HR, 27-09-2002, nr. 34927

Aan belanghebbende is voor het jaar 1988 wegens het feitelijke gebruik van het onroerend goed a-straat 1 te Z een aanslag in de onroerendgoedbelastingen van de gemeente Rotterdam opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de directeur van de Dienst Gemeentelijke Belastingen van de gemeente Rotterdam (hierna: de Directeur) is verminderd tot een aanslag berekend naar een heffingsgrondslag van ƒ bb.

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.

Het Hof heeft de uitspraak van de Directeur vernietigd en de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een heffingsgrondslag van ƒ ss. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

Burgemeester en wethouders van de gemeente Rotterdam (hierna: B en W) hebben een vertoogschrift ingediend.

Partijen hebben de zaak doen toelichten, belanghebbende door mr. J. Wuisman en B en W door mr. R.L.H. IJzerman, beiden advocaat te 's-Gravenhage.

Uitgangspunten in cassatie

Belanghebbende exploiteerde op 1 januari 1988 een raffinaderij op een terrein te Z. Op het terrein bevond zich voorts een petrochemisch fabriekscomplex dat werd geëxploiteerd door X B.V. De raffinaderij en het petrochemische complex waren geheel met elkaar verweven. Een deel van het terrein diende tot parkeerterrein. Een ander deel van het terrein werd door de huurster, D B.V., onderverhuurd aan derden.

In verband met de overgang voor de onroerendgoedbelastingen van de oppervlaktegrondslag naar de waardegrondslag met ingang van het belastingjaar 1988 heeft overleg plaatsgevonden tussen vertegenwoordigers van de Dienst Gemeentelijke Belastingen van de gemeente Rotterdam en vertegenwoordigers van het Rotterdamse bedrijfsleven. Dit overleg heeft geresulteerd in een aantal afspraken en uitgangspunten, welke zijn neergelegd in het Convenant met betrekking tot de heffing van de onroerendgoedbelastingen ter zake van niet-woningen voor de periode 1988 tot en met 1991 (hierna: het Convenant). Tot de stukken van het geding behoort een akkoordverklaring, waarbij belanghebbende en de Directeur hebben verklaard bekend te zijn met de inhoud van het Convenant en in te stemmen met de toepassing van de onderdelen 1 tot en met 9.1 en de bijlagen A en B van het Convenant bij de vaststelling van de aan belanghebbende op te leggen aanslagen in de onroerendgoedbelastingen van de gemeente Rotterdam over de belastingjaren 1988 tot en met 1991.

Cassatiemiddel I: de objectafbakening

Onderdeel I: de parkeerterreinen

Met betrekking tot de parkeerterreinen, aangeduid op de als bijlage 3 bij de pleitnota van belanghebbende voor het Hof gevoegde kaart als P, S, T, U en V, heeft het Hof geoordeeld dat deze in gebruik zijn bij belanghebbende en naar maatschappelijke opvattingen tot het raffinaderijcomplex behoren. Het gaat hier om parkeerterreinen welke, naar tussen partijen vaststaat, door belanghebbende worden gehuurd, vrij toegankelijk zijn, en door meerdere personen telkens gedurende korte perioden worden gebruikt. Het Hof is terecht - met partijen - ervan uitgegaan dat in deze situatie belanghebbende als degene die dit gebruik mogelijk maakt, de feitelijke gebruiker is van deze terreinen. Anders dan in het middelonderdeel, zoals dit is toegelicht, wordt betoogd, is zij dan ook degene bij wie deze terreinen in gebruik zijn in de zin van artikel 1, letter c, onder 4°, van het Besluit gemeentelijke onroerendgoedbelastingen.

Voorzover het middelonderdeel zich richt tegen 's Hofs oordeel dat de parkeerterreinen bij belanghebbende in gebruik zijn, faalt het derhalve. Voor het overige richt het zich tegen 's Hofs oordeel dat de terreinen naar maatschappelijke opvattingen bij het raffinaderijcomplex behoren. In zoverre komt het tevergeefs op tegen aan het Hof voorbehouden waarderingen van feitelijke aard. 's Hofs oordeel is niet onbegrijpelijk en behoefde ook geen nadere motivering dan het Hof heeft gegeven. Het middelonderdeel faalt derhalve ook voor het overige.

Onderdeel II: onderverhuurde terreinen.

Het Hof heeft geoordeeld dat de vijf terreinen waarvan vaststaat dat zij zijn verhuurd aan of in gebruik zijn bij derden, niet in de aanslag zijn begrepen. Dit oordeel berust op de aan het Hof voorbehouden waardering van de bewijsmiddelen. Het behoefde ook geen nadere motivering. De omstandigheid dat ook een andere dan de door het Hof als juist aanvaarde verklaring mogelijk is van het verschil tussen de totale oppervlakte van de door belanghebbende gehuurde terreinen en de oppervlakte van de in de aanslag begrepen onderdelen van het complex, maakt de door het Hof gegeven motivering niet ontoereikend. Ook dit onderdeel van het middel faalt.

Onderdeel III: gesloopte gebouwen

De klacht dat het Hof ten onrechte eraan is voorbijgegaan dat belanghebbende in het kader van het beroep op onjuiste afbakening van het object heeft gesteld dat in de aanslag gesloopte en niet meer in gebruik zijnde gebouwen zijn betrokken, mist feitelijke grondslag en faalt reeds om die reden. Het Hof heeft de, in een bijlage bij de aanvulling van het beroepschrift voor het Hof ingenomen, stelling klaarblijkelijk opgevat als slechts te zijn geponeerd in het kader van de berekening van de bruto-vervangingswaarde. Die uitleg is, mede in aanmerking genomen dat die stelling niet is opgenomen in de bij de pleitnota van belanghebbende voor het Hof gevoegde bijlage met specificatie van de gestelde onjuistheden in de afbakening, niet onbegrijpelijk en kan voor het overige in cassatie niet worden getoetst.

Onderdeel IV: ruimten in gebruik bij derden

Het Hof heeft - in cassatie onbestreden -geoordeeld dat twee ruimten, te weten een schaft-, was-, en kleedgelegenheid (kantine 3) die in gebruik was bij J B.V., en een winkel met opslagruimte die in gebruik was bij L B.V., ten onrechte als onderdeel van het complex in de aanslag zijn betrokken. Het heeft, ondanks de op dit punt onjuiste afbakening van het belastingobject, op grond van een aantal in zijn uitspraak weergegeven omstandigheden geoordeeld dat de aanslag niet moet worden vernietigd maar dat de heffingsgrondslag moet worden verminderd met de aan deze ruimten toegekende waarde. Tegen laatstvermeld oordeel is onderdeel IV van het middel gericht.

Indien bij het opleggen van een aanslag in de (destijds) onroerendgoedbelastingen (en thans de onroerendezaakbelastingen; hierna zal bij de behandeling van dit middelonderdeel alleen dit laatste begrip worden gebruikt) een fout is gemaakt bij de afbakening van het belastingobject, kan die fout volgens de rechtspraak van de Hoge Raad in bezwaar of beroep niet worden hersteld en dient de aanslag te worden vernietigd (zie o.a. HR 8 juli 1992, nr. 28262, BNB 1992/311), behoudens indien een aanhorigheid niet in aanmerking is genomen (zie o.a. HR 21 januari 1981, nr. 20302, BNB 1981/100).

Aan de hiervoor in 3.2.4.2 bedoelde rechtspraak zijn bezwaren verbonden. Het gevolg van een gemaakte afbakeningsfout (vernietiging van de gehele aanslag) staat vaak niet in verhouding tot de ernst van de fout. Dat is met name het geval indien de afbakening van het belastingobject een gemeentelijke belastingadministratie voor ingewikkelde vragen van feitelijke of juridische aard stelt, en men in redelijkheid van mening kan verschillen over het op die vragen te geven antwoord. Een ander bezwaar is dat door deze rechtspraak een verschil in behandeling is ontstaan tussen fouten die zijn gemaakt bij de afbakening van het belastingobject voor de onroerendezaakbelastingen, en het belastingobject voor andere belastingen, zoals de inkomstenbelasting, in welke geval dergelijke fouten in bezwaar en beroep binnen de grens van de aanslag wél kunnen worden hersteld.

Deze bezwaren brengen de Hoge Raad ertoe zijn in de hiervoor in 3.2.4.2 bedoelde rechtspraak neergelegde leer te herzien. Indien, zoals hier, bij het opleggen van een aanslag in de onroerendezaakbelastingen een fout is gemaakt bij de afbakening van het belastingobject, doordat de aanslag mede betrekking heeft op objecten die in gebruik zijn bij derden, kan de afbakening van het belastingobject in bezwaar of beroep door de gemeente of de belastingrechter worden aangepast, zodanig dat de aanslag nog slechts betrekking heeft op één - op de juiste wijze afgebakend - belastingobject. Daarbij dient zo nodig de waarde van het object te worden verlaagd.

Opmerking verdient dat deze wijziging van de jurisprudentie ook geldt met betrekking tot beschikkingen welke zijn gegeven op grond van de Wet waardering onroerende zaken. Deze beschikkingen kunnen in bezwaar of beroep op overeenkomstige wijze worden gewijzigd.

Hetgeen hiervoor is overwogen brengt mee dat de slotsom waartoe het Hof is gekomen, juist is. Ook dit onderdeel van het middel faalt derhalve.

Cassatiemiddel II: waardering naar de bedrijfswaarde

Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de bedrijfswaarde van de onroerende zaak minder bedraagt dan de gecorrigeerde vervangingswaarde ervan, waarmede het tot uitdrukking heeft gebracht dat het niet aannemelijk acht dat de gecorrigeerde vervangingswaarde moet worden gesteld op de door belanghebbende gestelde bedrijfswaarde. Het is daarbij van de juiste rechtsopvatting uitgegaan dat onder bedrijfswaarde moet worden verstaan de waarde die de onroerende zaak in economische zin voor de huidige eigenaar vertegenwoordigt, en het heeft tevens terecht in aanmerking genomen dat het rendement van de door belanghebbende gedreven onderneming in verband met de ontwikkelingen, genoemd in zijn rechtsoverweging 6.2.3, van belang is voor de bepaling van de bedrijfswaarde. Het Hof is voorts met juistheid ervan uitgegaan dat, nu belanghebbende stelt dat de heffingsgrondslag voor de onroerendgoedbelastingen moet worden gesteld op de bedrijfswaarde van de onroerende zaak, zij deze bedrijfswaarde aannemelijk dient te maken. Het oordeel dat belanghebbende - die voor het Hof heeft bepleit dat de bedrijfswaarde moet worden gebaseerd op de in de commerciële jaarrekening gehanteerde boekwaarde van de onroerende zaak - niet erin is geslaagd te bewijzen dat het rendement op het geïnvesteerde vermogen volstrekt onvoldoende is, waarbij het Hof blijkens zijn verwijzing naar de in zijn rechtsoverweging 6.2.3 genoemde bijlagen bij het beroepschrift kennelijk en terecht mede in aanmerking heeft genomen in hoeverre het door belanghebbende gestelde onderrendement structureel was, berust op de aan het Hof voorbehouden waardering van de bewijsmiddelen. Het behoefde geen nadere motivering dan het Hof heeft gegeven. Middel II faalt derhalve.

Cassatiemiddel III: werktuigenvrijstelling: "Outside-plot" kabels, leidingen en buizen

In onderdeel 4.6 van het Convenant is bepaald: "Ondergrondse en bovengrondse leidingen, kabels en buizen, die geen deel uitmaken van een bedrijfseenheid, blijven bij de bepaling van de waarde van het belastingobject buiten aanmerking." Partijen hebben voor het Hof gestreden over het antwoord op de vraag wat als "leidingen, kabels en buizen, die geen deel uitmaken van een bedrijfseenheid" moet worden aangemerkt, waarbij zij in het bijzonder van mening verschilden of leidingen tussen de bedrijfseenheden (fabrieken, installaties, tanks) onderling binnen het complex en zogenoemde leidingstraten op het complex al dan niet deel uitmaken van een bedrijfseenheid.

Het Hof heeft geoordeeld dat een redelijke verdeling van de bewijslast meebrengt dat belanghebbende tegenover de betwisting door de Directeur de door haar gestelde vermindering van de heffingsgrondslag op de voet van onderdeel 4.6 van het Convenant aannemelijk maakt. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het leidingenwerk en de riolering tot de door belanghebbende gestelde percentages geen deel uitmaken van een bedrijfseenheid in de zin van onderdeel 4.3 van het Convenant.

Met deze oordelen heeft het Hof geen inzicht in zijn gedachtegang gegeven. Indien het Hof bij die oordelen ervan is uitgegaan dat belanghebbende aannemelijk dient te maken dat haar uitleg van onderdeel 4.6 van het Convenant de juiste is en dat, zo zij in dat bewijs niet slaagt, de uitleg van de Directeur als juist moet worden aanvaard, berusten die oordelen op een onjuiste rechtsopvatting. Beide partijen dienen immers de feiten en omstandigheden waarop zij zich voor hun uitleg van het Convenant beroepen, zonodig aannemelijk te maken, waarna het Hof zelf een oordeel dient te geven over de juiste uitleg. Indien het Hof op dit punt van de juiste rechtsopvatting is uitgegaan, zijn die oordelen evenwel onvoldoende gemotiveerd, aangezien het Hof niet heeft vermeld welke uitleg van onderdeel 4.6 van het Convenant het juist heeft bevonden. De in het middel tegen voormelde oordelen gerichte motiveringsklachten treffen in zoverre doel.

Slotsom

Op grond van het hiervoor in 3.4.3 overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. Middel III behoeft verder geen behandeling.

De Hoge Raad:

vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht,

verwijst het geding naar het Gerechtshof te Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest,

gelast dat de gemeente Rotterdam aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van ƒ 315 (€ 142,94), en

veroordeelt B en W in de kosten van het geding in cassatie, aan de zijde van belanghebbende vastgesteld op ƒ 6370 (€ 2890,58) voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de gemeente Rotterdam aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.

Dit arrest is op 27 september 2002 vastgesteld door de vice-president E. Korthals Altes als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, P.J. van Amersfoort, J.W. van den Berge en A.R. Leemreis, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en op die datum in het openbaar uitgesproken.