HR, 19-09-2014, nr. 13/04327

Mocht het Hof van mening zijn dat de betalingen voor het erfpacht- en opstalrecht het vermogen van belanghebbende in civielrechtelijke zin niet hebben verlaten, is dit oordeel onbegrijpelijk en geeft dit blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Dit beargumenteren we als volgt.

Het Hof kan tot dit oordeel komen indien de Stichting of de door belanghebbende verschuldigde betalingen (door middel van een schijnhandeling) civielrechtelijk worden genegeerd. Namelijk, wanneer hiervan geen sprake is, verlaten de betalingen van belanghebbende zijn eigendom en gaan deze betalingen juridisch en economisch over op de Stichting.

Het werkelijke bestaan van de Stichting en de door belanghebbende verschuldigde betalingen zijn echter niet in geding. Uit geen van de vastgestelde feiten kan worden opgemaakt dat partijen niet hebben beoogd de Stichting tot stand te brengen en het erfpacht- en opstalrecht te vestigen waarvoor belanghebbende betalingen verschuldigd is. Daarnaast geeft het Hof ten aanzien hiervan ook geen nadere motivering.

Belanghebbende meent dat het Hof de Stichting en de door belanghebbende verschuldigde betalingen aan de Stichting civielrechtelijk erkent. Uit onder andere uw arrest van 14 september 1977 (BNB 1978/15) volgt dat, uitgaande van de civielrechtelijke realiteit van de Stichting en van de verschuldigdheid van de betalingen voor het erfpacht- en opstalrecht, die realiteit in beginsel ook voor de heffing van inkomstenbelasting moet worden aanvaard.

Desondanks oordeelt het Hof dat betalingen van belanghebbende aan de Stichting het vermogen van belanghebbende niet hebben verlaten. Belanghebbende meent daarom dat het Hof met haar oordeel slechts het volgende kan hebben bedoeld.

De civielrechtelijke kwalificatie van de feiten wordt voor fiscale doeleinden geherkwalificeerd in de zin dat belanghebbende over het vermogen van de Stichting voor privé doeleinden zou kunnen beschikken als ware het zijn eigen vermogen. Uit de overwegingen van het Hof begrijpt belanghebbende dat het Hof hiervoor van doorslaggevend belang acht dat belanghebbende op basis van artikel 9 van de administratievoorwaarden op ieder gewenst moment een einde kan maken aan de gerechtigdheid van de kinderen via de certificaten door zichzelf of zijn echtgenote hiervoor in de plaats te stellen. Uit uw jurisprudentie volgt dat voor een dergelijke herkwalificatie van essentieel belang is dat belanghebbende hiertoe niet wezenlijk is beperkt in zijn beschikkingsbevoegdheid. We verwijzen in dit kader bijvoorbeeld naar onder andere het arrest van 30 oktober 1985 (BNB 1986/16).

Het oordeel van het Hof is onbegrijpelijk en geeft blijk van een onjuiste rechtsopvatting omdat voor belanghebbende diverse belemmeringen bestaan om over het vermogen dat de Stichting beheert voor privé doeleinden te beschikken als ware het zijn eigen vermogen. Dit beargumenteren we als volgt.

Belanghebbende kan niet voor privé doeleinden beschikken over het vermogen van de Stichting als ware het zijn eigen vermogen omdat:

Hierna geven we per onderdeel een nadere toelichting.

Door de verkoop van de bloot eigendom van de woning aan de Stichting is een vordering ontstaan van de echtgenote van belanghebbende op de Stichting. Deze vordering is in de rendementsgrondslag van belanghebbende in box 3 opgenomen. De hiermee corresponderende schuld van de Stichting is in de rendementsgrondslag van de certificaathouders in box 3 opgenomen.

Mocht het Hof van oordeel zijn dat belanghebbende kan beschikken over het vermogen van de Stichting als ware het zijn eigen vermogen, dan is het onbegrijpelijk dat het Hof de fiscale behandeling van de schuld van de Stichting aan belanghebbende buiten aanmerking heeft gelaten. Deze schuld zou volgens Hofs oordeel ook tot het vermogen van belanghebbende moeten behoren. Omdat deze schuld de rendementsgrondslag in box 3 verlaagt, zou de door belanghebbende bestreden aanslag als gevolg van Hofs uitspraak voor een te hoog bedrag zijn vastgesteld.

Voor de volledigheid merken we het volgende op. Indien de statuten en de administratievoorwaarden, zoals het Hof voorstaat, het zouden toelaten dat de eigendom van de certificaathouders afhankelijk is van de wil van het bestuur van de Stichting, heeft dit verstrekkende gevolgen. Dit betekent namelijk dat certificaathouders bij iedere gebruikelijke stichting administratiekantoor niet zeker is van zijn eigendom. Overigens strookt de redenering van het Hof niet met de fiscale behandeling van min of meer vergelijkbare situaties. Dit geldt bijvoorbeeld in de situatie van een besloten vennootschap met een enig aandeelhouder.

Ondanks dat de aandeelhouder er in feite voor kan zorgen dat de vennootschap al haar bezittingen aan hem overdraagt, kan hij niet over deze bezittingen beschikken als ware het zijn eigen vermogen. Indien de aandeelhouder de verplichting heeft betalingen te doen aan de vennootschap, verlaten deze betalingen wel degelijk zijn vermogen.

Het Hof geeft in overweging 7.3 aan dat de economische situatie na de omzetting (verkoop van de woning aan de Stichting en de vestiging van het erfpacht- en opstalrecht) is gewijzigd.

Vervolgens geeft het Hof in overweging 7.8 aan dat het economische resultaat gelijk is aan de voorheen bestaande situatie. Deze overwegingen zijn innerlijk tegenstrijdig.

In r.o. 7.6 noemt het Hof dat belanghebbende op elk gewenst moment een einde zou kunnen maken aan de gerechtigdheid van de kinderen via de certificaten (tot het vermogen dat de Stichting beheert). Dit impliceert dat de kinderen gerechtigd zijn tot dit vermogen, tot het moment dat belanghebbende hier een einde aan zou maken. Vervolgens geeft het Hof in r.o. 7.8 aan dat de kinderen niet meer dan de verwachting hebben te zijner tijd te zullen beschikken over de (tegenwaarde van) de bloot eigendom van de woning. Deze overwegingen zijn innerlijk tegenstrijdig.

Namelijk, de Stichting beheert het bloot eigendom van de grond en de woning als opstal. Indien de kinderen gerechtigd zijn tot het vermogen dat de Stichting beheert, beschikken zij reeds over de tegenwaarde van de bloot eigendom van de woning.

Het Hof geeft in overweging 7.4 aan dat de economische eigendom van de grond toekomt aan de certificaathouders (in casu de kinderen). Vervolgens geeft het Hof in overweging 7.8 aan dat de kinderen niet meer dan een verwachting ontlenen dat zij te zijner tijd zullen beschikken over (de tegenwaarde van) de bloot eigendom van de woning. Deze overwegingen zijn innerlijk tegenstrijdig.

Namelijk, indien de kinderen (als certificaathouder) economisch eigenaar zijn van de grond, hebben zij meer dan een verwachting dat zij beschikken over (de tegenwaarde van) de blote eigendom van de grond. Daarmee hebben zij ook meer dan een verwachting dat zij beschikken over de blote eigendom van de woning als opstal.