HR, 08-08-2014, nr. 13/02211

Cliënte exploiteert een pluimveebedrijf en heeft voor het heffingsjaar 2000 een Minasaangifte ingediend onder mestnummer [004] respectievelijk [003]. De Inspecteur heeft aan cliënte over dit heffingsjaar voor mestnummer [003] een naheffingsaanslag fosfaatheffing van € 276.476,94 opgelegd en een naheffingsaanslag stikstofheffing van € 13.049,81. Tevens zijn tegelijkertijd bij afzonderlijke beschikkingen vergrijpboeten tot een bedrag van € 162.245,94 opgelegd.

De naheffingsaanslagen zijn aan cliënte opgelegd aangezien na controle van de aangifte van cliënte is vastgesteld dat cliënte beweerdelijk een overschot aan fosfaat en stikstof zou hebben. Derhalve zou cliënte over het aangiftejaar 2000 heffingen verschuldigd zijn. Het gerechtshof is in haar uitspraak ingegaan op de vraag of de naheffingsaanslagen terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd.

Ingevolge artikel 24 van de Meststoffenwet wordt de belastbare hoeveelheid mineralen bepaald door de hoeveelheid in een kalenderjaar aangevoerde mineralen verminderd met de hoeveelheid in een kalenderjaar afgevoerde mineralen en het toelaatbare mineralenverlies. Indien een positief saldo resteert, dient de betrokkene daarover mineralenheffing te voldoend. Artikel 45 van de Meststoffenwet bepaalt dat de vermindering, bedoeld in onder meer artikel 24 van de Meststoffenwet uitsluitend wordt toegepast indien de heffingsplichtige het recht tot vermindering kan aantonen op basis van de terzake bij te houden, te bewaren, over te leggen of af te dragen gegevens, bescheiden en bewijsstukken, en indien aan de overigens terzake gestelde regels is voldaan.

Ingevolge artikel 41 van de Meststoffenwet vinden de mineralenheffingen plaats met overeenkomstige toepassing van de regels van de Awr. Ingevolge artikel 27, onderdeel b, van de Awr (oud) wordt het beroep ongegrond verklaard indien niet is voldaan aan de verplichtingen ingevolge de artikelen 41, tweede lid, 47, 47a, 49, 52 en 53, eerste lid, onderdeel b, van de Awr, tenzij gebleken is dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Artikel 52 Awr luidt voor zover hier van belang:

Het gerechtshof heeft in rechtsoverweging 4.4 geoordeeld dat cliënte niet heeft voldaan aan de eisen van artikel 52, eerste lid, Awr, om reden dat bewezen is dat sprake is van valselijk opgemaakte afleveringsbewijzen, terwijl juist de afleveringsbewijzen de voor de heffing van belang zijnde gegevens bevatten. Voorts heeft het gerechtshof geoordeeld dat cliënte met hetgeen zij heeft aangevoerd niet heeft doen blijken dat het bestreden besluit, waarbij de opgelegde naheffingsaanslagen zijn gehandhaafd, onjuist is.

Naar het oordeel van cliënte heeft het gerechtshof met deze — en de andere bijbehorende — rechtsoverweging(en) het recht onjuist toegepast. Van belang daarbij is dat het gerechtshof in haar overweging geenszins is ingegaan op artikel 45 van de Meststoffenwet, waar dit artikel in eerste aanleg juist onderwerp van discussie was. Daartoe zij in het bijzonder gewezen op rechtsoverwegingen 4.4, 4.8 en 4.9 van de uitspraak van rechtbank Breda in opgemelde kwestie, evenals op hetgeen cliënte onder ‘II Naheffingsaanslagen’ in haar hoger beroepschrift heeft aangevoerd. In onderhavig middel wordt derhalve ingegaan op zowel artikel 45 Meststoffenwet als artikel 52, eerste lid, Awr.

Op grond van artikel 45 Meststoffenwet was cliënte ‘slechts’ verplicht om de in artikel 45 bedoelde gegevens gedurende vijf jaren te bewaren. De omstandigheid van het ontbreken van gegevens is echter eerst ter sprake gekomen tijdens het eerste onderzoek ter zitting d.d. 24 november 2009. Dat is aldus negen jaren (!) na afloop van het kalenderjaar waarop de gegevens betrekking hebben. Voor cliënte bestond op dat moment uitdrukkelijk geen wettelijke plicht om de in artikel 45 Meststoffenwet genoemde gegevens nog voorhanden te hebben. Het gerechtshof is hieraan evenwel voorbij gegaan. Gelet daarop heeft het gerechtshof het recht op dit punt verkeerd toegepast, reden waarop op dit punt sprake is van schending van het recht en/of verzuim van vormen.

Ook indien wordt uitgegaan van artikel 52, tweede lid, Awr dient geconcludeerd te worden dat het gerechtshof het recht op dit punt verkeerd heeft toegepast. Namelijk geldt ook ten aanzien van dit artikel dat voor cliënte op het moment dat de omstandigheid van het ontbreken van gegevens eerst ter sprake kwam, geen wettelijke plicht meer gold tot het voorhanden hebben van de in artikel 52 Awr bedoelde gegevens. Immers was cliënte op grond van artikel 52, vierde lid, Awr ‘slechts’ verplicht om de in artikel 52 bedoelde gegevens gedurende zeven jaren te bewaren. Nu de omstandigheid van het ontbreken van gegevens eerst negen jaar na afloop van het kalenderjaar waarop de gegevens betrekking hebben, ter sprake kwam, gold op dat moment voor cliënte niet langer een wettelijke plicht om de in artikel 52 Awr genoemde gegevens nog voorhanden te hebben. Nu het gerechtshof hieraan is voorbij gegaan, heeft het op dit punt het recht verkeerd toegepast, reden waarop ook op dit punt sprake is van schending van het recht en/of verzuim van vormen.

Het gerechtshof heeft in rechtsoverweging 4.5 geoordeeld dat cliënte met hetgeen zij heeft aangevoerd, zij naar het oordeel van het Hof niet heeft doen blijken dat het bestreden besluit, waarbij de opgelegde naheffingsaanslagen zijn gehandhaafd, onjuist is. Voorts heeft het gerechtshof in rechtsoverweging 4.4 geoordeeld dat cliënte niet voldaan heeft aan de eisen van artikel 52, eerste lid, Awr nu in een strafrechtelijke procedure geoordeeld is dat sprake is van valselijk opgemaakte afleveringsbewijzen.

Naar het oordeel van cliënte heeft het gerechtshof met deze — en de andere bijbehorende — rechtsoverweging(en) het recht onjuist toegepast, althans zijn oordeel onvoldoende begrijpelijk gemotiveerd. Daartoe zij allereerst gewezen op hetgeen cliënte onder ‘II Naheffingsaanslagen’ heeft aangevoerd in haar hoger beroepschrift. Cliënte heeft reeds in de procedure in eerste aanleg bij de rechtbank Breda voldoende stukken overgelegd waaruit blijkt dat er wel degelijk meststoffen zijn afgevoerd naar [D] GmbH in Duitsland. Zij heeft dit conform artikel 45 Meststoffenwet aangetoond middels het overleggen van diverse gegevens, bescheiden en bewijsstukken (in het vervolg: de gegevens). In het bijzonder zij daartoe gewezen op de vijf ordners die cliënte in de procedure in eerste aanleg bij de rechtbank Breda in het geding heeft gebracht. Daarbij zij ook nadrukkelijk gewezen op de verklaringen van [B], [F], [G] en [H]. Zij hebben, gelijk zij ook hebben verklaard, in het jaar 2000 voor cliënte mest vervoerd naar in [i] in [Q] (Duitsland) en [D] GmbH in [R] (Duitsland). Tevens zij gewezen op de verklaring van [D] BV te [R] dat in het jaar 2000 mest is ontvangen afkomstig van [X] BV, welke verklaring in de procedure bij het gerechtshof is overgelegd. Uit de door cliënte overgelegde gegevens blijkt dat de bewuste transporten naar [D] GmbH te Duitsland hebben plaatsgevonden.

Eveneens heeft cliënte gelet op het voorgaande voldaan aan het bepaalde in artikel 52, tweede lid, van de Awr, welk artikel inhoudelijk in hoofdlijnen overeenkomt met het bepaalde in artikel 45 van de Meststoffenwet. Immers diende cliënte op grond van artikel 52 Awr, evenals op grond van artikel 45 van de Meststoffenwet, op een zodanige wijze administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers (hierna: gegevens) op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zjinde gegevens hieruit duidelijk blijken. Hetgeen cliënte in het voorgaande heeft aangevoerd met betrekking tot artikel 45 Meststoffenwet geldt onverkort voor artikel 52 Awr. Cliënte heeft dan ook voldaan aan het bepaalde in laatstgenoemd artikel.

In aanvulling op het voorgaande is nog van belang dat [B] (doorslagen van) de afleveringsbewijzen diende te bewaren. [B], zijnde de directeur van het bedrijf [C], heeft in onderhavig jaar (2000) in opdracht van [A], zijnde de directeur van cliënte, de mestafvoer van cliënte geregeld. [B] heeft via [C] mest weggehaald bij cliënt en daarmee mesttransporten verricht voor cliënte. Van belang is dat cliënte [B] niet alleen opdracht heeft gegeven om in het jaar 2000 haar mestafvoer te regelen, maar met [B] ook afspraken heeft gemaakt over het bewaren van CMR-vervoersdocumenten. Nu [B] de mestafvoer van cliënte zou regelen, zou [B] tevens de afleveringsbewijzen opmaken en bewaren. Ook overigens diende [B] (doorslagen van) de afleveringsbewijzen te bewaren, nu [B] de mestafvoer verzorgde. Dat [B] tevens de afleveringsbewijzen zou opmaken en bewaren, blijkt ook uit de verklaring van [B] dat hij de gegevens van tijdstip laden, afname, transport, bemonstering en de handtekening bij de afnemer van de mest heeft ingevuld. Indien en voorzover de afleveringsbewijzen valselijk zijn opgemaakt, benadrukt cliënte uitdrukkelijk dat zij [B] geen opdracht geeft gegeven om valse afleveringsbewijzen op te maken.

Door te oordelen dat het hoger beroep van cliënte ongegrond is omdat sprake zou zijn van valselijk opgemaakte afleveringsbewijzen en cliënte niet zou hebben doen blijken dat het bestreden besluit onjuist is, heeft het gerechtshof het recht verkeerd toegepast op de vastgestelde feiten, althans zijn oordeel onvoldoende begrijpelijk gemotiveerd, reden waarom sprake is van schending van het recht en/of verzuim van vormen.

Voor wat betreft de overweging van het gerechtshof met betrekking tot de valselijk opgemaakte afleveringsbewijzen (rechtsoverweging 4.4) zij daartoe in aanvulling op het voorgaande nog het volgende opgemerkt (zie ook onder ‘II Naheffingsaanslagen’ in het hoger beroepschrift van cliënte). Voor zover er al sprake zou zijn van valselijk opgemaakte afleveringsbewijzen (quod non), heeft cliënte hier uitdrukkelijk nimmer opdracht voor gegeven. Het is [B] die de mestafvoer van cliënte regelde. Tevens diende [B] conform afspraak de CMR vervoersdocumenten te bewaren. Daar komt bij dat, zoals hiervoor toegelicht, cliënte middels het overleggen van gegevens heeft aangetoond dat meststoffen zijn afgevoerd. Daarmee heeft cliënte uitdrukkelijk voldaan aan het bepaalde in artikel 45 van de Meststoffenwet respectievelijk artikel 52 Ar. Nu het gerechtshof hieraan is voorbijgegaan, heeft het het recht verkeerd toegepast op de vastgestelde feiten, althans zijn oordeel onvoldoende begrijpelijk gemotiveerd, reden waarom sprake is van schending van het recht en/of verzuim van vormen.

In rechtsoverweging 4.6 heeft het gerechtshof overwogen dat het aan de opzet van cliente te wijten zou zijn dat er te weinig fosfaat- en stikstofheffing is afgedragen en dat op juiste gronden een boete van 50% is opgelegd. Hiermee heeft het gerechtshof het recht verkeerd toegepast op de vastgestelde feiten, althans zijn oordeel onvoldoende begrijpelijk gemotiveerd, reden waarom sprake is van schending van het recht en/of verzuim van vormen. Gelet op artikel 67f van de Awr en de paragrafen 23 en 26 BBBBH bedraagt de hoogte van de boete 50% van het gedeelte van de heffing dat als gevolg van grove schuld niet betaald is. Het gerechtshof heeft hieromtrent overwogen dat nu sprake is van valselijk opgemaakte afleveringsbewijzen het aan de opzet van cliente te wijten zou zijn dat er te weinig fosfaat- en stikstofheffing is afgedragen. Het gerechtshof miskent hiermee evenwel, zoals ook in het kader van het eerste middel van cassatie is aangevoerd, dat cliënte nimmer opdracht heeft gegeven om valse afleveringsbewijzen op te maken (zie ook onder ‘IV Vergrijpboete’ in het hoger beroepschrift van cliënte). Daar komt bij dat cliënte met [B] heeft afgesproken, hetgeen ook door [B] is bevestigd, dat [B] de mestafvoer van cliënte regelde en de CMR-vervoersdocumenten zou bewaren. Cliënte heeft (desondanks) gegevens overgelegd, waaruit blijkt dat de mesttransporten naar [D] GmbH in Duitsland hebben plaatsgevonden. Derhalve kan niet gezegd worden dat cliënte de aangevoerde hoeveelheden fosfaat en stikstof niet correct heeft verantwoord op de aangifte over het heffingsjaar 2000.

Voorts is, evenals bij het eerste middel van cassatie, ook bij het tweede middel van cassatie van belang dat voor cliënte op het moment dat de omstandigheid van het ontbreken van gegevens eerst ter sprake kwam, geen wettelijke verplichting (meer) bestond om de bewuste gegevens nog voorhanden te hebben. Voor cliënte bestond daarvoor een plicht op grond van noch artikel 45 Meststoffenwet noch artikel 52 Awr noch enige andere (wettelijke) bepaling.

Binnen dit kader hecht cliënte eraan expliciet te wijzen op de uitspraak van rechtbank Breda in onderhavige kwestie, waarin de rechtbank onder meer heeft overwogen (rechtsoverweging 4.13) dat niet uitgesloten kan worden dat de leveringen aan [D] GmbH te Duitsland wel hebben plaatsgevonden en dat cliënte inderdaad afspraken met [B] heeft gemaakt over het bewaren van de vervoersdocumenten.

Gelet op het voorgaande is van grove schuld — waaronder dient te worden verstaan: een in laakbaarheid aan opzet grenzende mate van verwijtbaar handelen of nalaten — als bedoeld in artikel 67f van de Awr en de paragrafen 23 en 26 BBBBH geen sprake. Nu het gerechtshof hieraan voorbij is gegaan, heeft het het recht verkeerd toegepast op de vastgestelde feiten, althans zijn oordeel onvoldoende begrijpelijk gemotiveerd, reden waarom sprake is van schending van het recht en/of verzuim van vormen.

Ten aanzien van de overweging van het gerechtshof in rechtsoverweging 4.6 dat voor een verdere vermindering van de boete geen aanleiding bestaat, zij het volgende opgemerkt. Het gerechtshof heeft in dezen het recht verkeerd toegepast althans zijn oordeel onvoldoende begrijpelijk gemotiveerd.

De rechtbank heeft in rechtsoverweging 4.13 van haar uitspraak — welke het gerechtshof tot de zijne heeft gemaakt — op juiste gronden overwogen dat de redelijke termijn ex artikel 6 EVRM in onderhavige zaak is overschreden. Deze overschrijding van de redelijke termijn is slechts in acht genomen bij de overwegingen omtrent de hoogte van de vergrijpboete. De overschrijding van de redelijke termijn dient evenwel ook in acht genomen te worden binnen het kader van de naheffingsaanslagen.

Ter onderbouwing van de schending van de redelijke termijn zij — evenals onder ‘IV Vergrijpboete’ in het hoger beroepschrift van cliënte — verwezen naar de datum waarvan het voornemen tot het opleggen van de vergrijpboeten dateert, te weten 3 mei 2005, en de datum waarvan de besluiten tot het opleggen van de naheffingsaanslagen dateren, te weten 28 juni 2005. Wellicht ten overvloede benadrukt cliënte dat deze vergrijpboeten en naheffingsaanslagen zien op het jaar 2000. Alvorens de rechtbank in eerste aanleg uitspraak heeft gedaan, waren reeds bijna zes jaren verstreken. Dit betekent aldus dat de rechtbank pas elf (!) jaar na het jaar waarop de naheffingsaanslagen en vergrijpboeten zien, uitspraak heeft gedaan. Vervolgens heeft het gerechtshof binnen twee jaar na indiening van het hoger beroepschrift uitspraak gedaan. Immers is op 8 juni 2011 hoger beroep pro forma aangetekend en zijn de gronden van het beroep op 5 juli 2011 ingediend, en is op 27 maart 2013 uitspraak gedaan. Over de gehele linie beschouwd is er derhalve nog telkenmale sprake van een overschrijding van de redelijke termijn.

Dit betekent dat de door Uw Hoge Raad voor belastingzaken gehanteerde redelijke termijn ruimschoots is verstreken. Cliënte benadrukt dat de rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel, dat aan artikel 6 EVRM mede ten grondslag ligt, evenzeer geldt binnen de nationale rechtsorde en evenzeer los van voornoemde bepaling. Dit beginsel noopt ertoe dat belastinggeschillen binnen een redelijke termijn worden beslecht, in voorkomend geval na behandeling door een onafhankelijk en onpartijdig gerecht. Aangezien dit vereiste berust op een rechtsbeginsel dat ten grondslag ligt aan artikel 6 EVRM, wordt aansluiting gezocht bij de jurisprudentie over dat artikel. Uit jurisprudentie volgt dat bij overschrijding van de redelijke termijn, behoudens bijzondere omstandigheden, spanning en frustratie als grond voor vergoeding van immateriële schade worden verondersteld (zie Hoge Raad 10 juni 2011, LJN BO5087). Cliënte heeft als gevolg van de overschrijding van de redelijke termijn schade geleden, reden waarom zowel de vergrijpboeten als de naheffingsaanslagen verminderd dienen te worden. Aangezien het gerechtshof hieraan is voorbij gegaan, is in zoverre sprake van schending van het recht en/of verzuim van vormen. Voor wat betreft het verzoek van cliënte om vergoeding van immateriële schade zij opgemerkt dat het gerechtshof hieromtrent heeft overwogen de beslissing te heropenen ter voorbereiding van een nadere uitspraak over dit verzoek.