Hof Leeuwarden, 11-12-2012, nr. 11/00064

Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 446.717. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 16.830.

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Daarbij heeft de Inspecteur incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft ervan afgezien dit incidentele hoger beroep schriftelijk te beantwoorden.

Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, voorts het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede de stukken die nadien door partijen aan het Hof zijn overgelegd.

Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgevonden op 27 maart 2012 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord: mr. A als gemachtigde van belanghebbende en B namens de Inspecteur. Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd.

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift van dit proces-verbaal is aan partijen verzonden.

Het Hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst en bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. In dat kader hebben partijen nadere schriftelijke inlichtingen verstrekt aan het Hof.

Een nadere zitting is met toestemming van partijen achterwege gebleven. Het Hof heeft het onderzoek gesloten.

Belanghebbende heeft in november 2000 – als opdrachtgeefster – een contract voor de bouw van een zeeschip gesloten.

Belanghebbende heeft in 2001 samen met anderen een commanditaire vennootschap opgericht, genaamd CV C (hierna: de CV). De CV heeft tot doel de exploitatie van zeeschepen. Belanghebbende is als beherend vennoot toegetreden tot de CV. Haar deelname beloopt 23,66% (is € 499.158 (fl. 1.100.000)) van het bijeengebrachte kapitaal. Zij is tot 23,66% gerechtigd in het resultaat van de CV. Het totaal in de CV ingebrachte kapitaal bedroeg € 2.110.078 (fl. 4.650.000).

De commanditaire vennoten van de CV zijn particulieren en drie besloten vennootschappen. In 2000 zijn 76 participaties van elk fl. 25.000 bij particulieren geplaatst.

Voor de werkzaamheden die belanghebbende in 2000 heeft verricht voor de (oprichting van de) CV heeft zij kosten gemaakt ten bedrage van € 53.829 (fl. 118.265). De werkzaamheden bestonden onder meer uit het werven van deelnemers voor het bijeenbrengen van het kapitaal voor de CV. Daartoe heeft belanghebbende onder meer een prospectus uitgebracht en advertenties laten plaatsten.

Het schip is in maart 2001 door de bouwer aan belanghebbende opgeleverd.

Vervolgens heeft belanghebbende de economische eigendom van het schip in de CV ingebracht voor een hogere prijs dan haar kostprijs van het schip. In dit verband heeft belanghebbende een positieve bate gerealiseerd van € 353.948 (fl. 780.000).

Bij beschikking van 5 juli 2001 is op verzoek van belanghebbende het zogenoemde – in artikel 3.22 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) vervatte – tonnageregime op belanghebbende met ingang van 2 maart 2001 van toepassing verklaard.

Voor de verzorging van de oprichting van de CV, het plaatsen van de participaties en de eerste uitrusting van het schip heeft belanghebbende in 2001 een bedrag van € 173.274 aan kosten gemaakt. Belanghebbende heeft dit bedrag met een winstopslag van € 53.616, derhalve in totaal voor € 226.890 doorberekend aan de CV. De CV heeft dit bedrag volledig ten laste van het resultaat van 2001 gebracht.

In de aangifte vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) voor het jaar 2000 heeft belanghebbende het in 2.4 genoemde bedrag van € 53.829 ten laste van haar (reguliere) resultaat gebracht. Bij het vaststellen van de aanslag Vpb voor het 2000 – met dagtekening 8 juni 2002 – heeft de Inspecteur die aftrek niet aanvaard, omdat de betreffende kosten naar zijn opvatting onder de werking van het tonnageregime vallen. Een beschikking als bedoeld in artikel 8c, vijfde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 met betrekking tot het jaar 2000 is niet afgegeven door de Inspecteur.

In de door belanghebbende op 30 december 2002 ingediende aangifte Vpb voor het jaar 2001 is de winst behaald met de overdracht van de economische eigendom van het schip aan de CV ten bedrage van € 353.948 en de opslag van € 53.616 op de in 2.8 bedoelde kosten aangemerkt als binnen het bereik van het tonnageregime vallende baten.

Bij het vaststellen van de onderhavige aanslag heeft de Inspecteur die bedragen – van in totaal € 407.564 (hierna: de baten) - gerekend tot de reguliere, buiten het bereik van het tonnageregime vallende winst.

In geschil is of de baten in 2001 van in totaal € 407.564 (€ 353.948 plus € 53.616) onder de reikwijdte van het tonnageregime vallen. Belanghebbende beantwoordt die vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend.

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, die van de Inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot een aanslag, berekend naar een belastbaar bedrag van kennelijk € 39.153.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

In artikel 3.22 (tekst 2001) van de Wet is het zogenoemde tonnageregime opgenomen. Bij toepassing van dat regime wordt – op verzoek van de belastingplichtige – de winst uit zeescheepvaart bepaald aan de hand van de tonnage van de schepen waarmee de winst wordt behaald. Onder ‘winst uit zeescheepvaart’ wordt in dit verband verstaan – kort gezegd – ‘de winst behaald met de exploitatie van een schip’ dan wel ‘de winst behaald met de werkzaamheden die direct samenhangen met de exploitatie van een schip” (artikel 3.22, vierde lid, aanhef en onderdelen a en b, van de Wet).

In zoverre belanghebbende in hoger beroep haar voor de Rechtbank ingenomen standpunt dat de onderwerpelijke baten op grond van wetstoepassing onder de reikwijdte van het tonnageregime vallen herhaalt, faalt dat standpunt. De winstopslag van € 53.616 op de door belanghebbende gemaakte en aan de CV doorberekende kosten kan, mede gelet op het arrest van de Hoge Raad van 15 juni 2012, nr. 11/03597, LJN BV8203, BNB 2012/225, immers niet worden aangemerkt als een resultaat behaald met de ‘exploitatie van een schip’ dan wel als een resultaat dat daarmee ‘direct samenhangt’ als bedoeld in artikel 3.22, vierde lid, aanhef en onderdelen a en b, van de Wet. Dit geldt evenzeer voor de winst behaald met de overdracht aan de CV van de economische eigendom van het schip. Dit resultaat vormt, naar de Inspecteur terecht aanvoert, immers het door een handelaar die zelf het schip niet exploiteert behaalde resultaat. Een dergelijk resultaat valt buiten het bereik van het tonnageregime.

Belanghebbende stelt voorts dat toepassing van het vertrouwensbeginsel te dezen meebrengt dat de onderhavige baten onder de werking van het tonnageregime worden gebracht. De Inspecteur heeft immers, aldus belanghebbende, welbewust bij het vaststellen van de aanslag Vpb voor het jaar 2000, in afwijking van de aangifte, de ten laste van het reguliere resultaat gebrachte ‘opstartkosten’ niet in aftrek aanvaard maar deze onder de werking van het tonnageregime geplaatst. De Inspecteur heeft erkend dat hij in zoverre een bewust standpunt heeft ingenomen, maar bestrijdt niettemin dat de onderhavige baten op grond van gewekt vertrouwen als tot het tonnageregime behorend resultaat in aanmerking moeten worden genomen.

Het Hof deelt het standpunt van de Inspecteur. De omstandigheid dat zowel voor het jaar 2000 – zonder verzoek daartoe van belanghebbende en zonder beschikking van de Inspecteur – als voor het jaar 2001 het tonnageregime op belanghebbende van toepassing is verklaard, brengt niet zonder meer mee dat daarmee alle kosten en opbrengsten van belanghebbende onder de werking van het tonnageregime vallen. Steeds zal moeten worden bezien of de kosten en opbrengsten van belanghebbende samenhangen met, kort gezegd, de winst uit zeescheepvaart. In aanmerking genomen dat de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag Vpb voor het jaar 2000 geen ‘winstopslagen’ onder de werking van het tonnageregime heeft geplaatst, kan naar het oordeel van het Hof redelijkerwijs niet worden geconcludeerd dat bij belanghebbende het (in rechte te beschermen) vertrouwen is gewekt dat de ‘winstopslag’ op de in 2001 aan de CV doorberekende kosten en de winst behaald bij de overdracht van het schip ook in het kader van het tonnageregime in aanmerking zouden worden genomen. Niet gesteld noch gebleken is dat de hiervoor bedoelde uitlating van de Inspecteur zulks heeft behelst.

De aan belanghebbende voor het jaar 2000 opgelegde aanslag Vpb vormt in deze belastingprocedure geen voorwerp van geschil. In zoverre belanghebbende (alsnog) het standpunt verdedigt dat bij het vaststellen van de aanslag Vpb voor het jaar 2000 ten onrechte de ‘opstartkosten’ niet in aftrek zijn aanvaard, kan daarop in deze procedure derhalve geen acht worden geslagen. Voor zover belanghebbende bepleit dat deze in 2000 gemaakte kosten van fl. 118.265 in het kader van de onderhavige aanslag (Vpb 2001) in aanmerking worden genomen, in die zin dat dit bedrag in mindering wordt gebracht op het bedrag van de baten (€ 407.564), kan aan dit betoog niet tegemoet worden gekomen. Daarvoor bestaat immers geen rechtsgrond. Hierbij zij nog aangetekend dat partijen desgevraagd eenparig hebben verklaard dat tot de in 2000 gemaakte kosten geen kosten behoren die tot de kostprijs van het schip hadden moeten worden gerekend.

De Rechtbank heeft terecht geoordeeld dat belanghebbende te dezen, kort gezegd, overdrachtswinst en herwaarderingswinst heeft behaald. Het Hof verenigt zich met het oordeel van de Rechtbank op dit punt en met de daartoe door haar gebezigde gronden.

Belanghebbende heeft geen klachten aangevoerd tegen de in rekening gebrachte heffingsrente. Het is het Hof niet gebleken dat die rente belanghebbende ten onrechte in rekening is gebracht.

Uit het vorenoverwogene volgt dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. Hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd, doet aan deze conclusie niet af.

De Inspecteur heeft, hoewel hij volledig in het gelijk is gesteld door de Rechtbank, incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Het gaat daarbij niet om een voorwaardelijk ingesteld incidenteel hoger beroep. In aanmerking genomen dat het principale hoger beroep van belanghebbende faalt, moet worden geconcludeerd dat de Inspecteur geen procesbelang heeft bij het door hem ingestelde incidentele hoger beroep. Het incidentele hoger beroep kan immers niet tot een financieel gunstiger resultaat leiden voor de Inspecteur. Om die reden dient het incidentele hoger beroep wegens gebrek aan belang niet-ontvankelijk te worden verklaard.

slotsom

Het hoger beroep van belanghebbende is ongegrond. Het incidentele hoger beroep van de Inspecteur is niet-ontvankelijk

Het Hof acht in het kader van het principale hoger beroep geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. In het kader van het incidentele hoger beroep zal het Hof de Inspecteur veroordelen in de kosten die belanghebbende in dat verband redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten vast op € 437 (1 punt voor het verschijnen ter zitting) voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Het Hof: