HR, 29-06-2018, nr. 17/05455

HR, 29-06-2018, nr. 17/05455

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 29‑06‑2018

Inhoudsindicatie

Artikel 6.17, lid 1, aanhef en onderdeel 6, Wet IB 2001. Persoonsgebonden aftrek; zorgkosten. Vervoerskosten wegens invaliditeit of ziekte bij door de werkgever ter beschikking gestelde auto. Vervoerskosten inwonende kinderen.

Partij(en)

29 juni 2018

nr. 17/05455

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem‑Leeuwarden van 10 oktober 2017, nr. 16/01107, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Noord‑Nederland (nr. LEE 15/2177) betreffende de aan belanghebbende voor het jaar 2011 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1. Geding in cassatie

Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

2. Beoordeling van de middelen

2.1.

In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

2.1.1.

Belanghebbende en zijn echtgenote hebben ieder gezondheidsklachten. Tot het huishouden van belanghebbende en de echtgenote behoorden in 2011 een dochter en tot 21 april 2011 tevens een zoon, beiden geboren in 1992.

2.1.2.

Aan belanghebbende is in 2011 door zijn werkgever een personenauto ter beschikking gesteld (hierna: de auto). Ter zake van de auto heeft belanghebbende geen eigen bijdrage betaald.

2.1.3.

In zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor 2011 heeft belanghebbende extra vervoerskosten wegens ziekte in aanmerking genomen als persoonsgebonden aftrek. Daarbij heeft hij als kosten van vervoer onder meer opgevoerd de kosten van de auto’s van de echtgenote en van de zoon, de kosten van de scooter van de dochter, en de loonheffing bij belanghebbende over de bijtelling voor het privégebruik van de door de werkgever ter beschikking gestelde auto. De aftrekbare vervoerskosten heeft belanghebbende berekend door op de totale vervoerskosten van het gezin een bedrag in mindering te brengen van € 4623, dat belanghebbende heeft ontleend aan gegevens van het NIBUD omtrent de vervoerskosten van een vergelijkbaar gezin waarvan de ouders niet ziek zijn.

De Inspecteur heeft bij de aanslagregeling op deze berekening twee correcties aangebracht: met de autokosten van de zoon is slechts over een periode van vier maanden rekening gehouden; de vervoerskosten van een vergelijkbaar gezin waarvan de ouders niet ziek zijn, heeft de Inspecteur op basis van CBS‑gegevens gesteld op 17 percent van het netto‑inkomen, te weten € 8975.

Voor het Hof was in geschil of die twee correcties terecht zijn.

2.2.

Het Hof heeft geoordeeld dat noch de vervoerskosten van de zoon en dochter, noch de loonheffing over het privégebruik van de door de werkgever ter beschikking gestelde auto in aanmerking genomen kunnen worden als vervoerskosten. Daarvoor achtte het Hof redengevend dat de werkgever de auto aan belanghebbende niet ter beschikking had gesteld met het oog op belanghebbendes ziekte, en dat de vervoerskosten van de zoon en dochter niet in direct verband staan met de ziekte of invaliditeit van belanghebbende en de echtgenote.

2.3.1.

Tegen de in 2.2 vermelde oordelen richten zich de middelen.

2.3.2.

In hoger beroep was klaarblijkelijk niet in geschil dat belanghebbende en de echtgenote extra kosten maken voor vervoer als rechtstreeks gevolg van hun ziekte. Dergelijke kosten kunnen worden aangemerkt als uitgaven voor specifieke zorgkosten indien en voor zover zij niet behoren tot het normale bestedingspatroon van personen die niet ziek of invalide zijn doch overigens wat inkomen, vermogen en gezinsomstandigheden betreft in een gelijke positie verkeren als de belastingplichtige (vgl. Hoge Raad 18 april 2001, nr. 34693, ECLI:NL:HR:2001:AB1017, BNB 2001/247). Daarbij is niet van belang of de extra kosten van vervoer zijn gemaakt met een vervoermiddel dat is aangeschaft of ter beschikking is gesteld met het oog op de ziekte of invaliditeit.

2.3.3.

Het Hof heeft dus een onjuiste maatstaf toegepast. De middelen slagen in zoverre en behoeven voor het overige geen behandeling. Verwijzing moet volgen voor een hernieuwde beoordeling van de twee hiervoor in 2.1.3 vermelde correcties.

2.3.4.

Opmerking verdient dat, anders dan het middel betoogt, tot de vervoerskosten van het gezin van belanghebbende mede moet worden gerekend het bedrag van de bijtelling voor het privégebruik van de door de werkgever ter beschikking gestelde auto, en niet de daarover geheven loonheffing (vgl. Hoge Raad 29 september 1993, nr. 29337, ECLI:NL:HR:1993:AC5468, BNB 1993/331).

3. Proceskosten

De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof en van het geding voor de Rechtbank en in verband met de behandeling van het bezwaar een vergoeding dient te worden toegekend.

4. Beslissing

De Hoge Raad:

verklaart het beroep in cassatie gegrond;

vernietigt de uitspraak van het Hof;

verwijst het geding naar het Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch te verdere behandeling en beslissing van de zaak met in achtneming van dit arrest,

gelast dat de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 124,

veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1002 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice‑president G. de Groot als voorzitter, en de raadsheren J. Wortel, Th. Groeneveld, A.F.M.Q. Beukers‑van Dooren en P.A.G.M. Cools in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 29 juni 2018.

Beroepschrift 29‑06‑2017

Onderwerp: [X]/Belastingdienst

Betreft: beroep in cassatie tegen de uitspraak van de Belastingkamer van het Gerechtshof te Arnhem-Leeuwarden van 10 oktober 2017, aan partijen verzonden op 11 oktober 2017

Edelhoogachtbaar College,

Namens [X], wonende [Z], heb ik op 20 november 2017 beroep in cassatie ingesteld tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem-Leeuwarden van 10 oktober 2017 met zaaknummer 16/01107 in het geding tussen [X] en de Inspecteur van de Belastingdienst. Een afschrift van de betreffende uitspraak is reeds aan het pro-formacassatieberoepschrift gehecht.

Bij brief van 28 november 2017 stelde U mij in de gelegenheid om de bezwaren tegen de in cassatie bestreden uitspraak bij U in te dienen.

1. De feiten

De in de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 10 oktober 2017 vastgestelde feiten onder nummer 2 van de uitspraak zijn juist voor zover daar in het navolgende geen middel tegen wordt aangewend.

2. Het geschil

2.1

Tussen [X] en de Inspecteur is in geschil het antwoord op de volgende vragen:

I.

Moeten de kosten die [X] zelf maakt via de loonheffing over de bijtelling van de personenauto die hem door zijn werkgever in het jaar 2011 ter beschikking werd gesteld worden betrokken in de berekening van de totale vervoerskosten van het gezin? En wat zijn dan de totale vervoerskosten van het gezin?

II.

Welke maatstaf moet worden aangelegd bij de vergelijking van de totale vervoerskosten van het gezin van [X] en die kosten van het maatgezin? Die van het NIBUD of die van het CBS?

2.2

[X] heeft de eerste vraag bevestigend beantwoord. De loonheffing over de bijtelling van de door hem in 2011 zakelijk gereden auto zijn vervoerskosten die onder artikel 6.17 van de Wet IB 2011 vallen.

2.3

Ten aanzien van de tweede vraag heeft [X] bij herhaling uiteengezet dat (a) de toepassing van de NIBUD-gegevens door de Belastingdienst zelf als acceptabel wordt beschouwd, (b) in voorgaande jaren en ook na de toetsing over het jaar 2015 door de Inspecteur is geaccepteerd en (c) ook in overige gevallen wordt toegepast.

3. Het oordeel van het Hof

3.1.

In de bestreden uitspraak komt het Hof tot het oordeel:

I.

dat de door [X] verschuldigde loonheffing niet is aan te merken als een kostenpost die in direct verband staat met de ziekte van [X] of die van zijn echtgenote, omdat [X] ter zitting van de Rechtbank heeft verklaard dat de werkgever hem de personenauto met het oog op zijn werkzaamheden ter beschikking had gesteld;

II.

dat de door [X] berekende kosten van [B] en [C] evenmin in een direct verband staan met ziekte of invaliditeit van [X] of zijn echtgenote;

III.

dat zowel de door [X] voorgestane vervoerskosten van het maatgezin als de door de Inspecteur aangevoerde kosten van een auto van een vergelijkbare belastingplichtige zonder ziekte hoger zijn dan de vervoerskosten van de echtgenote van [X] zodat geen hoger bedrag aan vervoerskosten als specifieke zorgkosten in aanmerking kan worden genomen dan door de Inspecteur reeds is geaccepteerd;

IV.

dat het Hof niet toekomt aan de beoordeling van de vraag of bij de bepaling van de kosten van een maatgezin moet worden uitgegaan van de gegevens van het NIBUD of van het CBS;

V.

dat dit tevens met zich brengt dat het beroep van [X] op het vertrouwensbeginsel en het beroep op schending van het verbod op willekeur geen behandeling behoeft;

VI.

dat voor het overige het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt omdat [X] zich bij de aangifte voor het jaar 2010 niet heeft gebaseerd op NIBUD-gegevens, maar op CBS-gegevens;

en

VII.

dat bovendien uit het feit, dat de aangifte over 2010 door de Inspecteur is geaccepteerd, niet blijkt dat de Inspecteur uitdrukkelijk met de berekeningswijze van extra vervoerskosten heeft ingestemd.

3.2

[X] kan zich met deze uitspraak niet verenigen. Ondergetekende formuleert tegen de uitspraak van het Hof de navolgende cassatiemiddelen.

4. De cassatiemiddelen

Middel 1: Schending van het recht, nu het Hof de kosten van de leaseauto, zoals die middels de loonheffing over de bijtelling op [X] drukken, niet in de berekening van de totale vervoerskosten van het gezin van [X] heeft meegenomen.

Middel 2: Schending van het recht, in het bijzonder van artikel 6.17 Wet IB 2001, nu het Hof ten onrechte geen onderscheid heeft gemaakt tussen enerzijds de kosten die [X] heeft gemaakt voor doktersbezoek en andere direct ziekte-gerelateerde vervoersbewegingen en anderzijds de totale kosten van het gezin, waarvan het bedrag dat de kosten van het maatgezin overstijgt wordt aangemerkt als extra vervoerskosten, zoals bedoeld in artikel 6.17 Wet IB 2001.

Middel 3: Het Hof heeft zijn beslissing onvoldoende gemotiveerd door in zijn uitspraak geen overweging te wijden aan het verweer van [X] tegen de door de Inspecteur in het geding gebrachte beweerdelijke jaarkosten van de goedkoopste auto ten bedrage van € 4.656,00.

Middel 4: Schending van het recht en/of motiveringsgebrek, door in het midden te laten of [X] de gegevens van het NIBUD of van het CBS ten grondslag had moeten leggen aan zijn berekening van de extra vervoerskosten.

Middel 5: Schending van het recht en/of motiveringsgebrek, nu het Hof heeft geoordeeld dat het beroep van [X] op het vertrouwensbeginsel en het beroep op schending van het verbod op willekeur geen behandeling behoeven.

Middel 6: Schending van het recht, nu het Hof de gedingstukken onjuist heeft gelezen blijkens rechtsoverweging 4.6 waar het Hof overweegt dat [X] zich bij de aangifte voor het jaar 2010 niet heeft gebaseerd op NIBUD-gegevens maar op CBS-gegevens, hetgeen zich niet verdraagt met hetgeen in het proces-verbaal van de mondelinge behandeling van 18 juli 2017 (blz. 4, tweede alinea) is vermeld, namelijk dat de berekeningswijze van de extra vervoerskosten van 2011 gelijk hoorde te zijn aan de berekeningswijze van 2010, waaruit enkel de conclusie kan worden getrokken dat ook in het jaar 2010 van de NIBUD-gegevens is uitgegaan. De verklaring daarover tijdens de mondelinge behandeling van 18 juli 2017 is overigens ten onrechte niet in het proces-verbaal opgenomen.

5. Toelichting op de cassatiemiddelen

Ter toelichting van deze cassatiemiddelen merkt de ondergetekende het volgende op:

Wat zijn uitgaven voor vervoer ex artikel 6.17 lid 1 aanhef en sub b Wet IB 2001?

5.1

In casu is sprake van ziekte van zowel [X] als van diens echtgenote, zo heeft het Hof (ro. 2.1) vastgesteld. Hun uitgaven voor vervoer worden als uitgaven wegens ziekte en invaliditeit aangemerkt op de voet van artikel 6.17 lid 1 aanhef en sub b Wet IB 2001. Onder de in dit artikel bedoelde uitgaven voor vervoer worden niet alleen uitgaven voor bezoek aan medische hulpverleners of voor het ondergaan van een medische behandeling begrepen, maar ook de overige op belastingplichtige drukkende kosten van vervoer voor zover zij meer bedragen dan de vervoerskosten van andere belastingplichtigen die niet ziek of invalide zijn maar overigens in dezelfde financiële en maatschappelijke positie verkeren als belastingplichtige. Bij gelegenheid van de parlementaire behandeling (Kamerstukken II, 2008–2009, 31706, no. 3 blz. 47) is uitdrukkelijk uitgesproken dat recht op aftrek van uitgaven voor vervoer bestaat indien de zieke of invalide belastingplichtige ten opzichte van een vergelijkbare gezonde persoon vanwege zijn ziekte of invaliditeit hogere vervoerskosten maakt; in dat geval bestaat dan recht op aftrek voor het deel dat boven de gebruikelijke vervoerskosten uitkomt.

5.2

Het Hof (ro. 4.4) miskent dat onder de in artikel 6.17 lid 1 aanhef en sub b Wet IB 2001 bedoelde uitgaven voor vervoer niet alleen uitgaven, die ‘in direct verband staan met de ziekte van belanghebbende of die van zijn echtgenote’ worden verstaan, maar ook de overige op belastingplichtige drukkende kosten van vervoer voor zover zij meer bedragen dan de vervoerskosten van andere belastingplichtigen die niet ziek of invalide zijn maar overigens in dezelfde financiële en maatschappelijke positie verkeren als belastingplichtige.

In geval van ziekte of invaliditeit zijn er volgens de Wetgever dus twee categorieën vervoerskosten die voor aftrek in aanmerking komen:

i.

uitgaven voor bezoek aan medische hulpverleners of voor het ondergaan van een medische behandeling; en

ii.

alle overige op belastingplichtige drukkende vervoerskosten voor zover zij meer bedragen dan de vervoerskosten van andere belastingplichtigen die niet ziek of invalide zijn maar overigens in dezelfde financiële en maatschappelijke positie verkeren als belastingplichtige.

Ten aanzien van deze tweede categorie mag niet de voorwaarde worden gesteld dat deze kosten in direct verband staan met de ziekte van [X] of die van diens echtgenote, zoals het Hof eist. Het gaat immers om de overige vervoerskosten, mits die meer bedragen dan de vervoerskosten van andere belastingplichtigen die niet ziek of invalide zijn.

Zodra (en voor zover) de op belastingplichtige drukkende vervoerskosten meer bedragen dan de vervoerskosten van andere belastingplichtigen, die niet ziek of invalide zijn maar overigens in dezelfde financiële en maatschappelijke positie verkeren als belastingplichtige, bestaat zonder meer recht op aftrek. Nu het Hof dit heeft miskent, is zijn oordeel onjuist althans onbegrijpelijk.

5.3

Tot de op belastingplichtige drukkende vervoerskosten hoort bijgevolg ook de door hem verschuldigde loonheffing over de bijtelling van het privégebruik van de personenauto. Het zelfde geldt voor de vervoerskosten van de kinderen in het gezin. Deze kosten zijn aftrekbaar, mits wordt aangetoond dat zij boven de gebruikelijke vervoerskosten uitkomen. Indien zulks het geval is, hebben deze meerkosten te gelden als uitgaven voor vervoer wegens ziekte of invaliditeit.

Wanneer deze op de belastingplichtige drukkende kosten buiten beschouwing zouden moeten blijven — zoals het Hof ten onrechte overweegt — valt nooit meer een eerlijke vergelijking te maken tussen de vervoerskosten van een zieke of invalide belastingplichtige enerzijds en een gezonde belastingplichtige anderzijds. Zodoende is de door het Hof gemaakte afweging in strijd met de expliciete bedoeling van de Wetgever.

5.4

Wanneer het Hof op goede gronden de kosten voor de leaseauto buiten beschouwing had mogen laten — quod non — had in dat geval rekening moeten worden gehouden met de kosten voor een privéauto voor [X] (waarvan de kosten circa € 7.025 bedroegen, zoals ter zitting d.d. 18 juli 2017 is beargumenteerd) nu hij hoe dan ook een auto nodig had. Nu het Hof aan dit alles voorbijgaat, is zijn oordeel niet behoorlijk gemotiveerd en in strijd met het recht.

Jaarkosten van de goedkoopste auto

5.5

's Hofs oordeel (ro. 4.5) dat de door de Inspecteur overgelegde gegevens, waaruit zou moeten blijken dat de jaarkosten van de goedkoopste auto ten minste € 4.656 belopen, door niet voldoende gemotiveerd zouden zijn bestreden, is onjuist althans onbegrijpelijk.

5.6

In de gronden van het beroep d.d. 9 januari 2017 sub 5.12 en 5.13 heeft [X] gemotiveerd uiteengezet waarom de door de Inspecteur gebruikte gegevens stranden. Ook ter zitting bij het Hof is geadstrueerd dat de door de Inspecteur voorgestane cijfers niet voldoen aan de door Uw Raad geformuleerde criteria in Uw arrest van 15 december 1999 (nummer 35157) wegens een gebrek aan specificering naar inkomensklassen en gezinsgrootte en om die reden niet bruikbaar zijn. Het Hof negeert deze gemotiveerde uiteenzetting en legt niet uit waarom die uiteenzetting niet juist zou zijn. Dat kan het Hof ook niet, vermits [X] uiteenzetting en de daaraan verbonden conclusie terecht zijn. Zodoende is de uitspraak van het Hof niet naar behoren gemotiveerd.

5.7

Evenzo is niet juist dat [X] tegenover de door de Inspecteur overgelegde gegevens geen andere cijfers zou hebben overgelegd. [X] heeft dat nu juist wel gedaan. [X] heeft zich immers beroepen op de NIBUD-cijfers, hetgeen de Inspecteur ook zou moeten doen. Uit die cijfers blijkt dat rekening moet worden gehouden met een bedrag van € 4.623 aan normale vervoerskosten voor een vergelijkbaar gezin zonder ziekte of invaliditeit. [X] heeft deze cijfers ook in het geding gebracht (bijlage 17 bij beroepschrift d.d. 16 juni 2015). Zodoende is 's Hofs oordeel ook feitelijk onjuist.

5.8

Uit de door [X] overgelegde gegevens blijkt zonneklaar dat de vervoerskosten van het maatgezin veel lager zijn dan de vervoerskosten van het gezin van [X]. Zodoende heeft [X] recht op aftrek van vervoerskosten.

Gegevens van het NIBUD of van het CBS

5.9

Door de in de bestreden uitspraak geformuleerde onjuiste rechtsoverwegingen, is het Hof (ro. 4.5) ten onrechte niet toegekomen aan de beoordeling van de vraag of bij de bepaling van de kosten van het maatgezin moet worden uitgegaan van de gegevens van het NIBUD of van het CBS.

5.10

Partijen hebben in de bezwaarfase, de beroepsfase en de fase in hoger beroep uitvoerig gedebatteerd over de hamvraag of bij de bepaling van de kosten van het maatgezin moet worden uitgegaan van de gegevens van het NIBUD of van het CBS. Nu het Hof daaraan voorbij is gegaan, laat staan een gemotiveerd antwoord heeft gegeven op de partijen verdeeld houdende rechtsvraag, is de uitspraak niet naar behoren gemotiveerd en in strijd met het recht, weshalve deze niet in stand kan blijven.

Beroep op het vertrouwensbeginsel en het verbod op willekeur

5.11

Evenzeer ten onrechte heeft het Hof (ro. 4.5) het beroep op het vertrouwensbeginsel, voor zover betrekking hebbend op het gebruik van de cijfers van het NIBUD, en het beroep op schending van het verbod op willekeur onaangeroerd gelaten.

5.12

Nu het Hof op onjuiste gronden het uitvoerig toegelichte beroep op de genoemde algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft gepasseerd, kan de uitspraak niet in stand blijven. Deze ontbeert immers een deugdelijke motivering en is in strijd met het recht.

5.13

Het Hof (ro. 4.6) gaat wel in op het beroep op het vertrouwensbeginsel, voor zover dat steunt op de omstandigheid dat de Inspecteur de aangifte IB 2010 heeft beoordeeld en met name de aftrek van uitgaven voor specifieke zorgkosten heeft geaccepteerd.

Het te dier zake gegeven oordeel is evenwel feitelijk onjuist, nu het Hof ten onrechte meent dat [X] zich bij de aangifte over het jaar 2010 niet heeft gebaseerd op NIBUD-gegevens, maar op CBS-gegevens. [X] (gronden van het beroep d.d. 9 januari 2017 sub 5.16 en productie 2 alsmede proces-verbaal d.d. 18 juli 2017 blz. 4, tweede alinea) heeft immers uitdrukkelijk gesteld dat [X] dezelfde berekeningsmethodiek (dus op basis van de NIBUD-gegevens) ook voor de aangifte IB 2010 heeft gebruikt. De Inspecteur heeft deze berekening van [X] niet voetstoots aangenomen, maar een nadere controle uitgevoerd en pas na een door [X] gegeven gespecificeerde toelichting aanvaard. Wanneer de Inspecteur de CBS-cijfers als uitgangspunt had willen nemen, zou hij het door [X] gebruikte gemiddelde bedrag niet hebben aanvaard. Nu het Hof zich van dit alles geen rekenschap geeft, mist zijn oordeel een deugdelijke motivering en is het in strijd met het recht.

Ten slotte

5.14

Al hetgeen [X] eerder heeft gesteld — gemotiveerd en geadstrueerd met bescheiden — geldt onverkort. Uw Raad wordt ten slotte verzocht, voor zoveel nodig, ambtshalve de feiten en de rechtsgronden van dit beroep in cassatie aan te vullen.

6. Conclusie

6.1

Op grond van het vorenoverwogene verzoek ik Uw Raad de uitspraak van het Hof, waarvan beroep in cassatie, te vernietigen en de zaak af te doen op de wijze die Uw Raad in goede justitie juist acht.

6.2

Tevens verzoekt [X] Uw Raad om de Inspecteur van de Belastingdienst te veroordelen in de kosten van het geding, waaronder de kosten en griffierechten voor de fase van bezwaar en beroep in alle instanties.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.