HvJ EU, 20-06-2019, nr. C-291/18

De Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting — Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB 1977, L 145, blz. 1), zoals gewijzigd bij richtlijn 91/680/EEG van de Raad van 16 december 1991 (PB 2001, L 376, blz. 1) (hierna: ‘Zesde richtlijn’), bepaalde in artikel 15 ervan:

De Zesde richtlijn is ingetrokken bij de btw-richtlijn, die in werking is getreden op 1 januari 2007.

In overweging 3 van de btw-richtlijn staat te lezen:

Artikel 146, lid 1, van de btw-richtlijn, in hoofdstuk 6, met het opschrift ‘Vrijstellingen bij uitvoer’, bepaalt:

Artikel 148 van de btw-richtlijn, in hoofdstuk 7, met het opschrift ‘Vrijstellingen met betrekking tot internationaal vervoer’, van titel IX, luidt als volgt:

Artikel 156 van die richtlijn is opgenomen in hoofdstuk 10, met het opschrift ‘Vrijstellingen voor handelingen met betrekking tot het internationale goederenverkeer’. Het bepaalt:

Artikel 38 van uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011 van de Raad van 15 maart 2011 houdende vaststelling van maatregelen ter uitvoering van richtlijn 2006/112 (PB 2011, L 77, blz. 1) bepaalt:

De betekenis van het begrip ‘schip’ is uiteraard sterk afhankelijk van de specifieke context van de betrokken bepaling.

In het kader van het internationale recht is het misschien niet verwonderlijk dat bijvoorbeeld het Internationaal Verdrag ter voorkoming van verontreiniging door schepen (1973) (Marpol) (zoals gewijzigd door het Protocol van 1978) (Londen) een schip heeft omschreven als ‘elk vaartuig, van welk type ook, dat in het mariene milieu opereert, waaronder begrepen: draagvleugelboten, luchtkussenvaartuigen, onderwatervaartuigen, vaartuigen in drijvende toestand, alsmede vaste en drijvende platforms’.6. Het Marpol-verdrag omschreef het begrip ‘schip’ natuurlijk zeer ruim omdat het ziet op de preventie van vervuiling van de zee. Gelet op die doelstelling is het in feite niet van belang of die vervuiling afkomstig was van een vast platform ter ondersteuning van een booreiland dan wel van een conventioneel zeevaartuig, zoals een schip of een boot. Dat is in essentie de reden waarom het Marpol-verdrag onder het begrip ‘schip’ ook dergelijke vaste of drijvende platformen verstaat.

De bewoordingen van het huidige artikel 148, onder a) en c), van de btw-richtlijn zijn van belang. De vrijstelling geldt immers niet gewoon voor ‘schepen’ zonder meer, maar voor ‘schepen voor de vaart op volle zee’. In dat verband gebruikt de richtlijn dezelfde verheven taal voor belangrijke aspecten van maritiem recht als de wetgeving van sommige lidstaten.7. De zinsnede ‘voor de vaart op volle zee’ is evenwel een belangrijke en mijns inziens beslissende kwalificatie van het woord ‘schip’.

In het alledaagse spraakgebruik betekent het woord ‘schip’ een of andere constructie waarmee een activiteit op het water kan worden uitgeoefend, waaronder het vervoer van personen of goederen, ongeacht of die activiteit tegen betaling of anderszins, of louter voor recreatieve doeleinden wordt uitgeoefend.8. Daarom twijfel ik eraan of een platform van het soort dat in casu aan de orde is, als een ‘schip’ in die betekenis kan worden omschreven, aangezien het geen personen of goederen op het water vervoert: het is meer een grote, door de mens gemaakte machineconstructie die, eenmaal vervoerd, op de zeebodem wordt geplaatst om boringen te verrichten. Hoewel het Hof ter terechtzitting is meegedeeld dat er bemanning aanwezig is op het boorplatform en dat het een logboek heeft, kan worden opgemerkt dat die platformen vele standaardkenmerken van een varend schip, zoals een boeg, ankers of een roer, niet lijken te hebben, hoewel het uiteindelijk aan de nationale rechter staat om dat na te gaan. Zij lijken evenmin te beschikken over conventionele stuurinrichtingen: er blijkt bijvoorbeeld geen stuurhuis te zijn, maar ook die aspecten moeten door de nationale rechter worden geverifieerd. Bovendien zijn de betrokken constructies, zoals aan het Hof ter terechtzitting is verklaard, platformen die niet over eigen voortstuwing beschikken.

Maar zelfs wanneer ik mij op dat punt vergis en een ‘opvijzelbaar’ boorplatform toch als een ‘schip’ kan worden aangemerkt, betekent het feit dat het platform (anders dan ik meen) als een ‘schip’ zonder meer zou kunnen worden beschouwd, niet dat het ook een schip ‘voor de vaart op volle zee’ is, zoals vereist door artikel 148, onder a), van de btw-richtlijn.

Het is waar dat in sommige taalversies van artikel 148, onder a), niet uitdrukkelijk sprake is van de eis dat het ‘voor de vaart’ wordt gebruikt. In de Duitse versie bijvoorbeeld is gewoon bepaald dat het schip op volle zee moet worden gebruikt.9. Aangezien het doel van artikel 148 er echter in bestaat vrijstelling te verlenen voor de levering van schepen die plaatsvindt binnen de territoriale werkingssfeer van de btw-richtlijn, maar die schepen bedoeld zijn om economische activiteiten buiten die werkingssfeer te verrichten, is voor de toepassing van die bepaling op een schip impliciet maar noodzakelijk vereist dat dit schip ten minste vaart om de Uniewateren te verlaten.

Daaruit volgt dat een opvijzelbaar boorplatform, zelfs wanneer het ook een ‘schip’ is, enkel onder de definitie van artikel 148, onder a), valt als het wordt gebruikt voor de vaart op volle zee. Vaart betekent in essentie de nautische kunst van de zeevaart. Zij houdt in dat de navigator de plaats van het schip kan bepalen en de toekomstige koers van het schip in kaart kan brengen.

Wat de term ‘volle zee’ betreft, blijkt duidelijk uit artikel 86 van het Zeerechtverdrag dat het internationale recht volle zee beschouwt als ‘alle delen van de zee die niet zijn begrepen in de exclusieve economische zone, in de territoriale zee of in de binnenwateren van een staat, of in de archipelwateren van een archipelstaat’.

De context van artikel 148, onder a) en c), veronderstelt dus noodzakelijkerwijs dat het betrokken schip ten minste in staat moet zijn om ver van de kust te varen. Dat betekent dan weer dat de navigator de koers van het schip in kaart kan brengen en dat het schip zichzelf kan voortstuwen. Wat er ook zij van de nautische eigenschappen van de betrokken boorplatformen, het is duidelijk dat die platformen niet worden gebruikt voor de vaart op volle zee, juist omdat zij niet over eigen voortstuwing beschikken.

Uiteraard zijn die platformen ontworpen om bestand te zijn tegen ongunstige weeromstandigheden en, zoals ter terechtzitting nader werd verklaard, kunnen zij worden vervoerd op volle zee en heeft zulk vervoer op volle zee regelmatig plaatsgevonden. Dit betekent echter niet dat die boorplatformen ‘voor de vaart op volle zee’ worden gebruikt. Ik ben van mening dat elke andere slotsom taalvervorming zou inhouden en terecht door de zeevarende gemeenschap met enige scepsis zou worden bekeken. Ik meen dat het betrokken platform realistisch gezien in geen geval als een ‘zeeschip’ kan worden omschreven.

Verder zou evenzeer kunnen worden opgemerkt dat elke vrijstelling van de werkingssfeer van de btw-richtlijn strikt moet worden uitgelegd10., en de argumenten om dergelijke ‘opvijzelbare’ boorplatformen binnen de werkingssfeer van de vrijstelling van artikel 148, onder c), te laten vallen, zijn niet overtuigend naar voren gebracht.

Om al die redenen is de vrijstelling van artikel 148, onder c), niet van toepassing op dergelijke boorplatformen.

Zelfs indien de algemeen aanvaarde betekenis van de termen ‘schip’ en ‘vaart’ terzijde wordt geschoven, ben ik in ieder geval van mening dat in omstandigheden als die van het hoofdgeding via een andere methode tot precies dezelfde slotsom kan worden gekomen, namelijk dat de vrijstelling in artikel 148, onder c), van de btw-richtlijn niet van toepassing is.

Vast staat dat het woord ‘schip’, wanneer alleen rekening wordt gehouden met het doel van artikel 148, onder a) en c), — dat erin bestaat bepaalde handelingen vrij te stellen, aangezien zij worden ‘gelijkgesteld met uitvoerhandelingen’ of, meer precies, aangezien zij verband houden met leveringen van goederen of diensten die bestemd zijn om te worden gebruikt voor activiteiten buiten het grondgebied van de Unie —, moet worden opgevat als een constructie die de Uniewateren moet kunnen verlaten, zij het noodzakelijkerwijs op eigen kracht.11. Wanneer het woord ‘vaart’ verder uit dat oogpunt wordt beschouwd, kan het worden geacht te verwijzen naar de beweging die een schip dient te maken om de Uniewateren te verlaten met het oog op de uitvoering van zijn activiteiten buiten de territoriale werkingssfeer van de btw-wetgeving.

Er zij echter ook aan herinnerd dat artikel 148, onder c), van de btw-richtlijn, naast de voorwaarde van een schip voor de vaart, nog twee andere voorwaarden stelt. Ten eerste moet het schip bestemd zijn voor een van de in artikel 148, onder a), van die richtlijn genoemde activiteiten. Ten tweede is die vrijstelling, zoals het Hof reeds heeft geoordeeld in de context van de Zesde richtlijn12. en de btw-richtlijn13., niet van toepassing in gevallen waarin schepen die tegen betaling passagiers vervoeren en in gevallen van schepen die worden gebruikt voor commerciële of industriële activiteiten, voor zover die activiteiten niet op volle zee plaatsvinden.

Wat de activiteiten betreft die een schip moet verrichten om voor vrijstelling in aanmerking te komen, heeft de verwijzende rechter er in zijn eerste vraag op gewezen dat artikel 148 van de btw-richtlijn wordt vermeld in hoofdstuk 7 van die richtlijn, welk hoofdstuk het opschrift ‘Vrijstellingen met betrekking tot internationaal vervoer’ heeft.

Aangezien het opschrift van een hoofdstuk wordt gekozen in het licht van de bestanddelen van de voornaamste bepalingen van dat hoofdstuk, hebben niet alle bepalingen van dat hoofdstuk noodzakelijkerwijs een werkingssfeer die beperkt is tot het onderwerp dat in het opschrift van dat hoofdstuk is vermeld.14. In het geval van artikel 148, lid a), vloeit uit de bewoordingen van die bepaling zelf voort dat de activiteiten waarvoor vrijstelling wordt verleend, niet louter zijn beperkt tot vervoer, maar elke commerciële, visserij- of industriële activiteit omvatten.15.

Uiteraard bestaat er geen twijfel over dat uitvoering van offshorebooractiviteiten door middel van een boorplatform een van de in artikel 148, onder a), bedoelde activiteiten is, aangezien industriële activiteiten booractiviteiten omvatten.

De voorwaarde met betrekking tot de volle zee betreft betekent volgens de Roemeense regering en de Commissie dat het schip op volle zee moet worden gebruikt, terwijl de Belgische en de Italiaanse regering betogen dat het volstaat dat een schip geschikt is om dergelijke wateren te bevaren, ongeacht de tijd die het op volle zee doorbrengt. Zij menen dat een schip dat zijn activiteiten in de territoriale wateren van een van de lidstaten uitvoert, in aanmerking kan komen voor de vrijstelling van artikel 148, onder c), zonder dat het op volle zee wordt gebruikt, voor zover het daarheen zou kunnen worden verplaatst.

Zoals ik echter reeds heb opgemerkt, zijn de in artikel 148, onder a) en c), bedoelde handelingen vrijgesteld omdat zij verband houden met goederen en diensten die binnen het grondgebied van de Unie zijn gekocht, maar naar verwachting buiten dat grondgebied zullen worden gebruikt. Dit betekent, met andere woorden, dat het betrokken schip zich van een plaats binnen de Uniewateren naar een plaats daarbuiten moet verplaatsen, waar desbetreffende activiteiten zullen worden uitgevoerd. Precies daarom meen ik dat het, anders dan hetgeen de Belgische en de Italiaanse regering betogen, niet volstaat dat een schip geschikt is voor het gebruik op volle zee. Mijns inziens moet het schip hoofdzakelijk en daadwerkelijk worden gebruikt voor een activiteit die op volle zee wordt verricht.

Ten slotte moet worden onderzocht wat wordt bedoeld met het begrip ‘volle zee’ in artikel 148, onder a), van de btw-richtlijn.

Aangezien dat artikel ertoe strekt handelingen vrij te stellen die worden gelijkgesteld met uitvoerhandelingen, meen ik dat het begrip volle zee moet worden opgevat als het water buiten de territoriale werkingssfeer van de btw-richtlijn.

De territoriale werkingssfeer van die richtlijn is bepaald in artikel 5. Volgens die bepaling is de btw-richtlijn van toepassing op handelingen die plaatsvinden binnen een deel van het grondgebied van een van de lidstaten ‘waarop het Verdrag houdende oprichting van de Europese Gemeenschap [— dat sindsdien is vervangen door het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie —] overeenkomstig [artikel 52 VEU en de artikelen 349 en 355 VWEU] van toepassing is, met uitzondering van het (de) in artikel 6 van deze richtlijn genoemde gebied(en)’.

Aangezien het begrip ‘grondgebied’ niet in het Verdrag wordt omschreven, moet het worden bepaald in overeenstemming met de beginselen van internationaal publiekrecht.

In dat verband hebben de Roemeense regering en de Commissie ter terechtzitting betoogd dat bij de vaststelling van de Zesde btw-richtlijn, die de nu in artikel 148, onder a), neergelegde vrijstelling reeds bevatte, alleen het te Genève op 29 april 1958 ondertekende Verdrag inzake de territoriale zee en de aansluitende zone (United Nations Treaty Series, deel 516, blz. 205) van kracht was en dat de begrippen ‘grondgebieden’ en ‘volle zee’ derhalve moeten worden uitgelegd in het licht van dat verdrag.

Er zij echter aan herinnerd dat de voorrang van door de Unie gesloten internationale overeenkomsten op teksten van afgeleid recht betekent dat deze teksten vanaf de datum van inwerkingtreding van deze overeenkomsten conform deze overeenkomsten moeten worden uitgelegd.16. Aangezien besluit 98/392 op 13 juli 1998 in werking is getreden, voordat de platformen die in het hoofdgeding aan de orde zijn, werden gekocht, moest het grondgebied van de lidstaten worden beoordeeld in het licht van het Zeerechtverdrag.17.

Volgens artikel 2 van het Zeerechtverdrag strekt de soevereiniteit van de kuststaat zich uit over de territoriale zee en over de bodem en ondergrond van die zee.

Overeenkomstig artikel 3 van dat verdrag heeft iedere staat het recht de breedte van zijn territoriale zee vast te stellen tot een grens niet verder dan 12 zeemijl gemeten van de basislijnen bepaald overeenkomstig dit verdrag.

Het Zeerechtverdrag bepaalt dat elke kuststaat buiten die grens soevereine rechten bezit over de exclusieve economische zone en het continentale plat. Die rechten zijn echter beperkt tot de activiteiten die zijn vastgesteld in respectievelijk de artikelen 56 en 77 van het Zeerechtverdrag.

Zo heeft het Hof in zijn arrest van 29 maart 2007, Aktiebolaget NN (C-111/05, EU:C:2007:195, punten 59 en 60), geoordeeld dat de ‘soevereiniteit van de kuststaat over de exclusieve economische zone en het continentale plat slechts functioneel [is] en […] zij als zodanig enkel het recht om de in de artikelen 56 en 77 van het Zeerechtverdrag genoemde exploratie- en exploitatiewerkzaamheden uit te voeren [omvat]’.

Aangezien de activiteit die in het arrest Aktiebolaget NN aan de orde was, de levering en plaatsing van een onderzeese kabel betrof, die niet behoorden tot de in de artikelen 56 en 77 van het Zeerechtverdrag opgesomde activiteiten, oordeelde het Hof dat die handeling niet onder de soevereiniteit van de kustlidstaat viel en derhalve niet kon worden geacht binnen de territoriale werkingssfeer van het gemeenschappelijk btw-stelsel te vallen.18.

Hoewel in casu de boorplatformen de vrijheid van scheepvaart als bedoeld in artikel 58, lid 1, artikel 78 en artikel 87 van het Zeerechtverdrag genieten, is de activiteit die zij uitvoeren de exploratie en de exploitatie van de natuurlijke rijkdommen van de ondergrond van de oceaanbodem. Dat is echter een van de activiteiten waarover de kuststaat volgens de artikelen 56 en 77 van het Zeerechtverdrag soevereine rechten heeft.

Anders dan bij de activiteit die aan de orde was in het arrest Aktiebolaget NN worden, wanneer een constructie booractiviteiten in de exclusieve economische zone of op het continentale plat van een lidstaat verricht, dergelijke activiteiten uitgevoerd binnen de territoriale werkingssfeer van de btw-richtlijn. Derhalve komt de levering van een boorplatform enkel in aanmerking voor de vrijstelling van artikel 148, onder c) juncto artikel 148, onder a), indien het boorplatform zijn activiteiten niet uitvoert in de territoriale zee of in de exclusieve economische zone, noch op het continentale plat van een lidstaat van de Unie.

De verwijzende rechter heeft er in zijn verzoek om een prejudiciële beslissing op gewezen dat de betrokken platformen in het hoofdgeding op het moment van hun aankoop booractiviteiten uitvoerden in de Roemeense territoriale wateren in de Zwarte Zee en dat zij die activiteiten na de aankoop ervan hebben voortgezet.

Alle partijen waren het er ter terechtzitting over eens dat de Zwarte Zee volledig onder de ene of andere exclusieve economische zone van een van de verschillende kuststaten ervan valt. Derhalve kan geen enkel deel van de Zwarte Zee worden beschouwd als deel van de volle zee in de zin van artikel 148, onder c), van de btw-richtlijn.19. Daaruit volgt dat de levering van deze platformen, zelfs indien die platformen (anders dan ik meen) als ‘schepen voor de vaart op volle zee’ kunnen worden aangemerkt, niettemin niet binnen de werkingssfeer van artikel 148, onder c), valt, juist wegens de plaats waar de boorplatformen onmiddellijk na levering hun activiteiten uitoefenden.

Anders dan wat Grup Servicii Petroliere aanvoert, wordt die vaststelling niet weerlegd door het feit dat die platformen in de toekomst naar de Middellandse Zee of de Noordzee kunnen worden verplaatst, noch door het beginsel van fiscale neutraliteit, in casu begrepen in de zin van gelijke behandeling.20.

Inderdaad is het gebruik dat in aanmerking moet worden genomen om de toepasselijke btw-regels te bepalen, in beginsel het gebruik dat onmiddellijk zal plaatsvinden na de aankoop van die goederen of diensten en niet het gebruik dat mogelijkerwijs op enig moment in de toekomst plaatsvindt.21.

Wat verder het beginsel van fiscale neutraliteit betreft, dat zich ertegen verzet dat soortgelijke goederen, die dus met elkaar concurreren, uit het oogpunt van de btw ongelijk worden behandeld22., zij eraan herinnerd dat dit beginsel alleen kan worden ingeroepen ten aanzien van nationale bepalingen.23.

Het is waar dat het beginsel van fiscale neutraliteit in bepaalde rechtspraak wordt opgevat als de vertaling, op het gebied van de btw, van het beginsel van gelijke behandeling24., dat vereist dat vergelijkbare situaties niet verschillend worden behandeld, tenzij een dergelijke behandeling objectief gerechtvaardigd is.25. De kwestie of situaties vergelijkbaar zijn, moet volgens vaste rechtspraak van het Hof echter worden bepaald tegen de achtergrond van het voorwerp van de betrokken bepalingen en het doel dat zij nastreven, waarbij rekening moet worden gehouden met de beginselen en doelstellingen van het betrokken gebied.26.

Aangezien artikel 148, onder c), van de btw-richtlijn bepaalde handelingen vrijstelt omdat zij worden ‘gelijkgesteld met uitvoerhandelingen’, kunnen alleen schepen die zijn geleverd binnen het grondgebied van de Unie en bestemd zijn om hun activiteiten buiten dat grondgebied uit te oefenen vooraleer zij terugkeren naar hun vertrekpunt, worden geacht zich in een vergelijkbare situatie te bevinden in het licht van die doelstelling. Derhalve kan de wetgever platformen anders behandelen zonder daarbij het beginsel van gelijke behandeling te schenden, naargelang zij hun activiteiten al dan niet op volle zee uitoefenen.27.

Zo ook ben ik van mening dat mijn oplossing het beginsel van gelijke behandeling niet schendt met betrekking tot de bepalingen van artikel 156, onder d), van de btw-richtlijn. Ik meen dat die bepaling in casu inderdaad niet relevant is, ook niet in het licht van het beginsel van fiscale neutraliteit. Terwijl artikel 156, onder d), bepaalt dat btw-vrijstelling kan worden verleend voor de levering van goederen die bestemd zijn om in de territoriale zee te worden toegelaten om integrerend deel uit te maken van boor- of werkeilanden, met het oog op de bouw, de reparatie, het onderhoud, de verbouwing of de uitrusting van die boor- of werkeilanden, of om die boor- of werkeilanden met het vasteland te verbinden, vermeldt dat artikel onder de in aanmerking komende handelingen niet de wederverkoop van boorplatformen.