HR, 17-02-2012, nr. 10/05460

A)

Bij de uitleg van de regeling heeft het Hof ten onrechte geen waarde toegekend aan de bedoeling waarmee de kwijtscheldingsregeling is opgesteld en heeft zij bij de uitleg daarvan ten onrechte uitsluitend acht geslagen op gegevens die zich hebben voorgedaan ná de verkrijging door belanghebbende.

1.

Zoals in het arrest van de Hoge Raad van 14 juni 1980, nr. 19 058, is bepaald, behoort de rechter bij de uitleg van beleidsregels ervan uit te gaan dat belastingplichtigen de beleidsregel hebben moeten begrijpen zoals die naar objectieve beschouwing van de rechter redelijkerwijze dient te worden opgevat en daarbij tevens de voorkeur te geven aan een uitlegging in overeenstemming met de wet.

2.

In de Kwijtscheldingsresolutie ontbreekt een toelichting op de daar gebezigde begrippen dat de instellingen werkzaam moeten zijn ‘in het algemeen belang’ en dat de overgedragen onroerende zaken dienstbaar moeten zijn aan dezelfde ‘ten algemenen nutte te verrichten werkzaamheden’.

3.

Bij een objectieve uitleg van deze beide begrippen moet naar onze mening rekening worden gehouden met de (geobjectiveerde) bedoeling van de opsteller van de regeling, hetgeen het Hof ten onrechte heeft nagelaten.

4.

In 1988 waren woningcorporaties, toegelaten instellingen in de zin van art. 70 van de Woningwet, als subject vrijgesteld voor de vennootschapsbelasting. De achtergrond voor deze vrijstelling was dat toegelaten instellingen ‘het algemeen belang behartigen’ (zie het rapport van de MDW-werkgroep woningcorporaties/ Ministerie van Economische Zaken, getiteld ‘Corporaties tussen vangnet en vrijhandel’, 2000, blz 48.). Een generieke vrijstelling voor woningcorporaties was mogelijk omdat in de Woningwet en het daarop gebaseerde BBSH geregeld is dat toegelaten instellingen uitsluitend op het gebied van de volkshuisvesting werkzaam kunnen zijn.

5.

Uit de memorie van toelichting bij het Belastingplan 2004 is ook op te maken dat de subjectieve vrijstelling voor woningcorporaties gelegen is in het feit dat zij in het algemeen belang werkzaam zijn: ‘Woningbouwcorporaties hebben een belangrijke rol op het gebied van het nationale volkshuisvestigingsbeleid, met name — zij het niet uitsluitend — in de sociale woningbouw. Deze taak die in het kader van het algemeen belang (cursivering MT) staat, is de rechtvaardiging voor de huidige vrijstelling van vennootschapsbelasting’ (Kamerstukken II 2003/04, 29 210, nr. 3, p. 23 en Aanhangsel Handelingen 1 1992/93, nr. 17, p. 33).

6.

Deze uitleg wordt herhaald in de Memorie van Toelichting bij het Belastingplan 2006 (Tweede Kamer, vergaderjaar 2005–2006, 30 306, nr. 3, blz 14): ‘Ingevolge de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 zijn woningcorporaties vrijgesteld van de heffing van vennootschapsbelasting. De in deze bepaling opgenomen vrijstelling houdt verband met de belangrijke rol die woningcorporaties hebben op het gebied van het nationale volkshuisvestingsbeleid, met name in de sociale woningbouw.’

7.

Op grond van het vorenstaande staat naar onze mening vast dat ten tijde van de invoering van de Kwijtscheldingsresolutie toegelaten instellingen werden aangemerkt als ‘in het algemeen belang werkzame instellingen’.

8.

Ten tijde van de overdracht van de onroerende zaken door [G] aan belanghebbende (2005) gold er nog steeds een vrijstelling van vennootschapsbelasting voor de kerntaken van de woningcorporatie. Eerst per 1 januari 2006 is er een gedeeltelijke belastingplicht voor woningcorporaties ingevoerd, waarbij er in eerste instantie een vrijstelling behouden is voor de kerntaken (met name de verhuur van sociale huurwoningen) van woningcorporaties. Daaruit maken wij op dat woningcorporaties voor wat betreft hun kerntaken in 2005 nog steeds werkzaam waren in het algemeen belang, hetgeen continuering van de vrijstelling voor die activiteiten rechtvaardigde.

9.

De beperking van de vrijstelling in de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 voor woningcorporaties brengt niet automatisch met zich dat het begrip ‘in het algemeen belang werkzame instelling’ uit de Kwijtscheldingsresolutie vanaf dat moment eveneens beperkter moet worden uitgelegd.

10.

Een uitleg die in overeenstemming is met de wet, zoals de Hoge Raad in het eerdergenoemde arrest van 14 juni 1980 voorstaat, kan alleen in de context worden geplaatst van artikel 63 AWR.

Het Hof heeft onvoldoende duidelijk gemaakt dat er bij een taakoverdracht tussen twee toegelaten instellingen in de zin van de Woningwet, waarbij de woningen bestemd blijven voor de sociale verhuur en het vermogen binnen de sector en dus onder overheidstoezicht blijft, toch geen sprake is van een onbillijkheid van overwegende aard in de zin van art. 63 AWR. Dit klemt te meer nu het Ministerie van VROM tussen woningcorporaties sinds 2003 het instrument van (vrijwillige of verplichte) ‘matching’ hanteert. Matching is bedoeld om een oplossing te bieden voor de ongelijke verdeling tussen het aanwezige vermogen in de sociale huursector en de locaties waar het moet worden ingezet. Woningcorporaties in de grote steden hebben veel taken in de stedelijke vernieuwing, maar beschikken niet over voldoende investeringscapaciteit. Het matchingsinstrument brengt ‘arme’ en ‘rijke’ corporaties bijeen, om zo en vraag en investeringsvermogen weer in evenwicht te laten komen. De overname van bezit door belanghebbende was een vorm van matching, waardoor de overdragende corporatie middelen kon vrijmaken om te kunnen investeren.

11.

Het kwijtscheldingsbeleid met betrekking tot fusie en reorganisatie van woningcorporaties is gebaseerd op de faciliteiten in de overdrachtsbelasting bij fusie en reorganisatie van NV's/BV's.

Dit heeft de staatssecretaris van Financiën met zoveel woorden aangegeven in zijn brief aan de Tweede Kamer van 18 februari 2002 (Vergaderjaar 2001–2002, 24 036, nr. 247). Letterlijk stelt de staatssecretaris van Financiën: ‘Tot slot merkt de eerste ondergetekende nog op dat het kwijtscheldingsbeleid met betrekking tot fusie en reorganisatie van verenigingen en stichtingen (zoals woningcorporaties) een afgeleide is van de faciliteiten in de overdrachtsbelasting bij fusie en reorganisatie van NV's/BV's. Het ligt thans niet in de bedoeling om in die relatie wijzigingen aan te brengen.’ Een afschrift van die brief is als bijlage toegevoegd. Ten overvloede merken wij op dat de wettelijke vrijstelling voor fusie van aandelenvennootschappen uitsluitend geldt voor de bedrijfsfusie (de taakoverdracht). Uit deze uitlating van de staatssecretaris is op te maken dat de bedrijfsfusie/taakoverdracht tussen twee toegelaten instellingen in de zin van de Woningwet wel degelijk onder het kwijtscheldingsbeleid valt, doordat de woningcorporaties expliciet door hem worden genoemd. Het Hof heeft met deze bedoeling geen rekening gehouden.

12.

In dit kader is het opmerkelijk dat het Ministerie van Financiën het kwijtscheldingsbeleid de laatste jaren wél toepast bij juridische fusies tussen toegelaten instellingen, maar niet (meer) bij bedrijfsusies c.q. taakoverdrachten. Verwezen zij naar de brief van het Ministerie van Financiën van 14 augustus 2009 die door belanghebbende op de zitting aan de rechtbank is overhandigd.

In die brief van het Ministerie staat dat het hardheidsclausulebeleid voor juridische fusies van toegelaten instellingen in de zin van art. 70 van de Woningwet niet gewijzigd is en dat onder voorwaarden kwijtschelding van overdrachtsbelasting wordt verleend. Niet valt in te zien waarom de juridische fusie van toegelaten instellingen wél wordt gefaciliteerd maar de bedrijfsfusie c.q. de taakoverdracht niet, nu -aldus de staatssecretaris van Financiën in zijn brief aan de Tweede Kamer van 18 februari 2002- het kwijtscheldingsbeleid juist een afgeleide behoort te zijn van de wettelijke vrijstelling voor bedrijfsfusies van aandelenvennootschappen.

13.

Van een kenbare beleidswijziging omtrent de bedrijfsfusie van c.q. de taakoverdracht tussen twee woningcorporaties en/of een wijziging van de tekst van de kwijtscheldingsregeling is in de periode tussen 18 februari 2002 en de verkrijging door belanghebbende in 2005 geen sprake geweest. Eerst bij het besluit van 24 juni 2009, nr. CPP2009/773M, is onderdeel 4 van de Kwijtscheldingsresolutie vervangen en is (voor het eerst) de beperking in de regeling opgenomen dat de goedkeuring niet geldt voor zover deze taak uitsluitend de exploitatie van onroerende zaken inhoudt.

14.

Uit het arrest van het Europese Hof van justitie van 1 februari 2001, nr C-237/99, blijkt dat instellingen voor sociale woningbouw ‘voorzien in behoeften van algemeen belang (cursivering MT) andere dan commerciële of industriële aard’. Het arrest gaat over de eventuele aanbestedingsplicht van woningcorporaties.

Het Hof heeft er onvoldoende blijk van gegeven de kwijtscheldingsregeling objectief te hebben uitgelegd, doordat zij de voornoemde objectieve gegevens niet in haar overwegingen heeft betrokken en uitsluitend belang heeft toegekend aan gegevens die zich ná de verkrijging in 2005 hebben voorgedaan. Het Hof heeft zich uitsluitend gebaseerd op het arrest van de Hoge Raad van 12 mei 2006, nr 40.684, en op het (gewijzigde) beleid van de staatssecretaris van Financiën van 24 juni 2009, nr. CPP2009/773M. Daarmee heeft het Hof het recht geschonden, doordat zij zich bij de uitleg van de regeling had moeten baseren op de uitleg welke objectief gezien aan de regeling mocht worden gegeven ten tijde van de verkrijging in 2005.

B)

Het Hof legt het begrip ‘algemeen nut beogende instelling’ onjuist uit, doordat zij ten onrechte de verhuur van woningen als particulier belang voorop stelt en de behartiging van het algemene belang daaraan ondergeschikt acht.

1.

In de arresten van de Hoge Raad van 13 juli1994, BNB 1994/280, 7 november 2003, BNB 2004/30 en 12 mei 2006, nr 40 684, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat instellingen slechts als algemeen nut beogende instellingen kunnen worden aangemerkt, indien komt vast te staan dat door hun werkzaamheden het algemeen belang minstens in gelijke mate wordt gediend als een particulier belang.

2.

Het Gerechtshof te Den Haag heeft op 35 mei 2010, nr 09/358, geoordeeld dat een stichting die in twee gemeenten met taxibusjes ouderen vervoerde, als een algemeen nut beogende instelling kon worden aangemerkt. Volgens het Hof doet daaraan niet af dat de statuten slechts het middel vermelden — het verstrekken van vervoer — waarlangs belanghebbende het doel, het voorkomen van sociaal isolement, wil bereiken. De Staatssecretaris van Financiën heeft aangegeven dat dit oordeel niet onbegrijpelijk is en geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting (toelichting van 1 juli, nr. DGB 2010–4220).

3.

Op gelijke wijze heeft het Gerechtshof Den Bosch op 24 januari 2008, nr. 06/00436, geoordeeld dat een woningcorporatie, toegelaten instelling in de zin van art. 70 van de Woningwet, als een algemeen nut beogende instelling kan worden aangemerkt door te overwegen dat ‘het feit, dat het particuliere belang van de ‘doelgroep’wordt gediend, niet inhoudt, dat de activiteiten van de instelling niet op het algemeen belang zijn gericht.’

4.

In art. 70 lid 1 van de Woningwet is bepaald dat stichtingen, die zich ten doel stellen uitsluitend op het gebied van de volkshuisvesting werkzaam te zijn en niet beogen uitkeringen te doen anders dan in het belang van de volkshuisvesting, bij koninklijk besluit kunnen worden toegelaten als instellingen, uitsluitend in het belang van de volkshuisvesting werkzaam. Zoals ook het Hof heeft vastgesteld, zijn zowel [G] als belanghebbende dergelijke toegelaten instellingen.

In art. 70c lid 1 van de Woningwet is opgenomen dat de toegelaten instellingen bij voorrang personen huisvesten die door hun inkomen of door andere omstandigheden moeilijkheden ondervinden bij het vinden van hun passende huisvesting. Bij het in gebruik geven van door hen beheerde woningen met een verhoudingsgewijs lage huurprijs geven zij zo veel mogelijk voorrang aan woningzoekenden die, gelet op hun inkomen, in het bijzonder op die woningen zijn aangewezen. Het Besluit Beheer Sociale Huursector (BBSH) bevat de regels, vastgesteld door het Ministerie van VROM (2005), waaraan woningcorporaties zich moeten houden. Volgens dat besluit dienen de werkzaamheden van corporaties op het terrein van de volkshuisvesting te liggen. Het BBSH waarborgt dat het maatschappelijk bestemde vermogen van woningcorporaties in het belang van de volkshuisvesting wordt ingezet. In de toelichting op artikel 11 van het BBSH staat: ‘In het tweede lid van artikel 11 is […] een limitatieve opsomming gegeven van de zaken die tot het gebied van de volkshuisvesting behoren. Werkzaamheden die niet in de artikelen 11, tweede lid, zijn genoemd, zijn noch aan toegelaten instellingen noch aan hun verbindingen toegestaan. Daarbij kan worden gedacht aan het uitoefenen van enige vorm van makelaardij, het verrichten van werkzaamheden als assurantietussenpersoon, het realiseren van bedrijfspanden anders dan het eigen kantoor/bedrijfsgebouw of bedrijfspanden en het optreden als bankier.’

5.

Uit de ANBI lijst van de belastingdienst is op te maken dat vele ziekenhuizen en stichtingen werkzaam op het gebied van wonen, zorg en welzijn als algemeen nut beogende instellingen zijn aangemerkt. Dergelijke instellingen dienen door het sluiten van individuele behandelovereenkomsten e.d. in beginsel ook de particuliere belangen van hun patiënten/cliënten. Ook in die gevallen zijn de individuele belangen ondergeschikt aan het algemene belang, bestaande uit het bevorderen van de volksgezondheid. In art 22 van de Grondwet is het bevorderen van de volksgezondheid als taak voor de overheid opgenomen, evenals het bevorderen van voldoende woongelegenheid.

6.

In de brief van belanghebbende aan de belastingdienst van 13 maart 2006 (bijlage I bij het verweerschrift van de belastingdienst aan het Gerechtshof) en genoemd in onderdeel 1.12 van de rechtbankuitspraak, heeft zij het algemeen nuttige karakter van haar activiteiten als volgt toegelicht: ‘De maatschappelijke en statutaire doelstelling van [A] is om goed wonen bereikbaar en beschikbaar te maken voor iedereen (dus ook voor ouderen), met voorrang voor mensen die vanwege hun inkomen, gezondheid of maatschappelijke positie weinig keuzemogelijkheden op de woningmarkt hebben, alsmede om te werken aan de leefbaarheid in haar werkgebied, met als invalshoek wonen. [A] wenst de domeinen wonen, welzijn, zorg en dienstverlening voor de klant te verbinden en de maatschappelijke opgaven samen met de belanghebbenden op een innovatieve wijze te realiseren.

De prestaties van [A] in de stedelijke vernieuwing geven een goede indruk van de maatschappelijke opdracht die [A] zich ten doel stelt. In de [H] in [R] investeert [A] bijvoorbeeld € 35 miljoen, waarvan € 18 miljoen onrendabele top. In 2005 heeft [A] € 40 miljoen beschikbaar gemaakt voor het afdekken van onrendabele toppen. Dat is meer dan ooit tevoren. Het resultaat van deze inzet zal zijn dat er in de komende twee jaar 800 betaalbare huurwoningen, 400 betaalbare koopwoningen en 12.00 m2 maatschappelijk bestemd vastgoed (zorg, welzijn) worden gebouwd en dat 800 huurwoningen ingrijpend worden gerenoveerd. Ook in andere plaatsen is [A] op vergelijkbare wijze bij stedelijke vernieuwingsprojecten betrokken.’

Commerciële activiteiten (dure koopwoningen, commerciële ruimten) worden slechts in beperkte mate ondernomen en zullen bij de invoering van het nieuwe BBSH nog slechts plaatsvinden in aparte rechtspersonen. De middelen die haar ter beschikking staan worden volledig ingezet ten behoeve van haar volkshuisvestelijke doelstellingen.

7.

Het Hof stelt in haar uitspraak vast dat belanghebbende met haar werkzaamheden het algemeen belang dient, omdat zij daarmee een sociaal verantwoorde woonkwaliteit en een leefbare woonomgeving nastreeft. Verder heeft het Hof vastgesteld dat belanghebbendes activiteiten voor meer dan 50% bestaan uit de verhuur van sociale huurwoningen en dat zij daarnaast betrokken is bij stedelijke vernieuwingsprojecten en commerciële activiteiten verricht.

8.

Uit het arrest van het Europese Hof van justitie van 1 februari 2001, nr C-237/99, blijkt dat instellingen voor sociale woningbouw ‘voorzien in behoeften van algemeen belang (cursivering MT) andere dan commerciële of industriële aard’. Het arrest gaat over de eventuele aanbestedingsplicht van woningcorporaties. Ook daaruit blijkt dat corporaties primair in het kader van de volkshuisvesting, zijnde het algemeen belang, werkzaam zijn. Het algemeen nuttige karakter van woningcorporaties in het algemeen en dat van belanghebbende in het bijzonder wordt ook bevestigd in de uitspraak van de Raad van State van 27 oktober 2010 (nummer 201002155/1/H3), waarin de Raad overwoog dat woningstichting […] niet uit het corporatiebestel kon treden omdat ‘het algemeen belang van de volkshuisvesting zou worden geschaad indien een toegelaten instelling, zoals […] uit het woningcorporatiebestel zou treden. Zoals de Minister heeft uiteengezet, vereist het volkshuisvestingsbelang dat voldoende betaalbare woonruimte beschikbaar is, en in dat verband is van belang dat de woningvoorraad van de toegelaten instellingen behouden blijft voor sociale huisvestingsdoeleinden.’

Gelet op het vorenstaande is 's Hofs oordeel dat de werkzaamheden van belanghebbende niet minstens in gelijke mate het algemene belang als het particuliere belang dienen onjuist dan wel onbegrijpelijk, in de eerste plaats hanteert het Hof in onderdeel 4.5 van de uitspraak een onjuiste maatstaf door te overwegen dat met de verhuur van sociale huurwoningen ‘op de eerste plaats (cursivering MT) het (particuliere) belang van de huurder wordt gediend’. In het arrest van de Hoge Raad van 12 mei 2006, nr 40 684, is echter bepaald dat allereerst moet worden bezien of een belastingplichtige het algemeen nut beoogt c.q. nastreeft dan wel enkel een eigen belang nastreeft.

Indien het algemeen nut wordt beoogd én de feitelijke handelingen er primair op gericht zijn om dat algemeen nuttige doel te bereiken, dan is er, zo begrijpen wij de Hoge Raad, sprake van een algemeen nut beogende instelling. Door te concluderen dat met de verhuur van woningen op de eerste plaats particuliere belangen worden gediend, hanteert het Hof aldus een onjuiste maatstaf, daar die verhuur geen doel op zich is omdat belanghebbende met die handelingen primair het algemeen belang van de volkshuisvesting nastreeft, zoals dit is vastgelegd in haar statuten, de Woningwet en het BBSH. In de tweede plaats is dit oordeel onbegrijpelijk gelet op hetgeen het Hof bekend was over de activiteiten van belanghebbende (zie onderdeel 6 hiervoor) en gelet op de voorschriften uit de Woningwet en het BSSH die woningcorporaties opleggen uitsluitend op het gebied van de volkshuisvesting werkzaam te zijn.

Conclusie