Rb. Zeeland-West-Brabant, 02-07-2015, nr. AWB 14/6579

De inspecteur heeft met dagtekening 22 januari 2013 aan belanghebbende een aanslag erfbelasting (aanslagnummer [aanslagnummer] ) opgelegd.

De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 23 september 2014 de aanslag gehandhaafd.

Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 31 oktober 2014, ontvangen bij de rechtbank op 3 november 2014, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 45.

De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 mei 2015 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, vergezeld van haar echtgenoot [A] , en namens de inspecteur, [verweerder] . Ter zitting heeft de echtgenoot van belanghebbende een pleitnota overgelegd, waarvan een afschrift aan de rechtbank en aan de wederpartij is verstrekt. De pleitnota is voorgedragen. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.

De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek gesloten en een schriftelijke uitspraak aangekondigd.

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

[erflater] (hierna: erflater), belanghebbendes vader, is op [datum] 2011 overleden. Bij testament, opgemaakt op 9 december 2008, heeft erflater belanghebbende als enige erfgename aangewezen.

Belanghebbende was gehuwd en vormde vanaf december 1993 samen met haar echtgenoot, haar kinderen en, eerst met haar beide ouders en na het overlijden van haar moeder, met haar vader, een gezamenlijke huishouding. Deze heeft onafgebroken geduurd tot het overlijden van haar vader. Belanghebbende heeft haar vader tot zijn overlijden jarenlang als mantelzorger verzorgd en heeft na diens overlijden ook het mantelzorgcompliment toegekend gekregen.

Belanghebbende heeft in haar aangifte erfbelasting ter zake van de verkrijging in 2011 een saldo nalatenschap aangegeven van € 1.461.510. Bij brief van 20 december 2012 heeft de inspecteur aangegeven af te zullen wijken van de aangifte. Belanghebbende is, rekening houdend met een correctie van € 37.805, met dagtekening 22 januari 2013 aangeslagen voor een totale verkrijging van € 1.499.315 (€ 1.461.510 plus € 37.805) en een belaste verkrijging, na toepassing van een vrijstelling van € 19.114, van € 1.480.201. De verschuldigde erfbelasting is bepaald op € 284.168 exclusief de in rekening gebrachte heffingsrente van € 6.078.

Namens belanghebbende is bij brief van 28 februari 2013, door de inspecteur ontvangen op 4 maart 2013, bezwaar gemaakt tegen de aanslag erfbelasting. Bij uitspraak op bezwaar is de aanslag gehandhaafd.

In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende in aanmerking komt voor de verhoogde vrijstelling ingevolge artikel 32, eerste lid, onder 4o, onderdeel a, in verbinding met artikel 1a, vierde lid, van de Successiewet (hierna: SW) van € 603.600 (hierna: de mantelzorgvrijstelling). Meer in bijzonder is in geschil of belanghebbende als gehuwde vrouw in aanmerking komt voor de mantelzorgvrijstelling in verband met het overlijden van haar vader. Niet in geschil is dat aan de overige voorwaarden van artikel 1a van de SW wordt voldaan en dat belanghebbende een uitkering heeft ontvangen als bedoeld in artikel 19a van de Wet maatschappelijke ondersteuning (hierna: de Wmo).

Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en ter zitting.

Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

Het eerste lid van artikel 1aeerste lid van artikel 1a van de SW (tekst 2011) bepaalt dat in voormelde Wet en de daarop berustende bepalingen twee ongehuwde personen als elkaars partner worden aangemerkt indien is voldaan aan de voorwaarden in de volgende leden van dat artikel. Het eerste lid, onderdeel d van dat artikel bepaalt dat de twee ongehuwde personen slechts elkaars partner zijn indien zij geen bloedverwanten in de rechte lijn zijn. Deze regel leidt echter volgens het vierde lid uitzondering als sprake is van bloedverwanten in de eerste graad en een van deze bloedverwanten een uitkering als bedoeld in artikel 19aartikel 19a van de Wmo heeft genoten in verband met in het kalenderjaar voorafgaand aan het jaar van overlijden van de andere bloedverwant, aan die bloedverwant verleende zorg.

Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur ten onrechte de mantelzorgvrijstelling niet heeft toegepast op de verkrijging uit de nalatenschap van haar vader. In dit verband heeft zij gesteld dat er sprake is van discriminatie nu er voor de toepassing van die vrijstelling onderscheid wordt gemaakt naar de burgerlijke staat van het inwonende kind dat mantelzorg heeft verleend, terwijl deze burgerlijke staat volgens haar niet ter zake doet. Volgens belanghebbende is het niet toekennen van de mantelzorgvrijstelling in strijd met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Verdrag tot Bescherming van de Rechten van de Mens en de Fundamentele Vrijheden (EVRM).

De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende, nu ze is gehuwd, niet voldoet aan de voorwaarden voor toepassing van de mantelzorgvrijstelling. Het toekennen van de mantelzorgvrijstelling aan belanghebbende zou tot gevolg hebben dat belanghebbende voor de toepassing van de Successiewet twee partners heeft, te weten de erflater en haar echtgenoot, terwijl het de uitdrukkelijke bedoeling van de wetgever is dat voor de toepassing van de Successiewet iemand slechts één partner kan hebben. De verschillende behandeling is afhankelijk van de burgerlijke staat van het inwonende kind dat mantelzorg heeft verleend. Deze verschillende behandeling valt binnen de ruime beoordelingsvrijheid die aan de wetgever toekomt.

Tot 1 januari 2010 bestond de mogelijkheid dat een erflater twee of meer partners kon hebben (artikel 24, tweede lid SW (oud)). Met ingang van 1 januari 2010 is dit niet langer mogelijk. Het uitgangspunt van de wetgever is sindsdien dat er slechts sprake kan zijn van één partner (Kamerstukken I 2009/10, 31 930, D, p. 27). Om dit te bereiken is in artikel 1a, eerste lid, aanhef bepaald dat voor het partnerschap als bedoeld in dat artikel beide personen ongehuwd moeten zijn en is in artikel 1, eerste lid, onderdeel e, van de SW de voorwaarde gesteld dat niet met een ander aan de voorwaarden van het eerste lid, onderdelen a tot en met d wordt voldaan.

Bij de totstandkoming van artikel 1a van de SW met ingang van 1 januari 2010 is tevens bepaald dat een kind niet (meer) als partner kan worden aangemerkt (artikel 1a, eerste lid, onderdeel d, van de SW). Naar aanleiding van deze beperking is discussie ontstaan over het inwonend kind dat mantelzorg verleent. De regering benadrukt dat de Successiewet niet het geëigende middel is om een mantelzorger te belonen (Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 3, p. 6; Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 9, p. 28-29 en p. 32 en Kamerstukken II 2009/10, 31 930, nr. 40, p. 36). Bij amendement (nr. 80) wordt de mantelzorgvrijstelling toch in de wet opgenomen. De staatssecretaris raadt het amendement af omdat op deze wijze een zeer grote vrijstelling wordt verleend op grond van een oncontroleerbaar criterium (het verstrekte mantelzorgcompliment) en omdat een niet gerechtvaardigd verschil wordt gemaakt tussen inwonende kinderen die mantelzorg verlenen en niet-inwonende mantelzorgers (Kamerstukken II 2009/10, 31 930, nr. 81, p. 12 en Wetgevingsoverleg EK 15 december 2009, 13-452). De mantelzorgvrijstelling als zodanig is niet opgenomen in artikel 32 van de SW, waar de vrijstellingen voor de erfbelasting staan opgesomd, maar is gestalte gegeven door het partnerbegrip in artikel 1a van de SW uit te breiden met de mantelzorger.

Aan de eis dat het inwonende kind dat mantelzorg verleent (hierna: mantelzorger), ongehuwd moet zijn, wordt tijdens de parlementaire behandeling geen aandacht besteed. Wel komt de eis ter sprake dat de erflater die mantelzorg heeft ontvangen ongehuwd moet zijn. Deze eis hangt volgens de wetgever samen met het door hem gehanteerde uitgangspunt dat er slechts één verkrijger in aanmerking komt voor de hoge vrijstelling. Is de erflater gehuwd ten tijde van zijn overlijden, dan zouden twee verkrijgers voor de hoge vrijstelling in aanmerking komen: zijn echtgenoot en de mantelzorger en dat strookt niet met dit uitgangspunt (Kamerstukken II 2009/10, 31 930, D, p. 28).

Artikel 19 van de Wmo is per 1 januari 2015 vervallen. Omdat het mantelzorgcompliment moet zijn genoten in het kalenderjaar voorafgaand aan het overlijden, betekent dit dat de mantelzorger met ingang van 1 januari 2016 niet meer aan eisen voor de mantelzorgvrijstelling kan voldoen.

De Successiewet is een belasting die wordt geheven naar het tijdstip van overlijden. Op dat moment dient te worden beoordeeld of een verkrijger in aanmerking komt voor een vrijstelling.

Belanghebbende is gehuwd en om die reden wordt haar de mantelzorgvrijstelling onthouden. Niet in geschil is dat, als belanghebbende ongehuwd was, zij wel voor de mantelzorgvrijstelling in aanmerking zou zijn gekomen. In geschil is of deze verschillende behandeling, afhankelijk van de burgerlijke staat van de mantelzorger, in strijd is met het gelijkheidsbeginsel.

Vooropgesteld moet worden dat aan de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het bepalen of gevallen als gelijk of ongelijk moeten worden aangemerkt. De eis dat beide personen (zowel de erflater als de verkrijger) ongehuwd moeten zijn om als partner in de zin van artikel 1a van de SW te kunnen worden aangemerkt vervult een belangrijke functie binnen het uitgangspunt van de wetgever dat iedere erflater slechts één partner kan hebben. Deze eis is niet alleen zinvol ten aanzien van de erflater maar ook ten aanzien van de verkrijger, omdat het partnerschap van artikel 1a van de SW naar twee kanten werkt. Indien aan de eisen van artikel 1a, eerste lid, van de SW wordt voldaan zijn beide partijen over en weer elkaars partner.

Dit is anders met betrekking tot de mantelzorgvrijstelling. De hiervoor vereiste vorm van ‘partnerschap’ werkt slechts één kant op. Enkel de mantelzorger is partner van de erflater. De erflater is geen partner van de mantelzorger. De erflater heeft immers geen mantelzorg verleend maar mantelzorg ontvangen. De stelling van de inspecteur dat het toekennen van de mantelzorgvrijstelling aan belanghebbende tot gevolg zou hebben dat belanghebbende voor de toepassing van de Successiewet twee partners heeft, te weten de erflater en haar echtgenoot, laat zich dus niet denken. Haar echtgenoot is haar partner, haar vader is niet haar partner. Hij voldoet immers niet aan de vereisten van artikel 1a, eerste lid, in verbinding met het vierde lid van de SW. Zolang belanghebbende leeft is deze constatering echter niet van belang. Eerst als zij overlijdt moet worden beoordeeld wie haar partner is. Als zij zou zijn overleden vóór haar vader had enkel haar echtgenoot gekwalificeerd als partner en niet haar vader. Vader heeft immers geen mantelzorg verleend, maar ontvangen. Hij voldoet niet aan de voorwaarden van artikel 1a, vierde lid, van de SW.

De eis dat de erflater ongehuwd moet zijn, bewerkstelligt dat in een situatie van mantelzorg er geen twee verkrijgers zijn die allebei een beroep kunnen doen op de hoge vrijstelling van artikel 32, eerste lid, onder 4o, onderdeel a, van de SW. De eis dat de mantelzorger ongehuwd moet zijn om in aanmerking te komen voor de hoge vrijstelling vervult echter geen enkele functie. De burgerlijke staat van de mantelzorger kan niet bewerkstelligen dat de hoge vrijstelling twee keer wordt verleend in de nalatenschap van de erflater. In de wetsgeschiedenis is aan deze eis geen enkele aandacht besteed, zodat daaraan geen rechtvaardigingsgrond kan worden ontleend. Ook doel en strekking van de mantelzorgvrijstelling of van de partnerregeling verklaren niet waarom de mantelzorger ongehuwd moet zijn. De ongelijke behandeling van de gehuwde mantelzorger ten opzichte van de ongehuwde mantelzorger is binnen doel en strekking van de regeling van de mantelzorgvrijstelling zonder enige relevantie. Het verschil in behandeling laat zich niet verklaren door de wetsgeschiedenis of het systeem van de wet. De gehuwde en ongehuwde mantelzorger vormen in dit opzicht gelijke gevallen. Nu elke rechtvaardigingsgrond ontbreekt, kan ook niet worden gezegd dat de wetgever binnen zijn ruime beoordelingsruimte is gebleven.

De rechtbank is derhalve van oordeel dat sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen, waarvoor geen rechtvaardiging kan worden gevonden. De wetgever is hiermee in strijd gekomen met het gelijkheidsbeginsel en heeft derhalve in strijd gehandeld met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM. Het gelijk is daarmee aan belanghebbende.

Nu belanghebbende op grond van hetgeen hiervoor is overwogen reeds in het gelijk is gesteld, behoeven belanghebbendes overige stellingen geen behandeling meer. Gelet op het vorenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard. De belaste verkrijging, na toepassing van de vrijstelling van € 603.600 dient te worden verminderd tot € 895.715 (€ 1.499.315 min € 603.600).

De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) vastgesteld op de reiskosten van belanghebbende en haar echtgenoot voor het verschijnen ter zitting. De reiskosten zijn op basis van openbaar vervoer tweede klasse becijferd op een bedrag van € 35,84 (twee maal € 17,92). Overige kosten die op grond van het Besluit voor vergoeding in aanmerking komen zijn gesteld noch aannemelijk geworden.

Voor vergoeding van kosten van de bezwaarfase acht de rechtbank geen termen aanwezig, nu gesteld noch gebleken is dat belanghebbende om vergoeding van deze kosten heeft verzocht voordat, zoals is vereist op grond van artikel 7:15, derde lid, van de Awb, uitspraak op bezwaar is gedaan.

De rechtbank:

- gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 45 aan deze vergoedt.

Deze uitspraak is gedaan op 2 juli 2015 door mr.drs. M.M. de Werd, voorzitter, mr. C.A.F.M. Stassen en prof.mr. I.J.F.A. van Vijfeijken, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.D.E. Copra-Carolie, griffier.

De griffier, De voorzitter,

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR).

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.

Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.