29.2.1 Het doelmatigheidsbeginsel als uitgangspunt: is het wenselijk dat heffing van btw achterwege blijft, indien het rechtstreekse verband tussen handeling en vergoeding niet valt te construeren?

Wanneer in het kader van een samenwerkingsverband, multilateraal, tussen een groot aantal participanten met gesloten beurzen, handelingen worden verricht, zodat niet meer vast te stellen is welke participant welke prestatie voor welke wederprestatie van welk van de andere participanten heeft verricht, is het doelmatig om af te zien van een heffing van btw.1

Bezien vanuit het rechtskarakter van de btw, is er weinig op tegen om uit doelmatigheidsoverwegingen in onderhavige gevallen een inbreuk op het algemene karakter van de btw te maken. De betreffende handelingen zullen zich naar hun aard altijd voordoen in een andere dan de laatste schakel van de productie- en distributieketen (het betreffen immers onderlinge handelingen tussen samenwerkende belastingplichtigen). Het reeds besproken inhaaleffect zal ervoor zorgen dat uiteindelijk de particuliere consumptie belast wordt.

Slechts kijkend naar de handelingen die worden verricht (het object), betekent zulks evenwel een inbreuk op de fiscale neutraliteit, aangezien vergelijkbare handelingen niet gelijk worden behandeld voor de btw. Met name indien bij de samenwerkingsovereenkomst niet volledig aftrekgerechtigden zijn betrokken, kan dit leiden tot een verstoring van de concurrentieverhoudingen. Omgekeerd is het denkbaar, dat het wél in de heffing betrekken van handelingen, waarvan noch het rechtstreekse verband, noch de precieze maatstaf van heffing zich eenvoudig laat bepalen, tot een verstoring van de concurrentieverhoudingen leidt. Een complexe belastingheffing is een zwaardere last voor kleinere bedrijven dan het is voor grotere bedrijven.2 Worden ook de participanten (subjecten) in ogenschouw genomen, dan moet toch worden vastgesteld, dat zij zich niet in een zelfde positie bevinden als onafhankelijke derden, die in een bilaterale verhouding prestaties uitruilen. Het element van samenwerking, de grotere taakafhankelijkheid en de daarbij horende hogere mate van coördinatie, maken dat partijen bereid zijn handelingen jegens elkaar te verrichten zonder daarvoor een rechtstreekse tegenwaarde te verlangen. Voldoende is dat uiteindelijk de samenwerking ertoe leidt, dat zij voordelen behalen, die zij ieder voor zich niet of op een minder efficiënte wijze hadden kunnen behalen. Het rendement van de verrichte handelingen wordt pas “onder de streep” vastgesteld. Op subjectniveau lijkt een verstoring van de fiscale neutraliteit (het gelijk behandelen van belastingplichtigen, die zich in een vergelijkbare positie bevinden) niet aan de orde, omdat de verhoudingen tussen participanten bij een samenwerkingsverband van het tweede niveau nu eenmaal anders zijn dan die tussen onafhankelijke derden.

Hoewel vanuit het systeem van de btw en de fiscale neutraliteit het in beginsel onwenselijk is om het object van heffing te beperken, meen ik dat vanuit het perspectief van de doelmatigheid in bijzondere gevallen als het onderhavige, het toch wenselijk is om heffing van btw achterwege te laten. In het geval uit de (geobjectiveerde) wil van partijen blijkt, dat zij niet zozeer hebben beoogd onderling prestaties uit te wisselen om daarmee rechtstreeks een voordeel te behalen, maar zij hebben beoogd door middel van samenwerking voordelen te behalen, die zij ieder afzonderlijk niet of op een minder efficiënte wijze zouden hebben kunnen behalen, een groot aantal partijen bij de samenwerking is betrokken, alle participanten een bijdrage leveren, waar alle andere participanten van profiteren en “afrekening” met gesloten beurzen plaatsvindt, vormt het doelmatigheidsbeginsel een proportionele rechtvaardigingsgrond voor de onbelastbaarheid. Onder omstandigheden dienen de handelingen binnen het kader van een poolovereenkomst dus buiten de heffing van btw te blijven, onder het toestaan van een volledig recht op aftrek van voorbelasting.