21.2.2 Het belang van het leerstuk van kosten voor gemene rekening

In het arrest van 23 april 1997 heeft de Hoge Raad een omschrijving gegeven van het leerstuk van kosten voor gemene rekening. Naar het oordeel van de Hoge Raad is van kosten voor gemene rekening sprake, indien1:

Het leerstuk van kosten voor gemene rekening ziet op situaties waarin één partij (aangeduid als penvoerder) een betaling verricht en een deel van deze betaling vordert van de andere participanten.2 Een deel van de kosten komt voor rekening van de penvoerder zelf. Hoewel het leerstuk in beginsel van toepassing moet worden geacht op zowel leveringen van goederen als diensten, vindt in de praktijk het leerstuk vrijwel uitsluitend toepassing ten aanzien van diensten. In het navolgende wordt daarom slechts ingegaan op toepassing van het leerstuk bij diensten.

Toepassing van het leerstuk op doorbelastingen van kosten waarop btw drukt (“externe kosten”3, uitgaven), is van weinig fiscaal belang.4 Wordt het leerstuk toegepast, dan heeft de penvoerder slechts een gedeeltelijk recht op aftrek van de door de toeleverancier in rekening gebrachte btw. De penvoerder kan slechts die btw in aftrek brengen, die correspondeert met zijn aandeel in de kosten, indien en voor zover hij een recht op aftrek bezit. Met toepassing van het leerstuk vormt de doorbelasting van de kosten (en de in rekening gebrachte btw) geen vergoeding voor een belastbare handeling. De overige participanten kunnen vervolgens slechts de btw ter zake van hun aandeel in de kosten in aftrek brengen, indien en voor zover zij een recht op aftrek bezitten. Zou het leerstuk niet worden toegepast, dan brengt de penvoerder de aan hem in rekening gebrachte btw volledig in aftrek. Vervolgens brengt hij aan ieder van de participanten (een deel van de kosten verhoogd met) btw in rekening. Die btw brengen de participanten in aftrek, indien en voor zover zij een recht op aftrek bezitten.

Toepassing van het leerstuk op kosten waarop geen btw drukt (“interne kosten”), kan tot een btw voordeel leiden.5 Als de overige participanten geen (volledig) recht op aftrek hebben, is het gunstig, indien de doorbelasting buiten de heffing van btw blijft. Immers, zonder toepassing van het leerstuk, zou de doorbelasting (althans de daartegenover staande diensten) volledig belast kunnen zijn. Door het leerstuk toe te passen valt deze btw-component weg. Binnen concernverhoudingen in de bancaire en financiële sfeer, in de verzekeringsbranche, in het onderwijs6, maar ook bij sociaal-culturele instellingen en verhuurders van woningen kan het leerstuk dan ook van belang zijn.7 Ook in de overheidssfeer, buiten het btw-stelsel om, maken samenwerkingsverbanden van publiekrechtelijke lichamen, die niet binnen de werkingssfeer van het Btw-compensatiefonds vallen (zoals waterschappen), gebruik van het leerstuk.8