Hof Arnhem-Leeuwarden, 01-03-2022, nr. 20/00932, nr. 20/00976

Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.

De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar het bezwaar gegrond verklaard, de aanslag verminderd en de belastingrente dienovereenkomstig verminderd.

Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 80.943 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.167, de belastingrente dienovereenkomstig verminderd, de Inspecteur veroordeeld tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade van € 2.500, de Inspecteur gelast het griffierecht aan belanghebbende te vergoeden en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 622.

Beide partijen hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 december 2021. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede mr. [naam1] en mr. [naam2] namens de Inspecteur. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

Belanghebbende is sinds 1 mei 1975 in loondienst geweest bij de [naam3] (laatstelijk bij [naam4] ) op het werkterrein van grond- en pachtzaken.

Belanghebbende heeft zich op 27 december 2011 bij de Kamer van Koophandel geregistreerd met een eenmanszaak onder de handelsnaam [naam5] . In het uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel is als startdatum van de onderneming 1 januari 2012 vermeld en onder ‘activiteiten’ bemiddeling bij handel, huur of verhuur van onroerend goed en advisering op het gebied van grond- en pachtzaken. Belanghebbende duidt zijn beroep aan met de term 'rentmeester'.

Op 20 november 2012 heeft een vergadering van aandeelhouders plaatsgevonden bij [naam6] B.V. (hierna: de BV). Daarin is besloten tot de uitgifte van aandelen A aan belanghebbende. In de notulen van deze vergadering, aangeduid als 'schriftelijke verklaring van besluitvorming buiten ava', getekend op 20 november 2012, is onder meer het volgende vermeld:

“3. als entree-fee zal [belanghebbende] [Hof: belanghebbende] het navolgende presteren:

Overdracht (beheers)portefeuille, en levering van de rechten daaruit op termijn aan de [naam6] b.v.

[belanghebbende] verklaart bij deze over te dragen (en de directie van de [naam6] bv verklaart deze overdracht aan te nemen) alle (beheers)contracten waar hij gerechtigd is, zodat er beheerscontinuïteit gewaarborgd is. Dit is een inspanningsverplichting, gericht op een goede cliëntvriendelijke overgang van de rechten uit deze portefeuille, naar de [naam6] bv. Daarmee verschaft [belanghebbende] aan de [naam6] bv de intrinsieke waarde van zijn volledige (beheers)portefeuille. Formele levering van de contractsrechten geschiedt werkende-weg, omdat [belanghebbende] deze (beheers)activiteiten nog blijft doen. Hij ontvangt derhalve via de [naam6] bv ook de inkomsten daaruit. Indien en zodra [belanghebbende] niet meer actief is binnen de [naam6] bv, dan worden de rechten formeel en effectief in beheer gebracht bij de [naam6] bv, voorzover dat nog niet eerder formeel gedaan was.”.

Bij notariële akte van uitgifte van 12 december 2012 heeft belanghebbende twintig aandelen met de letter A verkregen in de BV (met terugwerkende kracht tot 1 april 2012). De aandelen van belanghebbende delen vanaf 1 april 2012 in de winst van de BV. In sommige stukken werden de aandelen van belanghebbende aanvankelijk ook wel aangeduid als aandelen letter G (moet zijn: letter A). De andere aandeelhouders van de BV zijn [naam7] B.V., waarvan [naam8] (hierna: [naam8] ) aandeelhouder is, en [naam9] (hierna: [naam9] ). [naam7] B.V. houdt de aandelen met letter R nummers R1 tot en met R 115 en vijf prioriteitsaandelen met de letter P. [naam9] houdt de aandelen met de letter M, nummers M1 tot en met M60. In de notariële akte is verwezen naar de – onder 2.3 genoemde – notulen van de vergadering van aandeelhouders van 20 november 2012:

“Tijdens deze vergadering werd onder meer besloten tot een emissie van twintig (20) aandelen letter A (…). Eén en ander onder de voorwaarden en bedingen zoals overeengekomen met de heer [belanghebbende] , welke voorwaarden en bedingen blijken uit de aangehechte notulen.

Een uittreksel van de notulen van deze vergadering is aan deze akte vastgehecht. De tekst ervan wordt geacht daarin te zijn opgenomen en daarmee één geheel uit te maken.”.

Tot de stukken van het geding behoort een stuk ‘de [naam6] B.V. -Gedragsregels -Beleidselementen, Richtlijnen voor -toetreding -werken als netwerklid -uittreding uit het netwerk’. Daarin is onder meer het volgende opgenomen (waarbij de BV is aangeduid als ‘de Rentmeesters’):

“De doelstelling van de Rentmeesters is vastgelegd in de statuten.

De kern ervan is:

De zakelijke advisering in grond- en pachtzaken, vastgoedbeheer, de bemiddeling-, en taxaties van landelijk onroerend goed en alles wat daarmee annex is te beschouwen, voorts de deelneming in, casu quo de samenwerking met ondernemingen en voorts alle verdere handelingen, welke in de meest brede zin kunnen worden geacht daartoe te behoren.

(…)

De Rentmeesters functioneren als geheel in de vorm van een besloten vennootschap. De aandelen zijn geletterd. Daardoor kunnen verschillende personen verschillende soorten en aantallen aandelen bezitten. De letter-aandelen maken een toegespitst dividend-beleid mogelijk. Er zijn ook aandelen, die een prioriteitskwaliteit bezitten. In het geval van deze vennootschap richt zich die op de bevoegdheid tot het bepalen van de invulling van de directie-functie.

(…)

Elke lettersoort heeft statutair de gelegenheid om een zogenoemde “winstreserve” te vormen. Daaruit kan door de betreffende winstgerechtigde (de betreffende letter-aandeelhouder) naar believen gelden onder fiscale noemers worden onttrokken.

(…)

In het bedrijfseconomische vlak treedt de Rentmeesters-bv op onder gemeenschappelijke naam. Er is een gemeenschappelijk logo, briefpapier, website, en factureringswijze. Afzonderlijk of gezamenlijk worden diensten aangeboden.

De dienstverlening heeft het karakter van een inspanningsverplichting, en in principe niet die van een resultaatsverbintenis. Mocht dat incidenteel wel het geval zijn, dan overlegt de betrokken rentmeester tevoren met de directie aangaande dit resultaatscontract. Vervolgens volgt een besluit van de directie, dat eventueel dient te worden getoetst wordt door de AVA.

(…)

De Rentmeesters biedt aan de deelnemende netwerkleden een adequate beroepsaansprakelijkheidsverzekering.”.

Onderdeel van het onder 2.5 genoemde stuk is het stuk 'Richtlijnen voor toetreding door nieuwe leden van de Rentmeesters b.v. Versie december 2012. Voorwaarden toegesneden op toetreding 2012 van: [belanghebbende] '. Daarin is onder meer het volgende opgenomen:

“De Rentmeesters als netwerk en als bedrijf

De [naam6] is een netwerk van professionals met een diverse beroepsmatige achtergrond en expertise.

(…)

Daarmee is de Rentmeesters voor de aangesloten rentmeesters een informatieplatform waarin expertise te vinden is buiten het eigen domein: om mee te denken en te overleggen. Het is een manier om andere disciplines te leren kennen. Samenwerken met collega rentmeesters kan zo meerwaarde opleveren, indien het gezien wordt als een gezamenlijke uitdaging, vanuit ieders verantwoordelijkheid aan te gaan.

De Rentmeesters nemen in de vorm van een besloten vennootschap als rechtspersoon deel aan het maatschappelijk verkeer. De b.v. treedt naar buiten toe op middels de directie. Deze maakt beleid en handelt contracten af die de individuele dienstverlening door Rentmeesters overstijgen. De b.v. is zelfstandig in vermogensrechtelijke zin. De b.v. is ook aansprakelijk voor schulden van de b.v. Eigenaar van de b.v. is het collectief van de aandeelhouders.

De juridische verantwoordelijkheid voor individuele dienstverlening door de afzonderlijke Rentmeesters berust bij de individuele rentmeesters op grond van de door hen met de opdrachtgevers afgesloten contractuele verplichtingen. Regel is, dat de contracten een inspanningsverplichting als hoofdelement hebben. Indien een resultaatsverbintenis wordt beoogd, wordt inhoud en draagwijdte, plus bedrijfsrisico tevoren door de directie getoetst.

De overeenkomsten met opdrachtgevers zijn vastgelegd in contractvorm welke inhoudelijk uniform door de Rentmeesters wordt gehanteerd. Contractuele verplichtingen door Rentmeesters aangegaan welke afwijken van de overeengekomen contractvorm worden door de leden tevoren aan de directie gemeld en door deze beoordeeld op de juridische consequenties voor het netwerk / b.v. als geheel.

Voor het overige zijn er een aantal algemene rechten en plichten:

(…)

c. procedure. Hoofdlijn. Centraal in het geldverkeer in de vennootschap is bankrekening “letter X” (3190.16.196). Alle aandeelhouders factureren op factuur van de bv, naar letter X. De bij die factuur behorende omzetbelasting komt dus eveneens binnen op letter X. Elke aandeelhouder houdt eigen factuurnummers bij. Daarop staat een code, zodat de kassier weet welke posten behoren bij welke aandeelhouder.

De kassier regelt de afdracht van btw. Hij boekt de bedragen van letter X naar de ontvanger Belastingen. De aandeelhouders kopen in beginsel geen zaken aan, die moeten worden geactiveerd op de balans van de bv. Dat voorkomt verrekeningsproblemen met de btw via letter X. Incidenteel kunnen er in de praktijk kleine aanschafkosten via letter X lopen, doch regel mag dat niet zijn.

(…)

e. De kosten van de accountant betreffende mutaties met betrekking tot de eigen letter komen voor rekening van de individuele rentmeesters.

f. Per jaar vindt er een afdracht naar rato van gerealiseerde omzet plaats, wegens bijdrage in overheadkosten vennootschap:

8% van de bruto-omzet ex btw per jaar. De kassier van de vennootschap houdt de boekingen bij (met enige planning) naargelang door de rentmeester wordt gefactureerd.

Pas op basis van de definitieve jaarcijfers na afloop van het betreffende jaar wordt een definitief afdrachtbedrag vastgesteld. Het minimum bedrag is € 1.500.--.

De boekingen worden gedaan door de kassier van de bv en worden afgeboekt van het interne saldo, dat betrokken aandeelhouder heeft in letter X. (ontstaan, wegens binnengekomen, door de letteraandeelhouder aan cliënten gezonden, facturen).

(…)

k. conformeren aan gebruik logo, opzet briefpapier, huisstijl. Verkoopfacturen dienen 1x per maand te worden overlegd aan de kassier van de vennootschap.

l. nakoming van de wettelijke rechten en plichten, conform statuten van de vennootschap, zowel als de bepalingen annex met de toetreding, zoals in deze Gedragsregels met annexen is omschreven.

Toetreders ondertekenen daartoe een exemplaar plus bijlagen van deze gedragsregels.

Toetreding van nieuwe leden

(…)

i. inschrijving in het openbare Handelsregister (bij Kamer van Koophandel) als zelfstandig werkend ondernemer, inclusief de overige daaruit voortvloeiende verplichtingen; rechtsvorm is naar keuze. Nieuwe leden kunnen vanzelfsprekend ook middels een holding-bv aan het rentmeestersnetwerk deelnemen. De reden voor deze inschrijvingsplicht is hiervoor al aangeduid: indien een rentmeester activa wil verwerven, dan dienen die worden geactiveerd op een fiscaal relevante plaats. Op die plaats kan worden afgeschreven, btw verrekend, en wat dies meer zij. Dat blijft op deze wijze geheel binnen het eigen fiscaal regime van de betreffende rentmeester.

De [naam6] B.V. wordt daarbij dus niet betrokken.”.

Het onder f. genoemde percentage ter dekking van de overheadkosten van de vennootschap is, in afwijking van de hiervoor aangehaalde 8%, later vastgesteld op 15%. Deze 15% is ter dekking van de gezamenlijke kosten, de studiekosten, de kosten voor hercertificering, de advertentiekosten en de instandhoudingskosten van de BV.

Tot de stukken van het geding behoort een besluitenlijst, geparafeerd door alle drie de aandeelhouders van de BV, aangeduid als ‘Schriftelijke verklaring van besluitvorming van de [naam6] B.V. gevestigd te [plaats1] ’, waarop is vermeld dat op 20 november 2012 het volgende is besloten:

“Opstellen van een lijst van beheerscontracten

De toetredende aandeelhouder [belanghebbende] , letter A, stelt een lijst op van zijn beheersportefeuille en deelt dit met de overige aandeelhouders. Alsmede inzage van documentatie waaruit blijkt dat [belanghebbende] namens de [naam6] optreedt voor de opdrachtsgevers en dat zij hiermee continuïteitswaarborging hebben. Eventuele uitbreiding van de beheersportefeuille wordt gemeld.”.

Iedere aandeelhouder van de BV draagt zelf zorg voor de verwerving van opdrachten en voert deze vervolgens in beginsel ook zelf uit. Als daarmee omzet wordt behaald, wordt die omzet gefactureerd uit naam van de BV. Deze facturen gaan uit op briefpapier met logo van de BV. De factuurbedragen moeten ook overgemaakt worden naar een bankrekeningnummer van de BV.

Bij de toetreding tot de BV heeft belanghebbende een ‘Toevoeging bladen 14 en 15 richtlijnen rentmeesters.vs.250811’ ondertekend. Hierin is onder meer het volgende vermeld (waarbij de BV met ‘De Rentmeesters’ wordt aangeduid):

“Samenvatting basisvisie omtrent fiscaal-juridische gedragspatroon:

- de verhouding tussen houder vane en letter-aandeel met betrekking tot zijn persoonlijke zakelijke activiteiten en

- verhouding van de letter-aandeelhouder tot de besloten vennootschap.

Tussen De Rentmeesters en de letter- aandeelhouder zal geen enkele vorm van gezagsverhouding bestaan. De aandeelhouder bepaalt, binnen de grenzen van zijn of haar eigen professionele beroepsuitoefening zelf hoe hij of zij de opdracht uitvoert. De aandeelhouder die namens De rentmeesters een opdracht aanvaardt, loopt zelf het debiteurenrisico. Alle risico’s voortvloeiende uit de opdracht zal door De Rentmeesters op de aandeelhouder verhaald worden.

Eigen facturering en bedrijfsrisico.

Elke aandeelhouder die opdrachten uitvoert namens De Rentmeesters factureert vanuit zijn eigen lettersoort. De opdrachtgever betaalt de factuur op het bankrekeningnummer dat aan de desbetreffende aandelen is gekoppeld. De aandeelhouder loopt binnen zijn lettersoort zelf het debiteurenrisico. Kosten die een aandeelhouder maakt worden door de aandeelhouder ten laste gebracht op het bankrekeningnummer dat aan de desbetreffende aandelen is gekoppeld.

(…)

Sturing door netwerkleden. Inspiratie en coördinatie.

Het netwerk zal zich niet mengen in de wijze waarop een aandeelhouder een opdracht uitvoert, noch is zij bevoegd daarover aanwijzingen te geven.

Tussen de aandeelhouders en De Rentmeesters en tussen de aandeelhouders onderling kan geen dienstverband bestaan.

Er kan geen sprake zijn van een gezagsverhouding in deze relaties.

Iedere aandeelhouder is verantwoordelijk voor de uitvoering van de opdrachten die zij op naam van De Rentmeesters uitvoert.

(…)

Beroepsaansprakelijkheid.

Het risico van aansprakelijkheid moet door iedere aandeelhouder adequaat worden afgedekt, met inachtneming van de regels die voor de beroepsuitoefening van die aandeelhouder bestaan. Mocht De Rentmeesters worden aangesproken door een derde vanwege het handelen of nalaten van een van de aandeelhouders dan zal De Rentmeesters de eventuele kosten en lasten daarvan doorberekenen en verhalen op de betreffende aandeelhouder.

Het debiteurenrisico van opdrachten berust dus bij de aandeelhouder die de opdracht heeft aangenomen en uitgevoerd.”.

In de toelichting op de winst- en verliesrekening van de jaarrekening van de BV over 2014 is de omzet gesplitst weergegeven, dat wil zeggen per lettersoort en dus per rentmeester/aandeelhouder.

De individuele aandeelhouder/rentmeester is, met inachtneming van het onder 2.6 genoemde percentage van 15% ter dekking van de overheadkosten van de BV, binnen de BV gerechtigd tot de opbrengst van de door hem zelf verrichte opdrachten. Op verzoek van de individuele aandeelhouder/rentmeester maakt de BV aldus 85% van het daadwerkelijk door de opdrachtgever aan de BV betaalde factuurbedrag aan hem over. In de toelichting op de winst- en verliesrekening van de jaarrekening van de BV over 2014 is een en ander voor belanghebbende weergegeven als 'Inkopen letter G', over het jaar 2014 een bedrag van € 51.411. Elk jaar hebben de opdrachtgevers de door de BV gefactureerde bedragen betaald en heeft belanghebbende door middel van het indienen van een nota op verzoek elk jaar het gehele bedrag van de aan hem toekomende 85% daarvan door de BV uitbetaald gekregen.

De BV heeft een beroepsaansprakelijkheidsverzekering afgesloten. Belanghebbende heeft zelf niet een dergelijke verzekering afgesloten.

Belanghebbende heeft zelf de voor de uitoefening van het rentmeesterschap benodigde investeringsgoederen aangeschaft. Hierbij valt te denken aan een grondboor, meetlint, digitale afstandsmeter, en abonnementen op Indicator en het Kadaster. Belanghebbende heeft de daarmee gemoeide kosten niet ten laste van de BV gebracht.

Tot de stukken van het geding behoort een 'consultancy overeenkomst' met [naam10] BV (een opdrachtgever), gedagtekend in 2013. Hierin zijn de volgende contractspartijen opgenomen:

“1. De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [naam10] (hierna te noemen “ [naam10] ”), gevestigd te [plaats2] aan de [adres] , te dezer zake rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar directeur (…);

en:

2. [naam6] b.v . (hierna te noemen “Opdrachtnemer”), gevestigd te (…), te dezer zake rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar (mede-)eigenaar de heer [belanghebbende] .”.

In de overeenkomst is onder meer bepaald:

“Artikel 2 - Medewerker

Aangezien het voor een goede taakvervulling noodzakelijk is dat [naam6] b.v. de continuïteit van de in het kader van deze overeenkomst door haar te verrichten diensten waarborgt, zal zij één van haar medewerkers ("de Medewerker") voor de uitvoering van deze overeenkomst aan [naam10] ter beschikking stellen.

Naam medewerker : [belanghebbende] ”.

Tot de stukken van het geding behoort een ‘OPDRACHT BEMIDDELING’, gedagtekend 10 februari 2016, waarin onder meer het volgende is opgenomen:

“De ondergetekenden,

A. (…)

hierna (samen) te noemen de opdrachtgever, en

B. De [naam6] B.V.,

Vertegenwoordigd door de heer [belanghebbende]

(…)

hierna te noemen de rentmeester,

verklaren een overeenkomst te hebben gesloten, waarbij de opdrachtgever een opdracht tot verkoop geeft aan de rentmeester, die deze opdracht aanneemt, betreffende (…)”.

Belanghebbende heeft een overzicht verstrekt van (door hem) in 2014 behaalde omzet. Blijkens dit overzicht bedraagt de omzet volgens de aangifte € 51.736, waarvan via de BV is ontvangen € 51.411 (zie ook 2.11 en voor ongeveer 80% bestaand uit opdrachten van [naam10] (zie 2.14)) en aan eigen omzet € 325. Voormelde via de BV ontvangen bedragen zien op (mondelinge of schriftelijke) overeenkomsten met opdrachtgevers met de BV als contractspartij. In die gevallen zijn de facturen ten name van de BV aan de opdrachtgevers gestuurd en hebben de opdrachtgevers de gefactureerde bedragen betaald op een bankrekening van de BV.

Belanghebbende heeft voor het jaar 2014 aangifte in de IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (na persoonsgebonden aftrek) van € 80.943 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.167. Daarbij heeft belanghebbende een belastbare winst aangegeven van € 25.777.

De Inspecteur heeft met dagtekening 14 mei 2016 een aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2014 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 106.577 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.167. Daarbij heeft de Inspecteur de aangifte gecorrigeerd door de – onder 2.16 genoemde – via de BV genoten inkomsten niet aan te merken als winst uit onderneming (ad € 25.777) maar als loon uit dienstbetrekking (ad € 51.411).

Na daartoe gemaakt bezwaar van 20 juni 2016 heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 13 mei 2019 de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 99.356 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.167. Deze vermindering heeft de Inspecteur aangebracht overeenkomstig een concept van een – uiteindelijk tussen partijen niet tot stand gekomen – vaststellingsovereenkomst waarin de betreffende inkomsten bij wijze van compromis zijn aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden (ad € 44.190), aldus met toepassing van een kostenaftrek maar zonder ondernemersfaciliteiten.

De Rechtbank heeft in haar uitspraak de aanslag verminderd overeenkomstig de ingediende aangifte. Tevens heeft de Rechtbank de Inspecteur veroordeeld tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade van € 2.500 wegens overschrijding van de redelijke termijn, de Inspecteur gelast het griffierecht aan belanghebbende te vergoeden en de Inspecteur veroordeeld in de – (deels) forfaitair berekende – proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 622.

In geschil is of de – onder 2.16 genoemde – voordelen die belanghebbende in 2014 via de BV heeft genoten, eventueel met een beroep op het gelijkheids- of vertrouwensbeginsel, kunnen worden aangemerkt als winst uit onderneming. Tevens is in geschil of belanghebbende recht heeft op vergoeding van de werkelijke proceskosten. Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend. In hoger beroep maakt belanghebbende alsnog aanspraak op een vergoeding van wettelijke rente over het bedrag van de door de Rechtbank vastgestelde vergoeding van immateriële schade.

Ondernemerschap

Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende in de BV een aanmerkelijk belang in de zin van artikelen 4.6 en 4.7 van de Wet IB 2001 heeft.

De Inspecteur stelt dat hetgeen belanghebbende heeft genoten ter zake van de door hem ten behoeve van de BV verrichte arbeid (eigenlijk) is aan te merken als loon uit (fictieve) dienstbetrekking, maar omdat hij bij de uitspraak op bezwaar – teneinde tot een vergelijk te komen – ervan is uitgegaan dat de voordelen kunnen worden aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden, neemt hij ook in hoger beroep het standpunt in dat van het laatste sprake is. De Inspecteur is van mening dat geen sprake van het genieten van winst uit onderneming. Daartoe stelt de Inspecteur dat 1) belanghebbende niet voor rekening en risico een onderneming drijft en, indien dat wel het geval zou zijn, dat 2) belanghebbende niet rechtstreeks verbonden wordt voor verbintenissen betreffende die onderneming.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij voor zijn rekening en risico een onderneming drijft, te weten het uitoefenen van een zelfstandig beroep. Daartoe stelt belanghebbende – samengevat – dat hij de door hem uitgevoerde opdrachten, gelet op de interne afspraken binnen de BV, geheel zelfstandig verwierf, aannam en uitvoerde, zodat deze beschouwd kunnen worden als zijn eigen opdrachten. De BV had slechts een kassiersfunctie en diende om bepaalde kosten te kunnen delen. Volgens belanghebbende liep hij zelf het ondernemersrisico.

Ingevolge artikel 3.4 van de Wet IB 2001 wordt als ondernemer aangemerkt degene voor wiens rekening een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming. Ingevolge artikel 3.5 van de Wet IB 2001 wordt onder ondernemer mede verstaan de beoefenaar van een zelfstandig beroep. Belanghebbende stelt dat hij een zelfstandig beroep uitoefent. Voor een zelfstandig uitgeoefend beroep is vereist dat belanghebbende (i) voldoende zelfstandigheid bezit ten opzichte van zijn opdrachtgever(s), (ii) niet slechts incidenteel opdrachten aanvaardt maar bestendig streeft naar continuïteit van zijn werkzaamheden door het verkrijgen van verschillende opdrachten en (iii) ondernemersrisico loopt (vgl. HR 20 december 2000, nr. 35941, ECLI:NL:HR:2000:AA9094). Deze vereisten dienen in onderlinge samenhang te worden bezien (vgl. HR 11 juli 2003, nr. 37619, ECLI:NL:HR:2003:AH9774).

Op belanghebbende rust, tegenover de gemotiveerde weerspreking door de Inspecteur, de last die feiten aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat belanghebbende ondernemer is in de zin van de Wet IB 2001.

Uit de onder 2.3 en 2.4 genoemde vaststaande feiten, in samenhang bezien, volgt dat belanghebbende bij notariële akte van 12 december 2012 aandelen in de BV uitgereikt heeft gekregen onder de voorwaarde van inbreng van zijn gehele beheerportefeuille in de BV. Het Hof acht, mede gelet op het genoemde in de besluitenlijst onder 2.7 en de hierna en ook overigens uit het dossier blijkende gang van zaken, aannemelijk dat belanghebbende zijn beheerportefeuille (materieel) heeft ingebracht in de BV. Vaststaat dat de door belanghebbende over 2014 aangegeven omzet, behoudens voor een bedrag van € 325, ziet op opdrachten ter zake waarvan de BV de contractspartij (met de opdrachtgever) is, degene is ten name van wie de factuur is gesteld en aan wie de gefactureerde bedragen zijn betaald. Het voorgaande kan tot geen andere conclusie leiden dan dat de door belanghebbende uitgevoerde opdrachten voor rekening en risico van de BV zijn verricht. Dit strookt overigens ook met de verklaring namens belanghebbende tijdens het hoorgesprek (zie blz. 2 van het hoorverslag) dat – kort weergegeven – de bedoeling van de BV was aansprakelijkheid te voorkomen bij risicovolle grondtransacties. Voorgaand oordeel wordt bevestigd door het feit dat enkel de BV een beroepsaansprakelijkheidsverzekering heeft afgesloten en niet belanghebbende. De verklaring van de aandeelhouders dat de BV is opgericht om als rentmeesters onder gezamenlijke naam naar buiten te kunnen treden en bepaalde kosten te delen, kan aan voorgaand oordeel niet afdoen, nu dit immers onverlet laat dat het de BV is, en niet de aandeelhouders, die na oprichting als rechtspersoon zelfstandig aan het rechtsverkeer deelneemt en op eigen naam en voor eigen rekening en risico optreedt. Dat belanghebbende er zelf voor heeft gekozen door middel van het indienen van een nota op zijn verzoek elk jaar het gehele bedrag van de aan hem toekomende 85% van de door de BV gefactureerde bedragen door de BV uit te laten betalen en het bedrag feitelijk niet aan de winstreserve is toegevoegd, doet daaraan evenmin af.

Uit het voorgaande volgt dat belanghebbende zijn werkzaamheden, behoudens wat betreft een omzet van € 325, volledig binnen de voor rekening en risico van de BV gedreven onderneming heeft verricht en in wezen heeft verricht voor één opdrachtgever. De bedragen die belanghebbende van de BV heeft ontvangen als tegenprestatie voor ten behoeve van de BV verrichte werkzaamheden, kunnen, naar het oordeel van het Hof, niet worden aangemerkt als winst uit een (mede) door belanghebbende gedreven onderneming. Belanghebbende heeft ook niet aannemelijk gemaakt dat hij in voldoende mate ondernemersrisico liep, waaronder een meer dan verwaarloosbaar aansprakelijkheidsrisico en debiteurenrisico. Niet aannemelijk is geworden dat de kans dat belanghebbende door de BV, mede gelet op de van toepassing zijn zijnde beroepsaansprakelijkheidsverzekering, aansprakelijk wordt gesteld meer dan gering is. Belanghebbende heeft in alle jaren ook volledig de aan hem toekomende bedragen ontvangen. Ook overigens is niet gebleken dat belanghebbende met zijn werkzaamheden een meer dan verwaarloosbaar ondernemersrisico heeft gelopen. Van een zelfstandig uitgeoefend beroep is dan ook geen sprake. Belanghebbende heeft ook voor het overige onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld waaruit zou kunnen volgen dat hij als zelfstandig beroepsbeoefenaar in de zin van artikel 3.5 van de Wet IB 2001 is opgetreden. De niet via de BV verkregen omzet van € 325 is zo bijkomstig dat deze niet een andere conclusie rechtvaardigt.

Nu belanghebbende reeds gelet op het voorgaande geen ondernemer is in de zin van artikel 3.4 van de Wet IB 2001, behoeft de vraag of belanghebbende rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen geen behandeling meer.

Gelijkheidsbeginsel

Belanghebbende heeft voorts een beroep gedaan op het gelijkheidsbeginsel. Volgens belanghebbende is er sprake van een ongelijke behandeling ten opzichte van zijn mede-aandeelhouders [naam8] en [naam9] . De Inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat sprake is van feitelijk en rechtens gelijke gevallen. Daartoe voert de Inspecteur aan dat [naam8] de aandelen in de BV via een holding houdt, welke holding tevens prioriteitsaandelen houdt, een managementfee factureerde aan de BV en dividenduitkeringen ontving, en [naam8] dus ook niet kan worden beschouwd als winstgenieter ter zake van de inkomsten uit de BV. Met betrekking tot [naam9] merkt de Inspecteur op dat deze vanuit [naam9] Consultancy ondernemingsactiviteiten verrichtte die omvangrijker waren dan de werkzaamheden die belanghebbende verrichtte.

Nu gesteld noch gebleken is dat de Inspecteur begunstigend beleid heeft gevoerd waarvan ten nadele van belanghebbende is afgeweken of dat sprake is van een oogmerk van begunstiging, begrijpt het Hof belanghebbende aldus dat hij zich uitsluitend beroept op de meerderheidsregel. Het ligt dan op de weg van belanghebbende te stellen en, bij betwisting, aannemelijk te maken dat in een meerderheid van met hem vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. Daargelaten dat belanghebbende in dit verband niet heeft gesteld welke standpunt de Inspecteur heeft ingenomen met betrekking tot [naam8] en [naam9] en in zoverre niet aan zijn stelplicht voldoet, heeft belanghebbende, gelet op de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van met hem vergelijkbare gevallen. Reeds om deze reden faalt het beroep van belanghebbende op het gelijkheidsbeginsel.

Vertrouwensbeginsel

Belanghebbende heeft voorts nog gesteld dat het vertrouwensbeginsel is geschonden. In dit verband heeft belanghebbende aangevoerd dat [naam8] en [naam9] wat deze structuur betreft met de Inspecteur nooit problemen hebben gehad en dat [naam8] , [naam9] en de notaris hem er bij zijn toetreding ook niet op hebben gewezen dat er mogelijke risico’s aan de structuur kleven. Verder heeft belanghebbende aangevoerd dat de Inspecteur vlak na de oprichting van de BV bij een bezoek aan de BV een en ander heeft goedgekeurd. De Inspecteur heeft deze standpunten van belanghebbende gemotiveerd betwist.

Een handelen of nalaten van derden (de mede-aandeelhouders en de notaris) kan de Inspecteur niet worden verweten, zodat daaraan geen vertrouwen kan worden ontleend waaraan de Inspecteur gebonden is. Voor zover belanghebbende in dit verband heeft bedoeld te stellen dat hij ongelijk is behandeld, begrijpt het Hof dit als een beroep op het gelijkheidsbeginsel. Dit beroep stuit af op hetgeen onder 4.10 is overwogen. De verwijzing naar het eerdere bezoek van de Inspecteur, naar het Hof begrijpt in 2004, vlak na de oprichting van de BV, brengt evenmin mee dat kan worden geoordeeld dat de Inspecteur het vertrouwensbeginsel heeft geschonden. Belanghebbende heeft geen feiten gesteld omtrent de gedane toezegging. Ook in dat verband is hij derhalve tekortgeschoten in zijn stelplicht. Overigens valt niet in te zien hoe tijdens een bezoek in 2004 jegens belanghebbende vertrouwen kan zijn gewekt.

Conclusie

Het gelijk is aan de Inspecteur. Voor dat geval is niet in geschil dat de aanslag, zoals deze luidt na uitspraak op bezwaar, tot de juiste hoogte is vastgesteld.

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Het hoger beroep van de Inspecteur is ook in zoverre gegrond.

(Rente over) de vergoeding van immateriële schade

Belanghebbende heeft voor de Rechtbank geen aanspraak gemaakt op vergoeding van wettelijke rente over de (door de Rechtbank uit te spreken) veroordeling tot vergoeding van immateriële schade, maar hierop voor het eerst in hoger beroep aanspraak gemaakt. In zoverre is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond. Dit laat onverlet dat deze aanspraak dient te worden gehonoreerd, nu vaststaat dat het desbetreffende bedrag van € 2.500 nog niet aan belanghebbende is uitbetaald en hij in hoger beroep alsnog aanspraak maakt op een vergoeding van rente over het bedrag van de schadevergoeding. De Inspecteur dient vanaf vier weken na de openbaarmaking van de uitspraak van de Rechtbank tot aan de dag van de algehele voldoening wettelijke rente over voormeld bedrag te vergoeden. Voor zover belanghebbende nog heeft verzocht om een vergoeding van € 500 per half jaar vanaf de dag van de uitspraak van de Rechtbank tot het moment van voldoening van het bedrag van € 2.500, wijst het Hof dit verzoek af. Nu het Hof uitspraak doet binnen twee jaar nadat hoger beroep is ingesteld, is de redelijke termijn in de hoger beroepsfase niet overschreden. Ook overigens bestaat geen recht op de door belanghebbende gevraagde vergoeding.

Vergoeding van werkelijke proceskosten

Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van de werkelijke proceskosten. Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat voor vergoeding van de werkelijke kosten geen aanleiding bestaat. Er zijn geen feiten en omstandigheden gesteld die tot de conclusie leiden dat sprake is van bijzondere omstandigheden, van in vergaande mate onzorgvuldig handelen aan de zijde van de Inspecteur of van tegen beter weten in procederen door de Inspecteur. Daarbij merkt het Hof op dat belanghebbende ter zake van de inhoudelijke geschilpunten door het Hof (alsnog) geheel in het ongelijk is gesteld. Ook in zoverre is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond. Nu de Rechtbank wel een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn heeft toegekend, heeft de Rechtbank de Inspecteur terecht veroordeeld in de – (deels) forfaitair berekende – proceskosten voor de bezwaar- en beroepsfase. Tegen de hoogte van de aldus door de Rechtbank bepaalde vergoeding hebben partijen in hoger beroep geen grieven aangevoerd, zodat het Hof daarvan zal uitgaan.

Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van de Inspecteur gegrond en het hoger beroep van belanghebbende ongegrond.

Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.

Het Hof:

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de vergoeding van immateriële schade, de proceskostenvergoeding en het griffierecht,

– bevestigt de uitspraken van de Inspecteur,

– veroordeelt de Inspecteur tot vergoeding van de wettelijke rente over de door de Rechtbank aan belanghebbende toegekende vergoeding van immateriële schade van € 2.500 vanaf vier weken na de openbaarmaking van de uitspraak van de Rechtbank van 17 september 2020 tot aan de dag van algehele voldoening.

Deze uitspraak is gedaan door mr. G.B.A. Brummer, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 1 maart 2022.

De voorzitter,

De griffier is verhinderd de uitspraak

te ondertekenen.

(G.B.A. Brummer)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 1 maart 2022

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.