HR, 09-03-2012, nr. 10/04488

HR, 09-03-2012, nr. 10/04488

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Beroepschrift 09‑03‑2012

Edelhoogachtbare heren,

Namens [X], wonende te [Z], [A-STRAAT 1], heb ik op 14 oktober 2010 beroep in cassatie aangetekend tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam d.d. 23 september 2010, betreffende de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2004.

Hierbij doe ik u de gronden van het beroep, de motivering daarvan, de conclusie en de volmacht toekomen.

Vastgestelde feiten

Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van [A] Beheer BV

Belanghebbende heeft een viertal leningen verstrekt aan [A] Beheer BV voor totaal € 287.168 welke leningen als volgt kunnen worden gespecificeerd:

1.

Overeenkomst van 1 juni 2001 € 132.257

2.

Overeenkomst van 19 juni 2001 75.784

3.

Overeenkomst van 12 april 2002 39.500

4.

Rekening-courant 39.627

De drie leningovereenkomsten zijn schriftelijk vastgelegd. Van de vierde (de r/c) ontbreekt een schriftelijke vastlegging.

De leningen zijn opeisbaar met een maand opzegtermijn. Ingeval van nalatigheid in de betaling van rente en aflossing en ingeval van faillissement of surseance van betaling is de schuld direct opeisbaar. Er zijn geen zekerheden gesteld en de rente bedraagt 4% over de hoofdsom of het restant van de hoofdsom.

Met de geldleningen heeft [A] Beheer BV 80% van de aandelen gekocht in [C]-GmbH (hierna ook te noemen: [C]).

Bij brief van 17 april 2002 verzoekt belanghebbende, op dat moment optredend als Geschäftsführer van [C], aan de rechtbank van Hamburg om opening van ‘das Insolvenz verfahren’ (een soort surseance van betaling).

In 2002 verantwoordt belanghebbende in zijn aangifte inkomstenbelasting een bedrag van € 1.491 aan renteontvangsten ter zake van de leningen die zijn verstrekt aan [A] Beheer BV.

De inspecteur corrigeert dat en stelt de ontvangen rentevergoedingen fictief vast op € 8.640.

Hij vermeldt in zijn brief van 30 november 2004 aan belanghebbende (bijlage 2) dat ‘… daarnaast blijkt uit uw motivering dal er in uw situatie sprake is van willekeurige en vrijblijvende rentebetalingen aan u, waarbij bovendien persoonlijke motievenen (aandeelhoudersmotieven) hebben meegespeeld. Daardoor ben ik van mening dat er in uw situatie sprake is van een niet zakelijke overeenkomst.’

De inspecteur stelt vast dat sprake is van een terbeschikkinggestelde lening als is bedoeld in artikel 3.92 Wet IB 2001.

Bij zijn belastingaangifte in 2004 heeft belanghebbende onder de post ‘resultaat uit ter beschikking stellen vermogensbestanddelen’ een bedrag van € 262.668 als negatieve opbrengst aangegeven. Deze aftrekpost ziet op de afwaardering van de hiervoor genoemde leningen

Terzake van de afwaardering bestaat geen discussie tussen partijen over het feit dat de vorderingen in waarde zijn gedaald tot nihil.

De inspecteur heeft de afwaardering gecorrigeerd en het aangegeven inkomen met € 262.668 verhoogd tot € 106.346.

Geschil

Belanghebbende is van oordeel dat nu sprake is van ter beschikking gesteld vermogen, de waardevermindering van de vordering ten laste kan worden gebracht van zijn belastbare inkomen in box 1.

Oordeel van het Hof

Het Hof is van oordeel dat bij het aangaan van de leningen dusdanige voorwaarden zijn gesteld dat niet kan worden gesproken van een zakelijke lening. Het Hof gaat er van uit dat belanghebbende het volle debiteurenrisico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van de BV in zijn hoedanigheid van aandeelhouder te dienen.

De geldverstrekkingen zijn niet aan te merken als zakelijke leningen. De afwaardering kan niet ten laste worden gebracht van het belastbare inkomen in box 1.

Evenmin kan belanghebbende een beroep doen op het vertrouwensbeginsel, aangezien de inspecteur in zijn brief nadrukkelijk en ondubbelzinnig naar voren brengt dat hij van mening is dat er sprake is van een niet-zakelijke overeenkomst, mede omdat de rentebetalingen afhankelijk zijn van persoonlijke motieven.

Cassatiemiddelen

Als middelen voor cassatie worden aangevoerd:

1.

Verzuim van vormen en in het bijzonder de eis tot begrijpelijke motivering;

2.

Schending van het recht en in het bijzonder artikel 3.92 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 in combinatie met de regels die gelden voor de winstbepaling;

3.

Schending van het recht en in het bijzonder artikel 3.92 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001, door uw Arrest van 9 mei 2008 ook op dit artikel van toepassing te verklaren;

4.

Schending van het recht en in het bijzonder het beginsel van het opgewekt vertrouwen.

Ter toelichting dient het volgende

Ad.1

In haar uitspraak heeft het Hof geconcludeerd dat de geldverstrekkingen niet zijn aan te merken als zakelijke leningen.

Het Hof stelt in haar overwegingen onder 4.3 vast dat ‘… de BV over vrijwel geen andere activa en passiva beschikt dan de deelneming in [C]… zodat de BV voor het voldoen van haar renteverplichtingen geheel afhankelijk was van de toekomstige en daarmee onzekere dividenduitkeringen van [C].’

‘… Ten aanzien van de derde lening in 2002 merkt het Hof voorts op dat deze lening is aangegaan op het moment dat de BV … haar renteverplichtingen niet meer (geheel) nakomt. Daarnaast is de lening aangegaan, vijf dagen voordat belanghebbende … aan de rechtbank verzoekt om opening van ‘das insolvenz verfahren’…’

In 4.4 meldt het Hof ‘dat belanghebbende bij inlenen bij [B]en doorlenen aan de BV geen enkel voordeel realiseert ter dekking van zijn risico 's en op de tweede lening zelfs voorzienbaar en bij voortduring verlies maakt, geen enkele zekerheid heeft bedongen, geen aflossingsschema is afgesproken en zelfs is doorgegaan met uitlenen op het moment dat de enige deelneming van de BV in zwaar weer verkeerde. De geldverstrekkingen zijn niet aan te merken als zakelijke leningen.’

‘Met het aangaan van de leningen heeft belanghebbende een debiteurenrisico gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen. Het Hof gaat er van uit dat belanghebbende het volle debiteurenrisico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van de BV als aandeelhouder te dienen.’

De bedoeling om de BV als aandeelhouder te dienen zou er op duiden dat de lening geen lening is maar een kapitaalverstrekking.

Het Hof sluit aan bij het standpunt van partijen dat sprake is van een terbeschikkingstellinglening maar beoordeelt deze als zijnde niet zakelijk en hanteert daarvoor de argumenten die duiden op een kapitaalsverstrekking, mede door het door het Hof gehanteerde argument dat belanghebbende het debiteurenrisico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van de BV als aandeelhouder te dienen.

Belanghebbende vindt de motivering van het Hof onbegrijpelijk en kan niet begrijpen dat een vordering zelve niet het belang van een aandeelhouder dient, maar het debiteurenrisico van de vordering wel dat belang kan dienen.

Ad.2

Het Hof gaat geheel voorbij aan het feit dat belanghebbende in haar aangifte in 2002 de vordering had gewaardeerd op haar nominale waarde en dat deze waardering voor de Belastingdienst, ook na onderzoek, geen aanleiding was deze te corrigeren naar een lagere waarde.

De afwaardering van de vordering in 2004 is geschied volgens de regels van de winstbepaling.

Belanghebbende vindt het onbegrijpelijk dat het Hof hieraan is voorbijgegaan.

Ad.3

Het Hof verwijst in haar uitspraak naar het arrest van Uw Hoge Raad van 9 mei 2008, welk arrest is gewezen in een procedure die de vennootschapsbelasting- heffing betrof.

Belanghebbende is van oordeel dat deze jurisprudentie niet geldt voor de Wet op de inkomstenbelasting 2001, alleen al vanwege het feit dat deze wet buiten de categorie winst ook andere vormen van inkomen belast.

Bovendien bevat de Wet op de inkomstenbelasting 2001 een rangordebepaling, die de Wet op de vennootschapsbelasting ontbeert.

Artikel 2.14 Wet IB 2001 verplicht de belastingplichtige een vordering, waarvan vaststaat dat geen sprake is van informeel kapitaal of een andere vorm van kapitaalsverstrekking, te rangschikken in Box 1. Hij heeft niet de keuze een vordering te rangschikken in box 2. Als vaststaat dat sprake is van een vordering dan brengt artikel 3.92 Wet IB 2001 met zich dat een waardevermindering van de vordering in mindering strekt op het inkomen van Box 1.

Belanghebbende acht het in strijd met de geest van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 dat de waardevermindering van een vordering, waarvan vast zou staan dat het debiteurenrisico een aandeelhoudersbelang zou dienen, qoud non, niet in mindering kan strekken op het belastbare inkomen in box 1 en, zou zulks het geval zijn, evenmin kan worden aangemerkt als een (informele) kapitaalstorting in box 2 of in elk geval kan leiden tot verhoging van de verkrijgingsprijs van de aandelen in box 2.

Ad.4

Belanghebbende is van oordeel dat het Hof ten onrechte hem het in rechte te beschermen vertrouwen ontneemt.

Het Hof refereert aan de brief van 30 november 2004 waarin naar de mening van het Hof de inspecteur nadrukkelijk en ondubbelzinnig naar voren brengt dat hij van mening is dat sprake is van een niet zakelijke overeenkomst, mede omdat de rentebetalingen afhankelijk zijn van de persoonlijke motieven van belanghebbende.

Daarmee geeft het Hof een te ruime en daarmee verkeerde interpretatie van de brief. In de brief staat de volgende zinsnede.

‘Ook heeft u niet met schriftelijke bewijsstukken aangetoond dat de niet ontvangen rente-inkomsten (?) inderdaad niet inbaar waren. Daarnaast blijkt uit uw motivering dat er in uw situatie sprake was van willekeurige en vrijblijvende rentebetalingen aan u, waarbij bovendien persoonlijke motieven (aandeelhoudersmotieven) hebben meegespeeld. Daardoor ben ik van mening dat er in uw situatie sprake is van een niet-zakelijke overeenkomst.’

De niet zakelijkheid van de overeenkomst ligt volgens de inspecteur alleen in het feit dat de rentebetalingen naar willekeur zouden kunnen plaatsvinden en dat niet is aangetoond dat de BV de rente niet kon betalen. Dat blijkt uit zijn bewoordingen ‘… Daardoor ben ik van mening …’

Van andere onzakelijke elementen is door de inspecteur geen gewag gemaakt, terwijl de gehele leningpositie op dat moment door de inspecteur is beoordeeld.

Zoals A-G Wattel in zijn Conclusie van 14 juli 2010 nr. 08/05323 opmerkt, kan de onzakelijkheid van dergelijke leningen worden weggenomen door alsnog het juiste rentebedrag te berekenen, zonder dat dit aan de zakelijkheid van de overeenkomst en overige voorwaarden afdoet.

—.

er tekenen zich twee soorten onzakelijke leningen af: leningen die prijsonzakelijk zijn (ODR light: het onzakelijke debiteurenrisico kan weggenomen worden door correctie van de vaste rente) en leningen die essentieel onzakelijk zijn (hoofdsomonzakelijk: het ontbreken van (voldoende) zekerheid is zó essentieel dat de lening niet met aanpassing van de (vaste) rente verzakelijkt kan worden tot armslengte: er is geen derde te vinden die het risico tegen een vaste rente aanvaardt: er is geen CUP). Ik noem de eerste soort OR-leningen (onzakelijke rente) en de tweede soort ODR-leningen.

—.

De OR-lening wordt naar armslengte gecorrigeerd door correctie van de prijs (de rente); een eventueel afwaarderingsverlies is aftrekbaar;

Nu de inspecteur in zijn brief van 30 november 2004 geen gewag heeft gemaakt van andere onzakelijke elementen mag belanghebbende er van uitgaan dat de onzakelijkheid alleen de gecorrigeerde rente betrof en dat, door deze te corrigeren, het niet-zakelijke element is weggenomen.

Bij een latere afwaardering van de lening door belanghebbende kan hem niet meer worden tegengeworpen dat de lening ook andere onzakelijke elementen bevat die zich reeds ten tijde van de correctie van de rente manifesteerden en die een latere afwaardering in de weg staan.

Conclusie

Op grond van het bovenstaande verzoek ik Uw Hoge Raad

Primair de uitspraak van het Gerechtshof te vernietigen op grond van een onbegrijpelijke motivering (middel 1);

Subsidiair de uitspraak van het Gerechtshof te vernietigen op grond van het feit dat artikel 3.92 Wet IB 2001 verkeerd wordt toegepast (middelen 2 en 3);

Meer subsidiair de uitspraak van het Gerechtshof te vernietigen op grond van het feit dat het Hof belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen heeft ontnomen (middel 4).

Belanghebbende verzoekt uw Hoge Raad het verlies op het ter beschikking gestelde vermogen nader vast te stellen op € 262.668.

Voorts verzoek ik Uw Hoge Raad om de Belastingdienst te veroordelen in de proceskosten.

Hoogachtend,

Uitspraak 09‑03‑2012

Inhoudsindicatie

Inkomstenbelasting. Vennootschapsbelasting. Art. 3.92 en 3.94 Wet IB 2001. Art. 8 Wet Vpb 1969. Leningen door dga aan BV onder regime van de terbeschikkingstellingsregeling onzakelijk?

Partij(en)

9 maart 2012

nr. 10/04488

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 23 september 2010, nr. P09/00092, betreffende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en een beschikking als bedoeld in artikel 3.151, lid 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001.

1. Het geding in feitelijke instanties

Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.

De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 08/980) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de aanslag verminderd en het verlies van het jaar 2004 vastgesteld.

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd en het bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie

Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.

3. Beoordeling van de middelen

3.1.

In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1.

Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van A Beheer B.V. (hierna: de BV).

3.1.2.

Op 1 juni 2001 heeft belanghebbende een bedrag van ƒ 291.455 (€ 132.257) aan de BV geleend. In de overeenkomst van geldlening zijn onder meer als voorwaarden opgenomen dat de hoofdsom te allen tijde, met een opzegtermijn van een maand, opeisbaar is, dat een rente van 4 percent over de hoofdsom of het restant ervan is verschuldigd, en dat de lening per direct opeisbaar is in geval van nalatigheid in de betaling van de rente en faillissement of surseance van betaling van de schuldenaar. Voor de lening is geen zekerheid gesteld. Belanghebbende heeft in verband met deze lening aan de BV eenzelfde bedrag geleend bij het fonds B van zijn ouders (hierna: het fonds) onder dezelfde voorwaarden.

3.1.3.

Op 19 juni 2001 heeft belanghebbende een bedrag van ƒ 167.007 (€ 75.784) aan de BV geleend. In de overeenkomst van geldlening zijn dezelfde voorwaarden opgenomen als bij de lening van 1 juni 2001. Voor de lening is eveneens geen zekerheid gesteld. Belanghebbende heeft in verband met deze lening een nagenoeg gelijk bedrag geleend bij ABN AMRO Bank. Ten tijde van het afsluiten van de lening bij de bank bedroeg de rente daarvan 5,9 percent. De lening bij de bank is aflossingsvrij. Belanghebbende heeft voor deze lening een hypothecaire zekerheid verstrekt met als onderpand zijn woning.

3.1.4.

Met de van belanghebbende geleende gelden verwierf de BV op 28 juni 2001 80 percent van de aandelen in C-GmbH (hierna: C). Belanghebbende is 'Geschäftsführer' bij C.

3.1.5.

Bij brief van 17 april 2002 heeft belanghebbende aan de rechtbank te Hamburg verzocht om opening van 'das Insolvenzverfahren' van C. Op dezelfde dag heeft de BV de betaling van rente op de met belanghebbende aangegane leningen gestaakt.

3.1.6.

Op 20 april 2002 heeft belanghebbende een bedrag van € 42.000 aan de BV geleend. In de overeenkomst van deze geldlening zijn dezelfde voorwaarden opgenomen als in de overeenkomsten van 1 juni 2001 en 19 juni 2001. Ook voor deze lening is geen zekerheid gesteld. Op 12 april 2002 heeft belanghebbende in verband met deze lening eenzelfde bedrag geleend bij het fonds. Voor deze lening bij het fonds gelden wederom dezelfde voorwaarden als zijn overeengekomen in de leningen van 2001.

3.1.7.

Met de hiervoor onder 3.1.2, 3.1.3 en 3.1.6 genoemde leningen heeft belanghebbende eind 2002 een bedrag van in totaal € 247.541 aan de BV geleend. Op de balans van de BV van eind 2004 is verder een passiefpost 'Rekening-courant directie' (hierna: de R/C) opgenomen voor een bedrag van € 32.627. Ter zake van de R/C-verhouding is geen overeenkomst van geldlening opgemaakt. Belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat voor deze vordering dezelfde voorwaarden gelden als voor de hiervoor genoemde leningen aan de BV. Voor de R/C-schuld is eveneens geen zekerheid gesteld.

3.1.8.

Belanghebbende heeft in zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2004 een bedrag van € 262.668 opgenomen als negatief resultaat uit het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen. De Inspecteur heeft de door belanghebbende getroffen afwaardering van de hiervoor onder 3.1.2, 3.1.3 en 3.1.6 genoemde leningen en de R/C-vordering gecorrigeerd en het belastbare inkomen uit werk en woning dienovereenkomstig verhoogd.

3.2.

Voor het Hof was in geschil of belanghebbende terecht een negatief resultaat uit het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen in aanmerking heeft genomen in verband met de afwaardering van de leningen aan en de R/C-vordering op de BV. Het Hof heeft die vraag ontkennend beantwoord. Hiertoe heeft het Hof overwogen dat belanghebbende gelet op de hiervoor onder 3.1 weergegeven feiten en omstandigheden, waaronder de rentepercentages, zekerheden en aflossingsschema's van de leningen en de R/C, met het aangaan van de leningen en de R/C een debiteurenrisico heeft gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen in de zin van het arrest van de Hoge Raad van 9 mei 2008, nr. 43849, LJN BD1108, BNB 2008/191. Hierbij is het Hof ervan uitgegaan dat belanghebbende dit risico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van de BV als aandeelhouder te dienen. Het Hof is tot het oordeel gekomen dat de onderhavige leningen en de R/C niet als zakelijk kunnen worden aangemerkt, en dat de afwaardering daarvan derhalve niet ten laste van het belastbare inkomen kan worden gebracht. Naar het oordeel van het Hof is met de oplegging van de onderhavige aanslag voorts geen sprake van schending van het vertrouwensbeginsel zoals door belanghebbende is betoogd.

3.3.

Middel 1, dat zich richt tegen 's Hofs oordeel dat de onderhavige leningen en de R/C niet als zakelijk kunnen worden aangemerkt, slaagt. Voor de beantwoording van de vraag of de door belanghebbende aan de BV verstrekte leningen als onzakelijke leningen in de zin van het arrest van de Hoge Raad van 25 november 2011, nr. 08/05323, LJN BN3442, BNB 2012/37, moeten worden aangemerkt, is, zoals in dat arrest is geoordeeld, de tussen partijen overeengekomen rente niet van belang. Ingeval de rente niet in overeenstemming met het "at arm's length" beginsel is vastgesteld, moet voor de fiscale winstberekening worden uitgegaan van een rente die wel aan dit criterium voldoet. Alleen indien geen rente kan worden bepaald waaronder een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde lening te verstrekken, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden, moet worden verondersteld dat bij die verstrekking door belanghebbende een debiteurenrisico wordt gelopen dat deze derde niet zou hebben genomen. Alsdan moet - behoudens bijzondere omstandigheden - ervan worden uitgegaan dat belanghebbende in zijn hoedanigheid van aandeelhouder dit risico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van de BV te dienen. Het Hof heeft, door bij het oordeel dat sprake is van een onzakelijke lening belang te hechten aan de door partijen overeengekomen rente, het hiervoor overwogene miskend.

3.4.

De middelen 2 en 3, die zich richten tegen het in de uitspraak besloten liggende oordeel van het Hof dat het hiervoor onder 3.2 vermelde arrest van de Hoge Raad ook ziet op vorderingen uit geldleningen, die (voor de heffing bij de verstrekker ervan) onder het regime van de terbeschikkingstellingsregeling van artikel 3.92 Wet IB 2001 vallen, falen, aangezien dit oordeel juist is (zie HR 25 november 2011, nr. 10/04588, LJN BU8691, V-N 2011/62.14).

3.5.

Middel 4 faalt eveneens. Dit behoeft, gezien artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu dat middel niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

3.6.

Uit hetgeen hiervoor onder 3.3 is overwogen, volgt dat 's Hofs uitspraak niet in stand kan blijven. Verwijzing moet volgen voor een hernieuwde beoordeling van de zakelijkheid van de leningen en de R/C met inachtneming van het hiervoor onder 3.3 vermelde arrest.

4. Proceskosten

De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.

5. Beslissing

De Hoge Raad:

verklaart het beroep in cassatie gegrond,

vernietigt de uitspraak van het Hof,

verwijst het geding naar het Gerechtshof te 's-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,

gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 111, en

veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1748 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, C.B. Bavinck, A.R. Leemreis en P.M.F. van Loon, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 9 maart 2012.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.