CBb, 29-03-2022, nr. 20/535

Bij besluit van 20 april 2020 heeft de staatssecretaris van Economische Zaken en Klimaat, rechtsvoorganger van verweerder, het bezwaar van appellante tegen de aan haar afgegeven S&O-verklaring als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (Wva) ongegrond verklaard (bestreden besluit).

Appellante heeft tegen het bestreden besluit beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek op de zitting heeft plaatsgevonden op 13 januari 2022. Aanwezig waren de gemachtigden van partijen.

1. Verweerder heeft aan appellante een S&O-verklaring afgegeven voor de periode februari tot en met juni 2020. Daarbij heeft hij het S&O-uurloon forfaitair vastgesteld op € 29. Appellante is het hier niet mee eens, omdat volgens haar sprake is van een bijzondere situatie op grond waarvan verweerder het S&O-uurloon had moeten bepalen op basis van het in het S&O-referentiejaar aan haar werknemer betaalde loon van € 57. Niet in geschil is dat 2018 het S&O refertejaar is.

2. Appellante heeft aangevoerd dat zij een in 2020 nieuw opgerichte holdingmaatschappij is, met als enige werknemer directeur [naam] . Deze holdingmaatschappij voert de ontwikkelings- en managementactiviteiten uit voor haar werkmaatschappijen. De ondernemingsgroep waarvan appellante deel uitmaakt is opgericht in 2009. In verband met de wettelijke consolidatieplicht heeft in 2020 een herstructurering van de groep plaatsgevonden. Appellante is in dat kader opgericht en fungeert sindsdien als hoofd van de groep. Het loondienstverband van [naam] is in verband hiermee met ingang van 2020 overgeheveld van Wijbeheer B.V. (personal holding) naar appellante. De werkzaamheden en het salaris van [naam] zijn hetzelfde gebleven.

3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat appellante voor de Wva geldt als een nieuwe inhoudingsplichtige, die in het referentiejaar 2018 geen speur- en ontwikkelingswerk heeft verricht waarvoor zij over een S&O-verklaring beschikt, zodat het forfaitaire uurloon van € 29 geldt. Verweerder heeft uiteengezet dat in de systematiek van de Wva de inhoudingsplichtige centraal staat en dat uit de wetsgeschiedenis blijkt dat is onderkend dat de bepalingen over het uurloon voor zogenoemde ‘niet zuivere nieuwkomers’, zoals appellante, mogelijk een nadeel opleveren. Maar de wetgever heeft dit geaccepteerd en niet voorzien in een uitzonderingsbepaling.

4. Appellante voert in beroep aan dat er sprake is van bijzondere omstandigheden op grond waarvan verweerder in afwijking van de wet het S&O-uurloon vast zou moeten stellen op het S&O-loon dat haar enige werknemer, [naam] , in het referentiejaar 2018 verdiende bij Wijbeheer B.V., omdat het gaat om voortzetting van dezelfde S&O-activiteiten binnen dezelfde ondernemingsstructuur. In die structuur is vanwege de groei van het bedrijf alleen een technische wijziging aangebracht. Zowel materieel als juridisch is de situatie hetzelfde gebleven. Volgens appellante is er sprake is van een voortzetting van het dienstverband, zodat ook voor 2020 uitgegaan moet worden van het reeds eerder op basis van het referentiejaar (2018) vastgestelde S&O-uurloon van € 57. Appellante stelt dat zij onevenredig nadeel ondervindt doordat verweerder vasthoudt aan het forfaitaire uurloon. Een forfaitair uurloon wordt in principe alleen gebruikt als er geen basis is om een S&O-uurloon vast te stellen. Volgens appellante is die basis er in dit geval wel en is het nooit de bedoeling van de wetgever geweest dat bij overgang van het voltallige personeel en voortzetting van S&O-activiteiten een aanvrager zo’n nadeel ondervindt als in dit geval. Appellante stelt dat er sprake is van een bijzondere omstandigheid en dat verweerder gebruik had moeten maken van zijn afwijkingsbevoegdheid op grond van artikel 4:84 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb).

5. Voor deze zaak zijn de volgende wettelijke bepalingen van belang.

Op grond van artikel 1, aanhef en onder a, van de Wva wordt onder inhoudingsplichtige verstaan: hetgeen daaronder wordt verstaan voor de heffing van de loonbelasting.

Op grond van artikel 1, aanhef en onder l, van de Wva wordt onder S&O-inhoudingsplichtige verstaan: een inhoudingsplichtige die tevens een onderneming drijft, tenzij deze inhoudingsplichtige een publieke kennisinstelling is.

Op grond van artikel 23, vijfde lid, van de Wva wordt het gemiddelde uurloon gesteld op het uurloon dat de S&O-inhoudingsplichtige in het S&O-referentiejaar gemiddeld heeft betaald aan zijn werknemers die in dat jaar speur- en ontwikkelingswerk hebben verricht waarvoor een S&O-verklaring is verstrekt. Het gemiddelde uurloon wordt bepaald aan de hand van de gegevens zoals die blijken uit de polisadministratie van het Uitvoeringsinstituut Werknemersverzekeringen op een bij ministeriële regeling van Onze Minister van Economische Zaken en Klimaat vast te stellen peildatum gelegen in het kalenderjaar volgende op het S&O-referentiejaar. Indien de berekening aan de hand van de gegevens op de peildatum leidt tot een evident onjuist gemiddeld uurloon, wordt het gemiddelde uurloon bepaald aan de hand van de juiste gegevens zoals die blijken na uitvraag daarvan bij de S&O-inhoudingsplichtige door Onze Minister van Economische Zaken en Klimaat. Ingeval de S&O-inhoudingsplichtige in het S&O-referentiejaar geen speur- en ontwikkelingswerk heeft verricht waarvoor hij over een S&O-verklaring beschikt, geldt een gemiddeld uurloon van € 29.

Op grond van artikel 6, eerste lid, aanhef en onder a, van de Wet op de loonbelasting 1964 is inhoudingsplichtige degene, tot wie een of meer personen in dienstbetrekking staan.

6. Het College oordeelt als volgt. Uit de laatste zin van artikel 23, vijfde lid, van de Wva volgt dat voor een S&Oinhoudingsplichtige die in het referentiejaar geen S&O heeft verricht het gemiddeld uurloon van € 29 geldt. Nu appellante in het referentiejaar nog niet was opgericht en (dus) in dat jaar geen S&O-heeft verricht, is deze zin op haar van toepassing. De duidelijke en strikte definitiebepalingen in de Wva en de Wet op de loonbelasting 1964 inzake het begrip (S&O-)inhoudingsplichtige, geven geen ruimte voor een andere uitleg (vergelijk ook de uitspraken van het College van 11 augustus 2009 (ECLI:NL:CBB:2009:BJ7078 en 13 december 2013, ECLI:NL:CBB:2013:290). Anders dan appellante lijkt te veronderstellen, is verweerder niet bevoegd van deze wettelijke bepalingen af te wijken. De door appellante genoemde afwijkingsbevoegdheid in artikel 4:84 van de Awb heeft betrekking op beleidsregels en is niet van toepassing als het gaat om, zoals in dit geval, een wettelijke bepaling. Volgens vaste rechtspraak houdt het toetsingsverbod van artikel 120 van de Grondwet het verbod in om wetten in formele zin, zoals in dit geval de Wva, te toetsen aan algemene rechtsbeginselen en brengt dit voorts mee dat de rechter niet mag treden in de belangenafweging die de wetgever heeft verricht of geacht moet worden te hebben verricht (zie bijvoorbeeld, in navolging van het arrest van de Hoge Raad van 14 april 1989, ECLI:NL:HR:1989:AD5725 (het Harmonisatiewet arrest) en het arrest van de Hoge Raad van 19 december 2014, ECLI:NL:HR:2014:3679 (het Bosentan arrest) de uitspraak van de Centrale Raad van Beroep van 19 juli 2017, ECLI:NL:CRVB:2017:2622). Dit neemt echter niet weg dat, indien sprake is van bijzondere omstandigheden die niet zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever, dit aanleiding kan geven tot een andere uitkomst dan waartoe strikte toepassing van de wet leidt. Dit is het geval indien niet verdisconteerde omstandigheden die strikte toepassing zozeer in strijd doen zijn met algemene rechtsbeginselen of (ander) ongeschreven recht dat die toepassing achterwege moet blijven. In dit geval is van dergelijke omstandigheden niet gebleken.

7. Het beroep is ongegrond.

8. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.

Het College verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. B. Bastein, mr. H.S.J. Albers en mr. D. Brugman, in aanwezigheid van mr. M.B. van Zantvoort, griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 29 maart 2022.

De voorzitter is verhinderd

de uitspraak te ondertekenen. w.g. M.B. van Zantvoort

Tegen deze uitspraak kunnen partijen beroep in cassatie instellen ter zake van schending van de artikelen 1 en 2 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen met betrekking tot het bepaalde omtrent de begrippen 'inhoudingsplichtige', 'aangiftetijdvak', 'loon', 'onderneming', 'fiscale eenheid' en 'werknemer' (artikel 30, derde lid, Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen).