3.5.3.2 Begin en einde van de werking van de voorrangsregel van het begunstigende gepubliceerde beleid

De voorrangsregel van het begunstigende gepubliceerde beleid geeft uitbreiding aan de rechtsbescherming van de belastingplichtige. Daarbij is uiteraard voorondersteld dat er een beleidsregel is. Deze geeft immers de aanleiding tot het beroep op het gelijkheidsbeginsel. Inherent aan beleidsregels is dat zij worden ingevoerd, gewijzigd of ingetrokken. Dit doet de vraag rijzen naar het overgangsrecht van beleidsregels in verband met een eventueel beroep op het gelijkheidsbeginsel. Het antwoord is dat de werking van de voorrangsregel van het begunstigende gepubliceerde beleid wordt bepaald door het op het vertrouwensbeginsel gebaseerde overgangsrecht bij de wijziging of intrekking van beleidsregels. Bij de behandeling van het overgangsrecht is een onderscheid gemaakt tussen twee categorieën van beleidsregels.1

De eerste categorie van beleidsregels wordt gevormd door de beleidsregels die een gunstiger regeling inhouden dan de wettelijke regel. In veel besluiten is het moment van inwerkingtreding geregeld. Dit moment is dan ook bepalend voor een eventueel beroep op het gelijkheidsbeginsel. Soms wordt in een besluit een regeling van de inwerkingtreding achterwege gelaten. Als hoofdregel geldt in zo’n geval dat een belastingplichtige zich op een nieuwe beleidsregel kan beroepen zolang nog rechtsmiddelen tegen de aanslag openstaan. Hierbij doet het er niet toe dat het tijdstip waarop tiet belastbare feit zich heeft voorgedaan op een eerder moment ligt. Ook is niet van belang dat de aanslag is opgelegd voordat de beleidsregel verscheen. Beslissend is of de aanslag nog niet definitief vaststaat. Indien de nieuwe beleidsregel een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling van gelijke gevallen inhoudt, geldt dezelfde overgangsregel: de belastingplichtige die terecht een beroep doet op het gelijkheidsbeginsel, kan dit doen zolang hij nog over rechtsmiddelen tegen de aanslag beschikt.2

De tweede categorie die werd onderscheiden is de categorie van nieuwe beleidsregels die een ongunstiger behandeling voor de belastingplichtige inhouden dan het voordien geldende beleid. De werking van de oude beleidsregel wordt beeindigd. Deze situatie doet zich eveneens voor als de oude beleidsregel wordt ingetrokken zonder dat er een nieuwe voor in de plaats komt. De bij de behandeling van het vertrouwensbeginsel geformuleerde hoofdregel houdt in dat het de fiscus is toegestaan om beleidsregels voor de toekomst te wijzigen tenzij hij bij de overgang naar de nieuwe regeling rekening moet houden met de gerechtvaardigde verwachtingen van de belastingplichtigen.3 Ook hier betekent de ondersteunende functie van het gelijkheidsbeginsel dat het zelfde geldt voor het geval dat een belastingplichtige een beroep doet op een beleidsregel die bovendien een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling van gelijke gevallen inhoudt. Het element van schending van het gelijkheidsbeginsel brengt de belastingplichtige niet in een slechtere positie dan degene die kan volstaan met een beroep op het ver- trouwensbeginsel.4