Hof Amsterdam, 28-05-2015, nr. 14/00282

Belanghebbende heeft over het tijdvak 1 april 2010 tot en met 30 juni 2010 € 633.042 omzetbelasting op aangifte voldaan.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen het op aangifte voldane bedrag. De inspecteur heeft bij uitspraak met dagtekening 1 maart 2013 het bezwaar ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft bij uitspraak van 14 maart 2014 het beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank, bij het Hof ingekomen op 23 april 2014. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 april 2015. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld, waarbij belanghebbende wordt aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’:

“2.1. Eiseres levert zonnebrandmiddelen en fluoridehoudende tandpasta’s. Dit gebeurt met toepassing van het algemene omzetbelastingtarief.

De te betalen omzetbelasting volgens aangifte over het tweede kwartaal 2010 bedroeg € 633.042. Het hierin begrepen verschil tussen het algemene tarief en het verlaagde tarief voor de in geschil zijnde producten bedroeg voor:

Tandpasta € 51.172

Zonnebrandmiddelen € 17.176

De zonnebrandmiddelen en fluoridehoudende tandpasta’s zijn niet ingeschreven in het register bedoeld in artikel 3, eerste lid, van de Geneesmiddelenwet (hierna: GMW).

De zonnebrandmiddelen bevatten de volgende teksten:

[A-crème] :

- Beschermt tegen UVA/UVB-straling;

- Conform de Europese aanbeveling over zonnebeschermingsproducten;

- Dermatologisch getest.

[B-crème]

- EU conform beschermingssysteem;

- De extra lichte, niet vette en hydraterende formule bevat zeer effectieve UVA/UVB filters die de huid onmiddellijk beschermen na het aanbrengen.

De fluoridehoudende tandpasta’s bevatten de volgende teksten:

[C-tandpasta]

- Versterkt het glazuur;

- De 3-voudige Bescherming helpt de tanden van binnenuit te versterken doordat het helpt vitale mineralen in te sluiten en zuuraanvallen van tandplak buiten te sluiten;

- Poets twee maal per dag.

[D-tandpasta]

- Vermindert tandsteenvorming met 22%;

- [D-tandpasta] vormt een beschermende laag om je tanden dat de opbouw van tandsteen tegen gaat;

- Gezond tandvlees, sterke tanden;

- Poets 2x per dag.

[E-tandpasta]

- [E-tandpasta] versterkt het zichtbare gedeelte van de tand en beschermt het kwetsbare gedeelte onder de tandvleesrand, door bacteriën te bestrijden en zo te helpen de tandvleesrand aangesloten en gezond te houden. Gehele tandbescherming – zowel boven als onder de tandvleesrand.

- Gezond tandvlees, sterke tanden;

- Poets 2 x per dag.

[F-tandpasta]

- [F-tandpasta] helpt gaatjes voorkomen;

- Het is klinisch bewezen dat de formule de tanden versterkt en tere plekken in het tandglazuur helpt beschermen.

[G-tandpasta]

- Tandpasta voor directe pijnverlichting bij gevoelige tanden. Klinisch bewezen;

- Directe & Langdurige Pijnverlichting;

- Hoe ontstaat de pijn veroorzaakt door gevoelige tanden? Door terugtrekken tandvlees en glazuurbeschadigingen kunnen dentinekanaaltjes bloot komen te liggen. Dit zijn microkanaaltjes die naar het zenuwcentrum van de tand leiden. Wanneer de tanden in aanraking komen met iets warms, kouds of zoiets, wordt deze sensatie via de kanaaltjes direct overgebracht naar de zenuwen. Dit veroorzaakt pijn;

- [G-tandpasta] sluit de kanaaltjes af die naar gevoelige tandzenuwen leiden, zodat de pijn wordt tegengehouden;

- Bij regelmatig gebruik wordt een duurzame beschermlaag opgebouwd die de tand afsluit voor gevoeligheid;

- Gebruik twee maal per dag.

[H-tandpasta]

- Glazuurbescherming;

- [H-tandpasta] [XX] is ontwikkeld samen met tandartsen en helpt te beschermen tegen al deze punten waarop tandartsen het meeste controleren: Gaatjes / tandvlees / tandplak / gevoelige tanden / tandsteen / Frisse adem / Whitening;

- Bij regelmatig poetsen: - Vormt het een beschermende laag tegen zuuraanvallen;

- Hecht het zich aan het glazuur om het te helpen verharden;

- Gebruik deze tandpasta elke dag voor profylaxis en bescherming van uw glazuur.

[I-tandpasta]

- Actief bij geïrriteerd tandvlees;

- Last van geïrriteerd tandvlees? [I-tandpasta] versterkt het tandvlees en verwijdert effectief tandplak, de grootste bedreiging van het tandvlees. Het verwijderen van tandplak helpt geïrriteerd tandvlees bestrijden;

- Versterkt en verzorgt het tandvlees;

- Vermindert schadelijke bacteriën;

- 1e keus van tandartsen en mondhygiënisten bij geïrriteerd tandvlees.

[J-tandpasta]

- Helpt beschermen tegen tanderosie & gaatjes;

- Versterkt het glazuur;

- Tandplakbacteriën zetten suiker en zetmeel uit onze dagelijkse voeding om in zuren die het tandglazuur kunnen aantasten. Zo kunnen gaatjes in het glazuur ontstaan. Het [J-tandpasta] [ZZ] + fluoridesysteem versterkt het glazuur door het harder te maken. Harder glazuur is beter bestand tegen gaatjes;

- Daarnaast kunnen zuren in voedingsmiddelen met een lage pH, zoals frisdrank en fruit, slijtage aan het glazuur veroorzaken. Dit wordt tanderosie genoemd. [J-tandpasta] freshgel helpt het gebit beschermen tegen tanderosie;

- Poets minimaal twee keer per dag.

[K-tandpasta]

- Klinisch bewezen verlichting en dagelijkse bescherming bij gevoelige tanden;

- [K-tandpasta] : 1e keus van tandartsen;

- De formule biedt bescherming bij gevoelige tanden, 24 uur per dag, 7 dagen per week;

- Verwijdert tandplak bij 2x daags poetsen en bevat fluoride dat helpt beschermen tegen cariës.

[L-tandpasta]

- Versterkt de beschermende werking van het speeksel;

- Gezond speeksel is van essentieel belang voor de bescherming van tanden en kiezen. Net als speeksel bevat [L-tandpasta] enzymen en proteïnen die bacteriën remmen. Zo helpt de milde formule van [L-tandpasta] tanden en tandvlees beschermen. Daarnaast bevat [L-tandpasta] fluoride om het tandglazuur te versterken;

- Poets twee maal per dag.”.

Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan.

In hoger beroep is in geschil of belanghebbende ter zake van de levering van zonnebrandproducten en (natrium)fluoride bevattende tandpasta’s het verlaagde tarief van omzetbelasting kan toepassen.

De inspecteur bestrijdt de stellingen van belanghebbende en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

Voor de onderbouwing van de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding en hetgeen partijen daaraan ter zitting hebben toegevoegd.

De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil het volgende overwogen:

“4.1. Ingevolge artikel 98 in samenhang bezien met bijlage III, onder 3, van Richtlijn 2006/112/EG mag voor farmaceutische producten van een soort die gewoonlijk gebruikt wordt voor de gezondheidszorg, het voorkomen van ziekten of voor medische en veterinaire behandelingen, met inbegrip van voorbehoedmiddelen en producten bestemd voor de hygiënische bescherming van de vrouw, een verlaagd tarief worden gehanteerd.

Ingevolge artikel 9, tweede lid, aanhef en onder a, van de Wet OB bedraagt de belasting 6 percent voor leveringen van goederen en diensten, genoemd in de bij deze wet behorende tabel I.

Post a-6 van tabel I behorende bij de Wet OB onderwerpt onder meer geneesmiddelen als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onder b, van de GMW aan het verlaagde tarief .

Ingevolge artikel 1, eerste lid, onder b, onder 1°, van de GMW is een geneesmiddel, voor zover hier relevant, een substantie of een samenstel van substanties die bestemd is om te worden toegediend of aangewend voor dan wel op enigerlei wijze wordt gepresenteerd als zijnde geschikt voor het genezen of voorkomen van een ziekte, gebrek, wond of pijn bij de mens.

De definitie van geneesmiddel zoals neergelegd in de GMW is gebaseerd op Richtlijn 2001/83/EG van het Europees Parlement en de Raad van 6 november 2001 tot vaststelling van een communautair wetboek betreffende geneesmiddelen voor menselijk gebruik. Het Hof van Justitie heeft in het arrest van 15 januari 2009, Hecht-Pharma GmbH, C-140/07, het volgende overwogen over geneesmiddelen:

“25 In dit verband zij eraan herinnerd dat in tegenstelling tot het begrip geneesmiddel naar aandiening, waarvan de ruime uitlegging ertoe strekt de consumenten te beschermen tegen producten die niet de werkzaamheid hebben welke zij ervan mogen verwachten, het begrip geneesmiddel naar werking die producten wil omvatten waarvan de farmacologische eigenschappen wetenschappelijk zijn vastgesteld en die daadwerkelijk zijn bestemd om een medische diagnose te stellen of om fysiologische functies te herstellen, te verbeteren of te wijzigen (arrest van 15 november 2007, Commissie/Duitsland, C‑319/05, Jurispr. blz. I‑9811, punt 61).

26 Richtlijn 2001/83 is derhalve niet van toepassing op een product waarvan de eigenschap als geneesmiddel in de zin van artikel 1, punt 2, sub b, van deze richtlijn niet is vastgesteld, dat wil zeggen een product waarvan niet wetenschappelijk is vastgesteld dat het kan worden gebruikt om fysiologische functies te herstellen, te verbeteren of te wijzigen door een farmacologisch, immunologisch of metabolisch effect te bewerkstelligen, of om een medische diagnose te stellen.

27 Deze uitlegging wordt bevestigd door de rechtspraak dat de uitlegging van de bepalingen van richtlijn 2001/83 – die naast de bescherming van de volksgezondheid ook het vrije verkeer van goederen binnen de gemeenschap beoogt te verzekeren – niet mag leiden tot belemmeringen van het vrije goederenverkeer die in geen verhouding staan tot het nagestreefde doel van gezondheidsbescherming (zie in die zin arrest Commissie/Duitsland, aangehaald, punten 62 en 71).

28 Er moet bovendien op worden gewezen dat deze uitlegging niet afdoet aan de rechtspraak naar luid waarvan het bij de huidige stand van het gemeenschapsrecht nog mogelijk is dat tussen de lidstaten verschillen in de kwalificatie van producten als geneesmiddel of als levensmiddel blijven bestaan. Zo is het niet uitgesloten dat een lidstaat van oordeel is dat de hoedanigheid van geneesmiddel naar werking van een product is aangetoond, terwijl een andere lidstaat ervan uitgaat dat het bewijs dat sprake is van een geneesmiddel naar werking, bij de huidige stand van de wetenschap niet is geleverd (zie in die zin, arrest HLH Warenvertrieb en Orthica, aangehaald, punt 56).”

De rechtbank leidt uit voormeld arrest af dat een product als geneesmiddel kan worden aangemerkt ofwel op grond van zijn aandiening (aandienings- of presentatiecriterium) ofwel op grond van zijn werking (toedieningscriterium).

Aan het aandieningscriterium wordt voldaan indien een product een therapeutische werking claimt met betrekking tot ziekten of door zijn wijze van presentatie bij een doorsnee consument de indruk wekt dat het een therapeutische werking heeft. Deze claim moet betrekking hebben op ziekten. Met ziekten kunnen worden gelijkgesteld een gebrek, wond of pijn. Gelet op de teksten die de producten bevatten is de rechtbank van oordeel dat de producten niet voldoen aan het aandieningscriterium. Niet iedere gezondheid gerelateerde aanprijzing is een geneeskundige/medische aanprijzing. Het bevorderen of in stand houden van een goede gezondheid is namelijk een andere benadering dan genezen, behandelen of voorkomen van een aangetaste gezondheid. De aanprijzingen hebben veeleer de vorm van het benadrukken dat de producten een goede gezondheid in stand houden, maar van een medische claim, zoals het voorkomen van brandwonden of kanker of voorkomen van cariës is geen sprake. De producten zijn op basis van hun presentatie niet aan te merken als geneesmiddelen in de zin van de GMW.

Uit voormeld arrest van het Hof van Justitie blijkt dat aan het toedieningscriterium wordt voldaan indien het een product betreft waarvan de farmacologische eigenschappen wetenschappelijk zijn vastgesteld en die daadwerkelijk zijn bestemd om een medische diagnose te stellen of om fysiologische functies te herstellen, te verbeteren of te wijzigen. Deze uitleg vindt bevestiging in de wijziging van artikel 1, 3 bis, in Richtlijn 2011/62/EU van het Europees parlement en de Raad van 8 juni 2011 tot wijziging van Richtlijn 2001/83/EG waarbij het begrip werkzame stof wordt uitgelegd als een substantie die, of een mengsel van substanties dat bestemd is om gebruikt te worden bij de vervaardiging van een geneesmiddel en die/dat bij gebruik bij de vervaardiging ervan een werkzaam bestanddeel van dat middel wordt, waarbij dat werkzaam bestanddeel bestemd is om een farmacologisch, immunologisch of metabolisch effect te bewerkstelligen om fysiologische functies te herstellen, te verbeteren of te wijzigen, of bestemd is om een medische diagnose te stellen.

Van de in geschil zijnde producten is algemeen bekend dat zij een laag op de huid of tanden vormen en daardoor schadelijke bacteriën of straling weren. Daarmee is echter niet gebleken dat zij een werkzaam bestanddeel bevatten om fysiologische functies te herstellen, te verbeteren of te wijzigen. Enige onderbouwing voor een andere conclusie heeft eiseres niet gegeven. Eiseres heeft derhalve niet aannemelijk gemaakt dat de producten voldoen aan het toedieningscriterium.

Voorts doet eiseres een beroep op het gelijkheidsbeginsel. Zij verwijst naar het mentholpoeder arrest en stelt dat mentholpoeder nog steeds als geneesmiddel wordt aangemerkt en dat de hier in geschil zijnde producten gelijk behandeld moeten worden en dus als geneesmiddel aangemerkt dienen te worden. De rechtbank oordeelt als volgt. Het is verboden om gelijksoortige producten niet onder hetzelfde BTW-tarief te laten vallen. Mentholpoeder en zonnebrandproducten en fluoridehoudende tandpasta’s zijn echter naar het oordeel van de rechtbank niet aan te merken als gelijksoortige producten. Reeds op die grond kan het beroep op het gelijkheidsbeginsel niet slagen.

Gelet op het vorenstaande zijn de producten niet aan te merken als geneesmiddelen als bedoeld in de GMW zodat verweerder terecht het algemene tarief heeft toegepast. Het beroep dient derhalve ongegrond te worden verklaard.”

Artikel 98 van de Richtlijn 2006/112/EG (hierna: “Btw-Richtlijn”) luidt als volgt:

“1. De lidstaten kunnen een of twee verlaagde tarieven toepassen.

2. De verlaagde tarieven zijn uitsluitend van toepassing op de goederenleveringen en de diensten die tot de in bijlage III genoemde categorieën behoren (…)”.

In bijlage III behorend bij de Btw-Richtlijn is bepaald:

“(…)

3. farmaceutische producten van een soort die gewoonlijk gebruikt wordt voor de gezondheidszorg, het voorkomen van ziekten of voor medische en veterinaire behandelingen, met inbegrip van voorbehoedsmiddelen en producten bestemd voor de hygiënische bescherming van de vrouw;

(…)”

Artikel 9, tweede lid, aanhef en onder a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) luidt als volgt:

“In afwijking van het eerste lid bedraagt de belasting:

a. 6 percent voor leveringen van goederen en diensten, genoemd in de bij deze wet behorende tabel I;”

De toepassing van het verlaagde tarief voor ‘geneesmiddelen’ is geregeld in tabel I, onderdeel a, post 6 behorende bij de Wet:

“6. geneesmiddelen als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onder b, van de Geneesmiddelenwet, voorbehoedsmiddelen, infusievloeistoffen, alsmede kennelijk voor geneeskundige doeleinden bestemde inhalatiegassen;”

Artikel 1, eerste lid, onder b, van de Geneesmiddelenwet luidt als volgt:

“1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:

(..)

b. geneesmiddel: een substantie of een samenstel van substanties die bestemd is om te worden toegediend of aangewend voor dan wel op enigerlei wijze wordt gepresenteerd als zijnde geschikt voor:

1°. het genezen of voorkomen van een ziekte, gebrek, wond of pijn bij de mens,

2°. het stellen van een geneeskundige diagnose bij de mens, of

3°. het herstellen, verbeteren of anderszins wijzigen van fysiologische functies bij de mens door een farmacologisch, immunologisch of metabolisch effect te bewerkstelligen;”.

Artikel 1, sub 2, van Richtlijn 2001/83 tot vaststelling van een communautair wetboek betreffende geneesmiddelen voor menselijk gebruik, luidt als volgt:

“Geneesmiddel:

elke enkelvoudige of samengestelde substantie, aangediend als hebbende therapeutische of profylactische eigenschappen met betrekking tot ziekten bij de mens. Elke enkelvoudige of samengestelde substantie, die aan de mens toegediend kan worden teneinde een medische diagnose te stellen of om fysiologische functies bij de mens te herstellen, te verbeteren of te wijzigen, wordt eveneens als geneesmiddel beschouwd.”

De definitie van geneesmiddel in de Geneesmiddelenwet vormt een implementatie van de definitie in Richtlijn 2001/83/EG. De afweging of sprake is van een geneesmiddel geschiedt door de bevoegde autoriteiten in een lidstaat. In Nederland zijn dat op bestuurlijk niveau het Staatstoezicht op de Volksgezondheid (Inspectie voor de Gezondheidszorg) en het College ter beoordeling van geneesmiddelen. Genoemde inspectie dient indien zij een product aantreft dat een geneesmiddel in de zin van de Geneesmiddelenwet is handhavend op te treden, wanneer voor dat product geen handelsvergunning is verleend. Krachtens artikel 40 van de Geneesmiddelenwet is immers verboden een geneesmiddel waarvoor geen handelsvergunning is verleend in voorraad te hebben, te verkopen, af te leveren, ter hand te stellen, in te voeren of anderszins binnen en buiten het Nederlands grondgebied te brengen. De handelsvergunning, ook wel aangeduid als registratie, wordt verleend door genoemd college. Een geneesmiddel waarvoor geen handelsvergunning is verleend, is wel een geneesmiddel, maar niet geregistreerd en dus verboden.

Vaststaat dat voor de verhandeling van de onderhavige zonnebrandmiddelen en fluoridehoudende tandpasta’s geen handelsvergunning is verleend en dat de Inspecteur voor de Volksgezondheid niet is opgetreden tegen de verhandeling van deze producten. De inspecteur heeft ter zitting verklaard dat hem vanwege de Inspectie is medegedeeld dat deze producten niet zijn aan te merken als geneesmiddelen, zodat de Geneesmiddelenwet daarop niet van toepassing is.

Uit vorenvermelde feiten en omstandigheden, in hun onderling verband bezien leidt het Hof af dat de met de uitvoering van de Geneesmiddelenwet belaste autoriteiten de onderhavige zonnebrandmiddelen en tandpasta’s niet aanmerken als geneesmiddelen in de zin van artikel 1, eerste lid, onder b, van de Geneesmiddelenwet. Hoewel voor de toepassing van post a.6 van Tabel I bij de Wet door het Hof een zelfstandige afweging moet worden gemaakt, vormt dit een belangrijke aanwijzing daarbij.

Belanghebbende heeft bevestigd dat het niet haar bedoeling is de in geding zijnde producten te registreren als geneesmiddel in de zin van artikel 1, eerste lid, onder b, van de Geneesmiddelenwet en dat zij ook niet heeft gehandeld alsof hiervan sprake is. Partijen houdt enkel verdeeld de vraag of de producten voor de heffing van omzetbelasting zijn te beschouwen als geneesmiddelen als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onder b, van de Geneesmiddelenwet.

Producten kunnen als geneesmiddel worden aangemerkt op basis van hun therapeutische werking (toedieningscriterium) dan wel op basis van hun presentatie (aandieningscriterium).

Aandieningscriterium

Voor de toets van het aandieningscriterium is relevant of een product op basis van zijn presentatie en claims als geneesmiddel wordt beschouwd. Een product moet niet enkel worden geacht te zijn “aangediend als hebbende therapeutische of profylactische eigenschappen" wanneer het uitdrukkelijk als zodanig wordt aangeduid of aanbevolen – eventueel op het etiket, in de bijsluiter of ook mondeling –, maar ook wanneer het, impliciet maar niet minder stellig, bij de met een gemiddeld onderscheidingsvermogen begiftigde consument door de wijze van aandiening de indruk wekt dat het een dergelijke werking heeft (vgl. Hof van Justitie zaak 227/82, Leendert van Bennekom, 30 november 1983, ECLI:EU:C:1983:354).

Daarnaast (vgl. Hof van Justitie, C-369/88, Jean-Marie Delattre, 21 maart 1991 ECLI:EU:C:1991:137) kan een product naar aandiening als een geneesmiddel worden beschouwd, wanneer het naar zijn vorm en verpakking voldoende op een geneesmiddel lijkt. Deze ruime definitie van ‘geneesmiddel’ geldt niet in alle gevallen. Wanneer sprake is van een ander doel of een uitzondering kan het begrip ook restrictief worden uitgelegd en kan het niet worden toegepast op producten waarvan alleen de aandiening suggereert dat zij medische doeleinden dienen, zonder dat dit ook blijkt uit objectieve kenmerken die verband houden met de eigenschappen van deze producten (vgl. Hof van Justitie C-495/04, A.C. Smits-Koolhoven, 30 maart 2006, ECLI:EU:C:2006:218).

Belanghebbende heeft in hoger beroep – samengevat – gesteld dat gelet op de hoge verkoopcijfers van de UV-filter houdende zonnebrandcrèmes alsmede de fluoride bevattende tandpasta’s, in combinatie met de op deze producten vermelde informatie alsmede de op de website van de fabrikanten gegeven informatie, aannemelijk is geworden dat de gemiddelde consument aan deze producten een profylactische werking toekent.

Het Hof volgt belanghebbende niet in haar stelling. Naar ’s Hofs oordeel heeft belanghebbende, met de door haar verstrekte productinformatie in combinatie met de hoge verkoopcijfers, niet aannemelijk gemaakt dat de gemiddelde consument een profylactische werking aan beide producten toekent. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat de Inspectie voor de Volksgezondheid en het College ter beoordeling van geneesmiddelen, hoewel de hoge verkoopcijfers daartoe aanleiding hadden kunnen vormen, hierin geen reden heeft gezien om – ter bescherming van de consument – de producten als geneesmiddel te bestempelen. Voorts neemt het Hof in aanmerking dat beide producten ook een duidelijk cosmetisch, reinigend dan wel verzorgend element bevatten, en dat belanghebbende met hetgeen zij heeft aangevoerd niet aannemelijk heeft gemaakt dat niet het cosmetische, reinigende of verzorgende element maar juist het profylactische element voor de consument doorslaggevend is bij zijn aankoopbeslissing. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat er in - steeds - mindere mate zonneproducten zonder UV-filters op de markt zijn en dat aan circa 90% van de aangeboden tandpasta’s natriumfluoride is toegevoegd. Noch belanghebbendes stelling dat de gemiddelde consument aan deze producten een profylactische werking toekent, noch belanghebbendes stelling dat de gemiddelde consument deze producten kiest om de medische belofte of de suggestie daarvan, is aannemelijk geworden. Er is naar ’s Hofs oordeel derhalve niet aan het aandieningscriterium voldaan.

Toedieningscriterium

Ten aanzien van de toets van het genoemde toedieningscriterium, heeft de rechtbank geoordeeld dat niet is gebleken dat de producten een werkzaam bestanddeel bevatten om fysiologische functies te herstellen, te verbeteren of te wijzigen, en dat belanghebbende derhalve niet aannemelijk heeft gemaakt dat de producten voldoen aan het toedieningscriterium.

Met betrekking tot de zonnebrandproducten stelt belanghebbende hiertegen in hoger beroep dat uit diverse publicaties, zoals van het KWF Kankerbestrijding, volgt dat aannemelijk is dat een UV-filter in zonnebrandproducten verbranding, huidirritatie en (mogelijk) huidkanker tegen gaat en daarmee ziekte, wond, gebrek of pijn bij de mens wordt voorkomen. Uit de jurisprudentie (vgl. Hof van Justitie Upjohn/Farzoo C-119/87 16 april 1991, ECLI:EU:C:1991:147, r.o. 19 t/m 23) over de vraag of een product cosmetisch c.q. verzorgend is dan wel een geneesmiddel is, volgt dat de nationale rechter dient te beoordelen of een product, zoals bepaalde cosmetica, wel inwerkt op het menselijk lichaam, doch niet echt de stofwisseling beïnvloedt en dus eigenlijk niet de omstandigheden wijzigt waarin het functioneert. Naar het oordeel van het Hof is de werking van de zonnebrandcrèmes niet zodanig dat kan worden gesproken van een geneesmiddel. Niet aannemelijk gemaakt is dat de producten een substantie bevatten die werkelijk de stofwisseling van de mens beïnvloedt en dus de omstandigheden wijzigt waarin de huid functioneert. Er is derhalve geen sprake van ‘therapeutische of profylactische eigenschappen met betrekking tot ziekten’, zodat de zonnebrandcrèmes niet onder de definitie van geneesmiddel vallen. Het Hof neemt hierbij mede in aanmerking dat de Inspectie voor de Volksgezondheid en het College ter beoordeling van geneesmiddelen evenmin aanleiding hebben gezien - ter bescherming van de consument - tot het aanmerken van de zonnebrandcrèmes als geneesmiddel over te gaan.

Met betrekking tot de fluoridehoudende tandpasta’s oordeelt het Hof, onder verwijzing naar de in 6.7 aangehaalde jurisprudentie van het Hof van Justitie, dat belanghebbende met de verwijzing naar de websites tandartsennet.nl en allesoverhetgebit.nl alsmede de toelichting hierop door Prof. Dr. [M] ter zitting, evenmin aannemelijk heeft gemaakt dat de fluoridehoudende tandpasta’s “daadwerkelijk de stofwisseling beïnvloeden en daarmee de omstandigheden wijzigen waarin het functioneert”. Dat, zoals belanghebbende samengevat heeft aangevoerd, opgeloste bestanddelen van de tandglazuurkristallen in combinatie met fluoride minder oplosbaar zijn en daarom minder aan het glazuur vastgroeien of dat tandbedervende bacteriën door fluoride mogelijk minder goed blijven plakken, is naar het oordeel van het Hof niet daadwerkelijk van invloed op de stofwisseling in vorenbedoelde zin en kan er niet toe leiden dat fluoridehoudende tandpasta’s als geneesmiddel kunnen worden aangemerkt. Het Hof neemt ook hierbij mede in aanmerking dat de Inspectie voor de Volksgezondheid en het College ter beoordeling van geneesmiddelen geen aanleiding hebben gezien om - ter bescherming van de consument - de fluoridehoudende tandpasta’s als geneesmiddel aan te merken.

Gelijke behandeling

Belanghebbende heeft een beroep gedaan op gelijke behandeling met het product mentholpoeder, dat valt onder post a.6 van tabel I bij de Wet OB (vgl. HR 18 april 2001, nr. 36.444, ECLI:NL:HR:2001:AB1110). Gelijk de rechtbank heeft geoordeeld, zijn zonnebrandproducten en fluoridehoudende tandpasta’s niet aan te merken als aan mentholpoeder gelijke producten en slaagt het beroep op het gelijkheidsbeginsel reeds op die grond niet. Daarbij wijst het Hof er op dat het feit dat de onderhavige producten niet zijn geregistreerd als geneesmiddel, niet de enkele reden is dat de tandpasta’s en zonnebrandcrèmes niet kunnen worden beschouwd als producten bedoeld in tabel I, post a.6 van de Wet. Het Hof wijst hiertoe naar zijn hiervoor gegeven oordelen. Ook om die reden faalt belanghebbendes beroep op gelijke behandeling met mentholpoeder.

Voor belanghebbendes beroep op gelijke behandeling van de zonnebrandcrèmes met het product [N-crème] geldt het volgende. Dit product is geregistreerd als geneesmiddel en wordt al tientallen jaren vergoed vanuit de basisverzekering. In dit opzicht verschilt het van de onderhavige zonnebrandmiddelen en acht het Hof de toepassing van het verlaagde tarief voor [N-crème] niet in strijd met het gelijkheidsbeginsel. Alsdan kan immers niet gezegd worden dat de toepassing van het verlaagde tarief gebaseerd is op begunstigend beleid.

Neutraliteit

Gelet op de jurisprudentie van het Hof van Justitie, kan het niet toepassen van een verlaagd tarief op producten in strijd komen met het neutraliteitsbeginsel, indien – gelet op het doel en de functie van die producten – geregistreerde geneesmiddelen van een gelijkwaardige kwaliteit als belanghebbendes producten wel onder het verlaagde tarief vallen, en belanghebbendes zonnebrandproducten niet. Belanghebbende heeft gesteld dat die inbreuk zich voordoet in de vergelijking van haar zonnebrandproducten met het als geneesmiddel geregistreerde product [N-crème] . De inspecteur heeft ter zitting verklaard dat het product [N-crème] niet of nauwelijks meer op de markt verkrijgbaar is, omdat het product een veel lagere UV-factor bevat dan de hedendaagse consument wenst. Gesteld noch gebleken is dat de omschrijving van geneesmiddelen in post a.6 van Tabel I bij de Wet niet in overeenstemming is met het bepaalde in punt 3 van bijlage III bij de Btw-Richtlijn. Uit het eerder hiervoor overwogene volgt dat de in geding zijnde zonnebrandmiddelen en tandpasta’s niet kunnen worden aangemerkt als geneesmiddelen in evenbedoelde zin. Uit het vorenstaande blijkt voorts dat het product [N-crème] wel is aangemerkt als geneesmiddel. Voor het geval er tussen de producten geen voor de toetsing aan het begrip geneesmiddel relevant verschil bestaat, zoals belanghebbende stelt, zou de verschillende behandeling met betrekking tot het tarief te wijten zijn aan een onjuiste kwalificatie als geneesmiddel van [N-crème] . Het neutraliteitsbeginsel leidt er echter niet toe dat alle met dit product vergelijkbare producten in dat geval eveneens ten onrechte als geneesmiddel dienen te worden aangemerkt. In dit verband merkt het Hof op dat het neutraliteitsbeginsel, anders dan het gelijkheidsbeginsel, niet een zelfstandig beginsel vormt waaraan dient te worden getoetst. Voor het geval er tussen de genoemde producten wel een relevant verschil bestaat is er reeds daarom van strijd met het neutraliteitsbeginsel geen sprake. De stelling van belanghebbende is derhalve ongegrond.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

De uitspraak is gedaan door mrs. E. Polak, voorzitter van de belastingkamer, B.A. van Brummelen en D.B. Bijl, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. N.A.J. den Ouden als griffier. De beslissing is op 28 mei 2015 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.