HR, 15-01-2016, nr. 15/01271

Het recht — in het bijzonder de artikelen 8:69 Awb en 8:77 Awb en de artikelen 27e, 52, 52a lid 1, van de AWR — is geschonden en/of naleving is verzuimd op straffe van nietigheid doordat het hof heeft geoordeeld dat geen informatiebeschikking nodig is, aangezien de navorderingsaanslagen voor deze jaren zijn opgelegd na het conceptrapport van 6 juli 2009 en vóór 1 juli 2011. Het Hof heeft wel geoordeeld dat de datum van het bezwaarschrift na 1 juli 2011 heeft plaatsgevonden, maar vervolgens ten onrechte geoordeeld dat dit niet tot gevolg heeft dat een informatiebeschikking had behoren te worden afgegeven.

Het gerechtshof heeft in hoofdstuk 4 onderdeel ‘Omkering en verzwaring bewijslast — ontbreken informatiebeschikking’ geoordeeld:

PV van zitting pagina 9:

Uitspraak Rechtbank Gelderland van 27 februari 2014:

Het Gerechtshof oordeelt dat de schending vóór 1 juli 2011 heeft plaatsgevonden zodat een informatiebeschikking tijdens de bezwaarfase, ook al is dit na 1 juli 2011, niet vereist is.

Dit oordeel is m.i. in strijd met het recht.

Zowel uit de letterlijk tekst van artikel 52a van de AWR, als uit de parlementaire geschiedenis, blijkt dat het tijdstip van 1 juli 2011 bepalend is voor bezwaarschriften (beschikkingen), ook al hebben deze betrekking op aanslagen waar op grond van schending van artikel 52 van de AWR correcties zijn opgelegd.

Het doel van de wetgever is rechtsbescherming van belanghebbenden geweest. Nu hier geen rekening mee wordt gehouden worden de rechten van belanghebbende geschonden.

Jurisprudentie laat zien dat een uitspraak op bezwaar als een beschikking conform artikel 52a van de AWR gekwalificeerd moet worden. Nu de beschikking na 1 juli 2011 is genomen, kan de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast niet aan de orde komen nu er geen onherroepelijk informatiebeschikking ten grondslag ligt aan de beschikking.

Zowel artikel 25 lid 3 van de AWR als artikel 27 letter e van de AWR bepaalt dat slechts sprake kan zijn omkering en verzwaring van de bewijslast op grond van artikel 52a van de AWR indien sprake is van een onherroepelijke informatiebeschikking. Ten tijde van het doen van uitspraak op het bezwaar had de Inspecteur voor de stelling dat sprake was van schending van artikel 52 van de AWR een informatiebeschikking af dienen te geven. Dit in het kader van de rechtsbescherming die inzet was van de nieuwe wetgeving per 1 juli 2011. Nu hier geen sprake van is kan omkering en verzwaring van de bewijslast slechts plaatsvinden op basis van het niet doen van de vereiste aangifte.

Dat de vermeende schending van de administratieplicht voor 1 juli 2011 heeft plaatsgevonden is niet relevant omdat dit niet blijkt uit de wet en parlementaire geschiedenis. Dit is ook niet relevant nu tijdens de afwikkeling van het bezwaar een substantieel ander standpunt is ingenomen. De correcties zijn namelijk voor het overgrote deel vernietigd. Er heeft een vermindering van de aanslagen plaatsgevonden namelijk met € 450.000, dat gebaseerd is op artikel 25 lid 3 van de AWR. In dit artikel staat duidelijk dat de uitspraak gebaseerd kan zijn op een onherroepelijk informatiebeschikking dan wel op basis van het niet doen van de vereiste aangifte.

Beide (schending artikel 52 AWR en niet doen van de vereiste aangifte) zijn niet van toepassing omdat het Hof heeft beoordeeld dat voor het jaar 2005, waar de aanslag na 1 juli 2011 is opgelegd en geen informatiebeschikking is afgegeven, niet voldoet aan de vereisten voor omkering en verzwaring van de bewijslast. Voor het jaar 2005 waren er ook vergelijkbare administratieve gebreken gesteld. Globaal dezelfde als voor de overige jaren.

Voor jurisprudentie verwijs ik naar: Hof Amsterdam 10 juli 2014, nr. 13/00588, ECLI:NL:GHAMS:2014:4380, Hof Amsterdam 20 maart 2014, nr. 12/00814 t/m 12/00816, Rechtbank Zeeland-West-Brabant 12 september 2014, nr. 13/02889 en Gerechtshof 's‑Hertogenbosch 13 november 2014, nr. 13/01216 t/m 13/01226.

Het bezwaar is uitgesproken op 30 maart 2013 en de basis van de onderbouwing van deze beschikking op vermeende administratieve gebreken is het controlerapport (m.b.t. de omzetcorrecties geen verschil tussen concept en definitieve rapport).

Gemachtigde en belanghebbende hebben zowel tijdens de beroepschriften, de nadere stukken, de pleitnotities en tijdens de zittingen meermaals naar voren gebracht dat tijdens het bezwaar de navorderingsaanslagen substantieel zijn verminderd (rond € 450.000).

Dit betekent dat het bezwaar niet op basis van dezelfde uitgangspunten kan zijn beslist als waarop de aanslagen zijn opgelegd.

Het oordeel van het Hof in punt 4.5, dat ‘De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof onweersproken gesteld dat de in het concept beschreven gebreken in de administratie overeenkomen met de gebreken in de administratie die beschreven zijn vermeld in het definitieve rapport, op één uitzondering na,’ is m.i. onbegrijpelijk omdat de feiten anders uitwijzen en het oordeel van het Hof niet gebaseerd kan zijn op de feiten. Het bezwaar is tenslotte voor het overgrote deel toegewezen en de aanslagen zijn voor het overgrote deel verminderd. Daarnaast is het oordeel in strijd met het recht, omdat de eis dat de vermeende schending vóór 1 juli 2011 moet hebben plaatsgevonden, niet in overeenstemming is met de wet. Het gaat om het tijdstip van het afgeven van de beschikking, in casu de uitspraak op het bezwaar, en dat heeft ruim na 1 juli 2011 plaatsgevonden.

De aanslag IB/PVV 2005 is opgelegd op 28 oktober 2011 (na 1 juli 2011) zodat het begrijpelijk is dat de Inspecteur voor dit jaar slechts heeft gesteld dat sprake is van schending van de vereiste aangifte.

Het jaar 2005 was m.b.t. de administratieve verplichtingen geen wezenlijk ander jaar dan de overige jaren. Alle jaren zijn vergelijkbare administratieve schendingen naar voren gebracht door de Inspecteur. In de latere jaren minder dan in de eerdere jaren. Al deze vermeende schendingen heeft belanghebbende weersproken.

Dit betekent dat het Hof heeft geoordeeld dat er geen ruimte is voor omkering van de bewijslast op grond van het niet doen van de vereiste aangifte.

Indien uw Raad van oordeel is dat geen omkering en verzwaring van de bewijslast kan plaatsvinden op grond van het niet aanwezig zijn van een onherroepelijk informatiebeschikking en dit wel noodzakelijk was voor omkering en verzwaring op grond van artikel 52a van de AWR, betekent dit dat voor de overige jaren de bewijslast niet kan worden omgekeerd van verzwaard omdat het Hof al feitelijk heeft vastgesteld dat er geen ruimte is voor omkering en verzwaring op andere gronden dan schending van artikel 52a van de AWR. Het Hof heeft tevens geoordeeld dat de Inspecteur de correcties niet aannemelijk heeft gemaakt.

Het recht — in het bijzonder de artikelen 8:69 en 8:77 Awb en de artikelen 25 lid 3 en 27e, van de AWR — is geschonden en/of naleving is verzuimd op straffe van nietigheid doordat het hof heeft geoordeeld dat een aanslag niet willekeurig kan worden vastgesteld, ook niet indien sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast.

Voor het jaar 2005 is de navorderingsaangifte na 1 juli 2011 opgelegd. Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur voor dat jaar de correcties niet heeft aangetoond, niet op grond van het niet doen van de vereiste aangifte en de Inspecteur heeft de correctie ook niet aannemelijk gemaakt op grond van de normale bewijslastverdelingsregels.

Het Hof heeft echter de verhoudingscijfers wel als basis voor de redelijke schatting gebruikt door voor de overige jaren door voor de overige jaren de correcties in stand te laten. M.i. ten onrechte omdat een verhoudingscijfer van derden leidt tot een willekeurige vaststelling van de aanslag. Ook indien sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast kan een aanslag niet willekeurig worden bepaald. Er dient een objectieve onderbouwing van de correcties ten grondslag te liggen aan de aanslagen.

De enkele verwijzing naar verhoudingscijfers van derden is volgens het Hof niet voldoende voor de onderbouwing van het aannemelijk maken van omzetcorrecties of van de redelijk schatting, zie onderstaande jurisprudentie.

Uw Raad en het Gerechtshof heeft in het verleden meermaals geoordeeld dat indien een schatting niet redelijk is, de aanslagen niet in stand kunnen blijven. Een onredelijke schatting is in strijd met het recht.

Tevens is meermaals geoordeeld dat aannames en veronderstellingen niet geschikt zijn om een schatting te onderbouwen.

Een verhoudingscijfer bij andere coffeeshops kan slechts een veronderstelling of aanname afkomstig van derden zijn en is geen objectief gegeven over het bedrijf van belanghebbende. Daarnaast heeft belanghebbende diverse onderbouwingen gegeven waarom een verhoudingscijfer van derden niet van toepassing kan zijn op belanghebbende. Het Hof heeft hier onvoldoende rekening mee gehouden.

Het feit dat het Hof enkel een verhoudingscijfer onvoldoende grond heeft gevonden voor de verwerping van de administratie op grond van het niet doen van de vereiste aangifte en tevens heeft geoordeeld dat de Inspecteur de correcties niet aannemelijk heeft gemaakt, bevestigt m.l. tevens dat voor de onderbouwing van een redelijke schatting een verhoudingscijfer niet voldoende kan zijn.

Het vermeende verhoudingscijfer gaf volgens de belastingdienst aan dat andere coffeeshops in verhouding een lagere overige omzet (overige horecaproducten zoals versnaperingen, koffie en fris) hadden dan omzet softdrugs.

Dit enkele feit rechtvaardigt geen correcties van enkele tonnen. Een verhoudingscijfer zegt niets over de juistheid van de correctie omdat verhoudingscijfers altijd afwijken tussen verschillende bedrijven.

Met name nu goede onderbouwingen zijn gegeven voor de afwijking. Het Hof heeft deze onderbouwingen gebruikt maar dan in het voordeel van de belastingdienst. Belanghebbende heeft namelijk aangevoerd dat van de 5 andere bedrijven er twee dezelfde omzetverhoudingen hadden als belanghebbende en drie niet. Deze drie waren coffeeshops met een afhaalloket waardoor er verhoudingsgewijs minder koffie en fris wordt verkocht. Belanghebbende heeft met veel bewijs waaronder diverse getuigenverklaringen aangetoond dat belanghebbende een terras heeft waar ook niet-softdrugsgebruikers komen om er koffie en fris te gebruiken en dat de coffeeshop een sociale ontmoetingsplaats was waardoor de klanten langer bleven en meer nuttigde dan alleen softdrugs. Daarnaast kwamen hierdoor ook vaak vrienden van bezoekers mee die geen softdrugs gebruikten.

Het Hof heeft dit argument van de afhaalfunctie uitgelegd in het voordeel van de belastingdienst door te stellen dat de een afhaalfunctie kan verklaren dat de drie coffeeshops met belanghebbende vergelijkbaar waren.

Het omgekeerde was het geval en is naar voren gebracht. Van de zes coffeeshops (inclusief belanghebbende) waren er drie niet verglijkbaar met belanghebbende. Deze drie hadden een hogere verhouding softdrugs ten opzichte van overige omzet. Deze drie afwijkende coffeeshops hadden meer afhaalverkoop.

Indien van de zes coffeeshops er drie niet vergelijkbaar zijn met belanghebbende en de overige drie (inclusief belanghebbende) wel en duidelijk is dat er coffeeshops zijn met een afhaalfunctie (belanghebbende niet en dat is ook niet weersproken door de belastingdienst) dan is het volstrekt logisch dat de overige drie coffeeshops een hogere verhouding omzet softdrugsproducten hebben dan de coffeeshops zonder afhaalfunctie.

Dit is hetzelfde als een afhaalrestaurant (wat bijvoorbeeld veel voor komt bij Chinees Indische restaurants) vergelijken met een restaurant zonder afhaalfunctie en vervolgens het niet afhaalrestaurant corrigeren omdat de afhaalrestaurants meer foodproducten verkopen en dus minder koffie, fris en alcoholisch dranken.

M.i. is de aanslag willekeurig vastgesteld! Het kan toch niet zo zijn dat een correctie, dat een redelijke schatting dient te zijn, uitgegaan mag worden van slechts een verhoudingscijfer tussen koffie/fris enerzijds en anderzijds de softdrugs van slechts een beperkt, geselecteerde groep.

Belanghebbende heeft, zoals al naar voren is gebracht, gesteld dat hij een terras heeft en daardoor mogelijk in verhouding meer overige omzet heeft dan omzet softdrugs. Er maken namelijk veel ‘niet softdrugsgebruikers’ gebruik van het terras. Daarnaast is belanghebbende geen afhaalcoffeeshop en ziet hij zijn shop tevens als een ontmoetingscentrum. Hiervan is een veelvoud aan verklaringen en overig bewijs ingebracht waar het Hof onvoldoende rekening mee heeft gehouden.

Het Hof heeft dat wel aannemelijk geacht, maar niet mee gedaan, zie overging 4.24:

Afhaalcoffeeshops hebben over het algemeen omzet softdrugs en verkopen relatief weinig fris, koffie en versnaperingen. Belanghebbende heeft wel relatief veel overige omzet vanwege het terras, de uitnodigende inrichting en het karakter van een ontmoetingscentrum. Ook hierover is divers bewijs ingebracht. Het Hof heeft het argument dat er meer overige omzet was dan sommige andere coffeeshops uitgelegd als een argument voor de belastingdienst dat belanghebbende in verhouding minder softdrugs omzet heeft dan sommige andere coffeeshops. M.i. een onjuiste motivering.

Verhoudingscijfers zijn niet bruikbaar mede omdat een kleine afwijking van het verhoudingscijfer tot extreme correcties leidt en omdat verhoudingscijfers slechts indicaties kunnen geven. Het zijn aannames c.q. veronderstellingen dat het ene bedrijf precies dezelfde verhouding moet hebben dan het andere bedrijf. Deze veronderstelling is nergens op gebaseerd, althans dit blijkt niet uit de processtukken. Het zijn gegevens die op andere ondernemers betrekking hebben en gemiddelden van die andere groep zijn. Dit is ook een van de reden waarom de correcties tijdens het bezwaar met € 450.000 zijn verminderd. Ter vergelijking, de gehele omzet van een jaar betrof slechts ongeveer € 200.000.

De belastingdienst heeft tijdens het onderzoek de omzet met ongeveer € 400.000 per jaar verhoogd, slechts omdat enkele andere bedrijven andere omzetverhoudingen hadden.

De belastingdienst heeft de overige omzet (fris koffie etc.) met een factor 19 vermenigvuldigd (5% omzet overig en 95% omzet softdrugs) waardoor een omzet theoretische omzet softdrugs ontstond van € 550.000 per jaar. Later (tijdens het bezwaar) is dit sterk verminderd naar een omzetverhouding van 9% overige omzet en 91% omzet softdrugs. Dit komt neer op een vermenigvuldigingsfactor van 10 keer de omzet overig.

Indien er op het terras voor € 20 aan koffie en fris wordt verkocht betekent dit voor de belastingdienst en het Hof dat er een omzet van € 400 aan softdrugs tegenover moet staan. Dit is een buitenproportionele veronderstelling, vooral nu de verhoudingscijfers die wel overeen komen met belanghebbende buiten de berekening worden gelaten.

Alleen dit gegeven maakt dat de correcties van de belastingdienst en ook het oordeel van het Hof verre van redelijk zijn. Omdat er verder geen onderbouwing van de correcties zijn gegeven, kan enkel een verhoudingscijfer, en dan ook nog van een beperkte groep (3 van de 6 coffeeshops) niet als een redelijke onderbouwing van een correctie worden bestempeld.

Normaal gesproken zijn beoordelingen van feiten niet cassabel, tenzij m.i. de motivering onbegrijpelijk is waardoor de uitkomst een willekeurig karakter krijgt. Dit is in casu het geval. Deze willekeurige vaststelling van de hoogte van de aanslag maakt dat sprake is van schending van het recht, niet alleen de bepaling over omkering en verzwaring van de bewijslast maar ook over het motiveringsbeginsel. Dit onderdeel gaat dan ook niet over de feitenbeoordeling maar over de schending van het recht omdat willekeurige correcties worden opgelegd.

Primair is belanghebbende de mening toegedaan dat de schatting niet redelijk is en dat de aanslag hierdoor willekeurig is vastgesteld. Dit betekent dat de aanslag niet in stand kan blijven.

Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat er correcties opgelegd konden worden en tevens niet dat de vereiste aangifte niet is gedaan.

De Hoge Raad heeft in het verleden geoordeeld:

M.i. betekenen de overwegingen van het Hof in relatie met de jurisprudentie van Uw Raad, dat geen sprake kan zijn van omkering en verzwaring van de bewijslast indien geen sprake is van materiële gebreken in de administratie.

Het Hof heeft slechts formele schendingen bewezen geacht, zoals de wijze van administreren zoals die volgens vaste jurisprudentie van toepassing is.

Nu vast is komen te staan dat de vermeende administratieve gebreken geen gevolgen hebben gehad voor de verantwoording van de omzet, kunnen er ook niet dermate ernstige administratieve gebreken zijn geweest die de gevolgen van omkering en verzwaring van de bewijslast rechtvaardigen.

Indien het aan opzet of grove schuld is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is. vastgesteld vormt dit een beboetbaar vergrijp.

De overwegingen van het Hof betekenen dat er geep vergrijpboete had mogen worden opgelegd omdat niet voldaan is aan de elementen van de strafrechtelijke bepalingen.