HR, 14-09-2010, nr. 08/05037

Verdachte is door het Gerechtshof te 's‑Hertogenbosch wegens ‘Medeplegen van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging, meermalen gepleegd’ veroordeeld tot een gevangenisstraf voor de duur van 24 maanden waarvan acht maanden voorwaardelijk met een proeftijd van 2 jaar en een geldboete van € 200.000,-.

Namens verdachte heeft mr. M.J. A. Castelijn, advocaat te Breda, vijf middelen van cassatie voorgesteld.

Centraal staat in de onderhavige zaak de vraag of een aantal vennootschappen — [A] B.V., [B] B.V., [C] B.V. en [D] B.V. — als inhoudingsplichtige in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964 als loon diende op te geven aan haar werknemers op grond van het arbeidscontract met die vennootschappen door een andere rechtspersoon — [E] Limited — verstrekt voordeel, bestaande in recht op verkoop na een vaste termijn van enkele maanden van door die werknemers uit hoofde van de arbeidsovereenkomst verkregen of gekochte aandelen tegen een vast bedrag dat — voor zover de aandelen waren gekocht — ruim het tienvoudige van het oorspronkelijke aankoopbedrag bedroeg, dan wel bestaande in de met die verkoop door werknemers gemaakte winst. De feitelijke situatie waarin deze vraag zich voordeed wordt door het Hof op grond van de inhoud van de bewijsmiddelen als volgt beschreven:

Het Hof beantwoordde deze vraag bevestigend en kwam mede op grond daarvan — er waren ook nog door een andere rechtspersoon, [G] Limited, aan werknemers van [A] B.V., [B] B.V., [C] B.V. en [D] B.V. (hierna [A] c.s.) uitgekeerde, door laatstgenoemde rechtspersonen niet opgegeven, het reiskostenforfait te boven gaande autokostenvergoedingen — tot de volgende bewezenverklaring:

Daarbij overwoog het Hof onder meer:

Het eerste middel klaagt dat uit de gebezigde bewijsmiddelen niet kan worden afgeleid, dat het loonvoordeel, bestaande uit de uit hoofde van verkoop van ingevolge de aandelenregeling verkregen aandelen aan werknemers van [A] c.s. uitgekeerde bedragen, voor rekening van de werkgever door die derde — i.c. de Holding aan welke de aandelen door de werknemers werden verkocht — werden verstrekt. Ter toelichting wordt erop gewezen dat uit de gebezigde bewijsmiddelen niet blijkt van facturering van de door [E] Holding uitgekeerde bedragen ter zake van de aankoop van aandelen [E] aan [A] c.s.

Bij de bespreking van het middel dient te worden vooropgesteld dat het middel zich terecht niet richt tegen het oordeel van het Hof dat tot het door de inhoudingsplichtige in aanmerking te nemen loon behoort hetgeen uit hoofde van de dienstbetrekking van derden wordt ontvangen.1. Voor wat betreft voordeel verstrekt door een derde geldt daarvoor:

Het Hof heeft in het onderhavige geval niet vastgesteld dat het loonvoordeel uit de verkoop van aandelen met medeweten van [A] c.s. door een andere concernmaatschappij werd verstrekt, maar vastgesteld dat dit geschiedde voor rekening van [A] c.s. Met betrekking tot de door het middel aan de orde gestelde vraag of dat laatste uit de gebezigde bewijsmiddelen kan worden afgeleid is van belang de door het Hof voor het bewijs gebezigde verklaring van de verdachte (bewijsmiddel 8):

In aanmerking genomen dat de gebezigde bewijsmiddelen inhouden dat [G] Ltd. en [E] Ltd. gelden ontvingen van [F] ter zake van de uitleen van in dienst van [A] c.s. zijnde arbeidskrachten door [F] en [A] gelden ontving van [G] Ltd. en [E] Ltd. (bewijsmiddelen 2 en 3), [H] aandelen hield van [E] Ltd. en zijdens de verdachte niet is aangevoerd dat in de regeling besloten lag dat [E] Holding3. de op de inkoop van aandelen geleden verliezen niet zou doorberekenen aan [A] c.s, al dan niet door tussenkomst van [E] Ltd., kan uit de door de verdachte beschreven gang van zaken worden afgeleid dat de inkoop van aandelen door [H] tegen het meer dan tienvoudige van de prijs waarvoor deze drie tot zes maanden eerder aan werknemers van [A] c.s. waren verkocht geschiedde voor rekening van [A] c.s., ook al zijn ter zake de daadwerkelijke verrekening geen facturen onder de bewijsmiddelen opgenomen. Het ging immers om een vorm van betaling van salaris aan werknemers van [A] c.s. die uit de aard der zaak — behoudens hier niet aangevoerde of gebleken aanwijzingen voor het tegendeel — voor rekening van [A] c.s. als werkgever kwam en ter zake waarvan [H] — minst genomen uit onverschuldigde betaling — een vordering op [A] c.s. kreeg. Dat klemt temeer gelet op de grootte van het verschil tussen het bedrag waarvoor de aandelen werden verkocht en 3 respectievelijk 6 maanden later weer werden ingekocht, een voordeel dat geheel los stond van enige waardestijging van aandelen [E]. Niet onbelangrijk is in dit verband voorts dat zijdens verdachte niet is aangevoerd dat de aandelenregeling er in voorzag dat [H] op de aankoop van de eerder verkochte aandelen een aanzienlijk bedrag aan geld zou toeleggen.

Voor zover er in de toelichting op het middel over wordt geklaagd dat uit de bewijsmiddelen niet kan blijken van de door het Hof vastgestelde handelwijze bij [B] B.V., [C] B.V. en [D] B.V. gaat het middel er aan voorbij dat uit de door de verdachte afgelegde, door het Hof voor het bewijs gebezigde verklaring blijkt dat wat hij in die verklaring met betrekking tot [A] heeft verklaard, ook gold voor de bedrijven [B] B.V. [C] B.V. en [D] B.V.

Ten slotte wordt er in de toelichting op het middel nog over geklaagd dat uit de bewijsmiddelen niet blijkt dat de werkgever op de hoogte was van het genietingstijdstip van het loonvoordeel ter zake van de verkoop van aandelen door de werknemers aan [H]. Dat is niet het geval. Op grond van de aandelenregeling was de werkgever bekend wanneer het maandelijks toegekende loonvoordeel betaald of vorderbaar en inbaar was. Kortheidshalve verwijs ik naar hetgeen hierna onder 17 wordt opgemerkt.

Het middel faalt.

Het tweede middel bevat de klacht dat het Hof een innerlijk tegenstrijdige uitspraak gedaan zou hebben ten aanzien van ‘het genietingsmoment’, omdat in rov. E.1.3 het tijdstip van verwerving van de aanspraak als genietingsmoment zou zijn aangemerkt, in rov. E.1.5 het tijdstip waarop ter zake van die aanspraak uitbetaling plaatsvindt dan wel uitbetaling van hetgeen waarop aanspraak bestaat, vorderbaar en inbaar wordt.

Het Hof heeft ten aanzien van het genietingsmoment in zijn arrest als volgt overwogen.

De overwegingen E.1.3 en E.1.5 moeten gelezen in onderling verband en samenhang kennelijk aldus worden begrepen dat de verdachte in de vorm van de zogenaamde aandelenregeling een tot het loon te rekenen voordeel werd toegekend, dat door de werknemer geacht wordt te zijn genoten in de zin van artikel 13a Wet op de loonbelasting 1964 op het moment dat de aandelen door de holding van [E] overeenkomstig de aandelenregeling van de werknemer worden gekocht en betaald, dan wel — indien de aandelen niet meteen op het eerste moment waarop dit ingevolge de aandelenregeling mogelijk was door de Holding werden gekocht en betaald — voor de werknemer vorderbaar en tevens inbaar wordt. Aldus verstaan is van innerlijke tegenstrijdigheid tussen de overwegingen van het Hof geen sprake.

In de toelichting op het middel wordt nog geklaagd dat uit de bewijsmiddelen niet kan worden afgeleid op welk moment de betalingen hebben plaatsgevonden dan wel de rechten van de werknemers vorderbaar en tevens inbaar zijn geworden en derhalve niet dat de concrete maandelijks belastingaangiften onjuist zijn.

De aandelenregeling houdt in dat werknemers bij wege van salaris maandelijks een aantal aandelen [E] wordt toegekend die zij na drie, later na zes maanden tegen een vast bedrag kunnen verkopen aan de Holding. Drie, later zes maanden na indiensttreding van de werknemer werd dit maandelijks toegekende loonvoordeel dus betaald dan wel vorderbaar en inbaar. Tegen deze achtergrond kan uit de gebezigde bewijsmiddelen worden afgeleid dat de maandelijkse aangiften onjuist waren.

Het middel faalt.

Het derde middel bevat de klacht dat verdachtes opzet niet kan blijken uit de door het Hof gebezigde bewijsmiddelen.

Ten aanzien van opzet en feitelijk leidinggeven heeft het Hof in zijn arrest als volgt overwogen:

Het oordeel van het Hof komt op het volgende neer. Verdachte koos in zijn hoedanigheden van bestuurder, van degene die beschikt over een (beperkte) power of attorney en van loononderhandelaar voor de salarisbetaling in de vorm van de aandelenregeling voor een constructie waarbij een gedeelte van de uitbetaling van het salaris aan het oog van de Nederlandse fiscus werd onttrokken doordat deze geschiedde door een buitenlandse rechtspersoon. In die hoedanigheden koos hij eveneens voor een constructie van uitbetaling van een in Nederland belastbare, aanvullende autokostenvergoeding waardoor deze eveneens aan het oog van de Nederlandse fiscus werd onttrokken doordat deze eveneens geschiedde door een buitenlandse rechtspersoon. Vervolgens koos hij er in bedoelde hoedanigheden voor noch dat gedeelte van het salaris noch de uitgekeerde aanvullende autokostenvergoeding op de aangiftebiljetten te doen vermelden. Derhalve had hij opzet op het doen van onjuiste aangiften als bewezenverklaard.

Dit oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en is niet onbegrijpelijk. Het opzet op het doen van onjuiste aangiften ligt immers besloten in de aard van de door de verdachte getroffen regelingen die — naar het Hof kennelijk en niet onbegrijpelijk heeft geoordeeld — redelijke zin zouden ontberen wanneer deze wel tot belastingheffing over bedoeld gedeelte van het salaris en bedoelde aanvullende autokostenvergoeding zouden leiden. In dit verband wijs ik op hetgeen het Hof onder punt 1 van de aanvulling bewijsmiddelen overweegt:

Het middel faalt.

Het vierde middel bevat de klacht dat het beroep op dwaling op ontoereikende gronden is verworpen. In de toelichting wordt aangevoerd dat nu de verdachte er nimmer door deskundigen op is gewezen dat de handelwijze niet toelaatbaar was, hij verontschuldigbaar gedwaald zou hebben.

Het Hof heeft het beroep op dwaling als volgt samengevat en verworpen:

In hetgeen het Hof in rov. F.1.3 heeft overwogen ligt besloten dat de verdachte juist niet heeft gedwaald ten aanzien van de onjuistheid van de aangifte, laat staan dat die dwaling verontschuldigbaar zou zijn.

Hetgeen blijkens de pleitnota in hoger beroep onder het hoofd ‘De rol en de betrokkenheid van de adviseur(s)’ naar voren is gebracht heeft alleen betrekking op de aandelenregeling en noopte het Hof reeds daarom niet tot een nadere motivering.

Het middel faalt.

Het vijfde middel klaagt dat de strafmotivering onvoldoende met redenen is omkleed omdat het Hof in weerwil van hetgeen bij pleidooi in hoger beroep (pleitnota onder 10.6– 10.164.) is aangevoerd zonder meer is uitgegaan van de juistheid van het memo van [betrokkene 2].

Bij de bespreking van het middel dient te worden vooropgesteld dat de keuze van factoren welke voor de strafoplegging van belang zijn te achten, is voorbehouden aan de rechter die over de feiten oordeelt. Die keuze behoeft in beginsel geen motivering.5.

Voor wat betreft de op te leggen straffen heeft het Hof, voor zover relevant voor de bespreking van het middel, overwogen:

In aanmerking genomen dat het Hof overweegt dat voor de strafoplegging niet wordt uitgegaan van een exact benadelingsbedrag, noopte hetgeen bij pleidooi is ingebracht tegen hetgeen in het memo van [betrokkene 2] wordt uiteengezet ter onderbouwing van de onherroepelijke, aan [A] opgelegde naheffingsaanslag het Hof niet tot een nadere motivering. Het bij pleidooi gemaakte bezwaar tegen hantering van het bruto benadelingsbedrag stuit af op de vrijheid die de strafrechter toekomt bij de keuze van voor de strafoplegging in aanmerking te nemen factoren. Daarom behoeft die keuze geen nadere motivering.

Het middel faalt.

De middelen kunnen worden afgedaan met de in art. 81 RO bedoelde motivering.

Ambtshalve vraag ik aandacht voor het volgende. Verdachte heeft op 27 maart 2008 beroep in cassatie ingesteld. De Hoge Raad zal uitspraak doen nadat sedertdien meer dan vierentwintig maanden zijn verstreken. Dat brengt mee dat de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, EVRM is overschreden. Dit dient te leiden tot strafvermindering

Andere gronden waarop de Hoge Raad gebruik zou moeten maken van zijn bevoegdheid de bestreden uitspraak ambtshalve te vernietigen heb ik niet aangetroffen.

Deze conclusie strekt tot vernietiging van het bestreden arrest voor wat betreft de opgelegde vrijheidsstraf. De Hoge Raad kan de hoogte daarvan verminderen naar de gebruikelijke maatstaf. Voor het overige dient het beroep te worden verworpen.

De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

AG