-Generaal Van Hilten van 25 september 2007 vooraf gegaan. In hoofdstuk 5 van die conclusie besteedt zij uitgebreid aandacht aan de methodiek van artikel 15, vierde lid, van de Wet OB 1968 en de vraag naar de toepassing daarvan per gedeelte van een onroerende zaak. Zij toont zich geen voorstander van een beoordeling per gedeelte van een onroerende zaak. Uw Raad heeft op dit punt de conclusie van de Advocaat- Generaal niet gevolgd, waardoor de toepassing van voornoemd artikel 15, vierde lid per gedeelte (etage) dient plaats te vinden.

In de literatuur valt in dit kader o.a. te wijzen op de aantekening onder het arrest van Uw Raad in V-N 2008/46.16 waarin is opgetekend:‘ Bestemming en gebruik In onderdeel 5 van het arrest wordt in verband met het incidentele beroep van de staatssecretaris bezien hoe de aftrek verloopt als de leegstaande verdieping in 2002 feitelijk vrijgesteld wordt verhuurd. De Hoge Raad past hier art. 15, vierde lid, Wet OB 1968 toe. (…)De Hoge Raad moet echter het tweede element, bij het gaan gebruiken van het goed blijkt dat er voor een groter of kleiner bedrag recht op aftrek bestaat, beoordelen. De Hoge Raad blijkt daar geen enkele moeite mee te hebben. Hij oordeelt met een enkele pennenstreek dat, althans zo verstaan we de overweging, de vrijgestelde verhuur van de vierde verdieping een van de bestemming afwijkend gebruik van die verdieping is, zodat correctie van de aftrek moet plaatsvinden. Bezien we het resultaat, dan moeten wij constateren dat zo'n leegstaande verdieping voor wat betreft de aftrek kennelijk een eigen leven gaat leiden. Dat eigen leven zal een eigen herziening hebben, want toepassing van voornoemd art. 15, vierde lid, brengt — gezien het systeem van aftrek — immers met zich dat vervolgens de aftrek de volgende jaren telkens kan worden herzien.’ en de noot in BNB 2009/188, waarin onder meer wordt vermeld: ‘Als uitgangspunt geldt in deze procedure dat het goed voor de toepassing van de integratieheffing als één geheel wordt beschouwd (door partijen wordt dit punt van de hofuitspraak in cassatie niet betwist). Op het moment dat het leegstaande gedeelte van het pand — nadat de integratieheffing heeft plaatsgevonden — in gebruik wordt genomen, moet de in aftrek gebrachte BTW volgens de Hoge Raad worden gecorrigeerd op basis van art. 15, vierde lid, Wet OB 1968. Dit betekent dat de Hoge Raad uitgaat van de gedachte dat het pand als geheel in gebruik is genomen voor de toepassing van de integratieheffing, maar dat het leegstaande gedeelte tegelijkertijd nog niet in gebruik is genomen voor de toepassing van art. 15, vierde lid, Wet OB 1968. Het gevolg is dat ten aanzien van het leegstaande gedeelte op het moment van ingebruikname van dat deel BTW moet worden terugbetaald. BTW die vervolgens na het jaar van ingebruikname van dat gedeelte negen jaren moet worden gevolgd. A-G Van Hilten wijst mijns inziens terecht op de nadelige gevolgen van een dergelijke benadering. De Hoge Raad heeft deze beslissing (dus) genomen beseffende dat aan die benadering nadelige en onpraktische gevolgen kleven.’

In vergelijking met het onderhavige geval dient derhalve een correctie van de in aftrek gebrachte voorbelasting op de voet van artikel 15, vierde lid, van de Wet OB 1968 plaats te vinden als gevolg van de omstandigheid dat per 1 mei 2006 een substantieel gedeelte van 1.628 m² (21^e en 22^e verdieping met archiefruimte op de -/- 2^e verdieping) werd verhuurd met vrijstelling van omzetbelasting. Het andersluidende oordeel van het Hof geeft dan ook blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het door uw Raad gewezen arrest van 4 december 2009, nr. 07/13230, BNB 2010/64, doet hieraan naar mijn mening niet af. In dit verband kan ook worden verwezen naar de verwijzingsuitspraak van het Hof 's‑Gravenhage van 8 mei 2009, nr. 08/00360, LJN: BI5959, waartegen beroep in cassatie is ingesteld, bij uw Raad bekend onder rolnummer 09/02214.

Voor zover het Hof in de ten overvloede gegeven r.o. 4.10 heeft geconcludeerd dat toepassing van artikel 15, vierde lid, van de Wet OB 1968 sowieso niet aan de orde kan komen gelet op het niet kunnen onderkennen van afzonderlijke gedeelten binnen het [B]-gebouw, acht ik een dergelijk oordeel in het licht van de vaststaande feiten onbegrijpelijk. Daartoe verwijs ik naar het door mij gestelde aan het begin van deze motivering. De per 1 mei 2006 verhuurde oppervlakte, met gebruikmaking van de algemene en gemeenschappelijke voorzieningen, valt zonder meer aan te merken als een afzonderlijk gedeelte c.q. unit. Zodoende is ook bij het hanteren van het juiste rechtsoordeel — de toepasselijkheid van artikel 15, vierde lid, van de Wet OB 1968 — de uitspraak vatbaar voor cassatie in verband met de omstandigheid dat deze zonder nadere motivering onbegrijpelijk is.

Overigens verwijs ik naar de voormelde lopende procedure met uw nummer 09/02214, welke mede als rechtstheoretische inzet heeft de beantwoording van de vraag of een op de voet van artikel 15, vierde lid, van de Wet OB 1968 te berekenen correctie nu dient te gescheiden per vierkante meters, per op zichzelf staand gedeelte van de etage of per gehele etage als zodanig. In casu is het bedrag van de naheffingsaanslag als zodanig niet in geschil.

Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.

DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN,

namens deze,

DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST.

loco