Hof Den Haag, 01-04-2015, nr. BK-12/00255, nr. BK-12/00256, nr. BK-12/00257, nr. BK-12/00258, nr. BK-12/00259

Het Hof heeft kennis genomen van het arrest Melo Tadeu en is tot het navolgende oordeel gekomen.

Het geding en het feitencomplex dat ten grondslag ligt aan het arrest Melo Tadeu is van een geheel andere orde dan het onderhavige. In het onderhavige hoger beroep is geen sprake van het invorderen van (een) al onherroepelijk vaststaande aanslag(en) maar is in geschil of zich fiscaal relevante feiten en omstandigheden hebben voorgedaan op grond waarvan van belanghebbende in Nederland belasting kan worden geheven. Om de aanslag te bestrijden heeft belanghebbende rechtsmiddelen aangewend en kan deze tegen de overwegingen en het eindoordeel ván het Hof beroep in cassatie instellen. Aldus is niet voor redelijke betwisting vatbaar dat met het voortzetten van het hoger beroep het bepaalde in artikel 6 EVRM niet wordt geschonden noch dat het ongestoorde genot van het eigendom van belanghebbende wordt geschonden op een wijze die in strijd komt met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM. Immers het Hof toetst in hoger beroep de door partijen wederzijds aangedragen feiten en/of omstandigheden en de daaraan te verbinden gevolgtrekkingen ten gronde. Aldus wordt recht gedaan aan de onschuldspresumptie voor zover die (indirect) doorwerkt op de vaststelling van de formele belastingschuld van belanghebbende.

Het enkele feit dat belanghebbende in de tegen hem aanhangig gemaakte strafzaak in twee feitelijke instanties onherroepelijk is vrijgesproken maakt het vorenstaande niet anders. Immers de bewijslastverdeling en de zwaarte die aan de onderscheidene bewijsmiddelen worden toegekend zijn in het strafrecht van een wezenlijk andere orde dan in het belastingrecht. Het Hof wijst daarom dan ook de stelling van belanghebbende dat de in geschil zijnde aanslag reeds vanwege deze vrijspraak zou moeten worden vernietigd, af.

De cijfermatige omvang als zodanig van de door de Inspecteur aangebrachte correcties is tussen partijen niet in geschil.

Het Hof volgt belanghebbende niet in zijn standpunt dat het nader stuk van de Inspecteur als vermeld onder 2.5 geheel of gedeeltelijk tardief moet worden verklaard. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat de Inspecteur met inachtneming van het bepaalde in artikel 8:58 Awb dit stuk voorafgaande aan de eerste mondelinge behandeling van het hoger beroep op 7 september 2011 heeft ingediend en voorts dat belanghebbende voldoende gelegenheid heeft gehad om daarop te reageren, hetgeen belanghebbende ter zitting van 30 mei 2012 en in zijn pleitnota ook heeft gedaan. Belanghebbende is derhalve niet in zijn verdedigingsbelangen geschaad. Het Hof neemt hierbij tevens in aanmerking dat ook belanghebbende nadere stukken, zelfs ter zitting, heeft ingebracht.

Het standpunt van belanghebbende dat gegevens afkomstig van de image van de computer van [B] niet als bewijs mogen dienen volgt het Hof evenmin omdat in een fiscale procedure de vrije bewijsleer geldt en de weging van het door partijen ingebrachte bewijs aan het Hof is voorbehouden. Het Hof heeft geen reden te twijfelen aan de juistheid van voornoemde gegevens en dat deze afkomstig zijn uit de administratie van belanghebbende. Belanghebbende kende de onderliggende basisgegevens en is niet in zijn verdedigingsbelangen geschaad. Voorts ligt het niet in de rede dat de betrokken medewerkers van de Belastingdienst die gegevens hebben bewerkt of vervaardigd. Dat in dit verband sprake zou zijn van onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal zoals door belanghebbende gesteld en door de Inspecteur gemotiveerd weersproken, heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt. Anders dan belanghebbende verdedigt is het Hof van oordeel dat de Inspecteur door het in het geding brengen van de image het bepaalde in artikel 7:4 noch artikel 8:42 Awb heeft geschonden.

Nu belanghebbende voldoende gelegenheid heeft gehad om ter zitting op de van de image afkomstige en door de Inspecteur in het geding gebrachte gegevens te reageren verwerpt het Hof reeds om die reden de stelling van belanghebbende dat de zaken moeten worden teruggewezen naar de Inspecteur dan wel naar de rechtbank. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat belanghebbende ter zitting en in zijn pleitnota het Hof heeft verzocht om op korte termijn inhoudelijk uitspraak te doen in deze zaak.

Aan het door belanghebbende gedane aanbod hem als getuige te doen horen gaat het Hof voorbij omdat belanghebbende partij is in de onderhavige procedure en het horen van hem als getuige reeds om die reden niet mogelijk is. Het Hof gaat voorbij aan het aanbod om […] als getuige onder ede te horen omdat de feiten en omstandigheden waarvan bewijs wordt aangeboden niet ten grondslag liggen aan de hiervoor en hierna vermelde oordelen van het Hof.

De Inspecteur heeft zijn bewijsaanbod door middel van getuigen ingetrokken.

Belanghebbende heeft gesteld dat hetgeen de Inspecteur aan bewijs heeft aangedragen door het optreden van de FIOD alsmede informatie welke uit het buitenland is ontvangen niet als bewijs mag dienen voor de beslechting van het geschil. De Belastingdienst heeft zijns inziens verzocht om hetzij informatie waarover zij reeds beschikte via de FIOD, hetzij informatie die niet bestond en/of waarover belanghebbende niet beschikt of niet behoefde te beschikken. Belanghebbende hoefde niet te voldoen aan de informatieverplichting ten aanzien van de gevraagde administratieve bescheiden van de Stichtingen [jj], [K] en [j], [C] NV, [DD] NV, Spf [EE], [A] Ltd, Stiftung [iii], [LL] NV omdat geen wettelijke verplichting op hem rustte daar de administratieve bescheiden van te bewaren. Hij vervulde geen bestuursfunctie.

In maart 2004 hebben huiszoekingen bij belanghebbende, [B], [D] en [jjj] plaatsgevonden door de FIOD. De daar verkregen informatie werd onmiddellijk en volledig met de Belastingdienst gedeeld. Belanghebbende heeft van de FIOD niet alle inbeslaggenomen stukken terugontvangen en kon ze dus ook niet overleggen.

Het standpunt van belanghebbende inzake de afwezigheid van enige belastingplicht in Nederland is pleitbaar. Derhalve kan er geen sprake van zijn dat niet de vereiste aangifte zou zijn gedaan (HR 30 oktober 2009, 43.937, ECLI:NL:HR:2009:BK1844). Belanghebbende kon er terecht van uitgaan dat de gevraagde gegevens niet van belang zouden zijn voor de belastingplicht.

De Belastingdienst heeft onder meer de volgende stukken in strijd met het bepaalde in artikel 8:42 van de Awb niet ingebracht:

Belanghebbende kan dan ook niet gehinderd worden in zijn bewijsvoering door omkering of verzwaring van de bewijslast als ook de fiscus niet alles overlegt. De normale verdeling van de bewijslast is van kracht. De Inspecteur misbruikt het recht door te stellen dat belanghebbende niet aan de informatieverplichting heeft voldaan.

De Inspecteur heeft dat alles gemotiveerd bestreden.

De Inspecteur heeft naar het oordeel van het Hof aannemelijk gemaakt dat hij op basis van hetgeen hij aan feiten en gegevens heeft kunnen verzamelen onvoldoende zicht heeft kunnen krijgen op de in het buitenland plaatsgevonden hebbende transacties en de daarbij behorende geldstromen. Dit in het bijzonder als gevolg van het niet dan wel volstrekt onvoldoende medewerking verlenen door belanghebbende. Het Hof verwijst daartoe naar de presentatie die Inspecteur tijdens de laatste mondelinge behandeling van het hoger beroep heeft gegeven welke het standpunt van de Inspecteur naar het oordeel van het Hof overtuigend aannemelijk maakt. Voorts is het Hof van oordeel dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat er voldoende aanwijzingen zijn dat belanghebbende hier te lande winst uit onderneming heeft genoten — hetzij via een vaste inrichting hetzij via een vaste vertegenwoordiger- en dat hij een legitiem belang had om deze gegevens van belanghebbende te verkrijgen en te vorderen. Niet van invloed is daarbij het antwoord op de vraag of belanghebbende de vereiste aangiften heeft gedaan dan wel of hij ten aanzien van de belastingheffing juridisch pleitbare standpunten heeft. Daarbij geldt tevens dat de voormelde rechtspersonen en entiteiten verweven zijn met belanghebbende en zijn zakenpartner [B] zodat ook uit dien hoofde de Inspecteur een rechtens te respecteren belang heeft inzage in die bescheiden te krijgen en vragen dienaangaande aan belanghebbende mocht stellen. Dat daarbij verzocht is om gegevens die de Inspecteur reeds in zijn bezit had dan wel dat het daarbij ging om een verzoek om informatie waarop belanghebbende in redelijkheid geen antwoord kon geven heeft belanghebbende op zijn beurt onvoldoende aannemelijk gemaakt.

Inzake de fiscale gevolgen omtrent de investeringen in [HH] en [DDD]/[CCC] alsmede de ongetekende stukken verwijst het Hof naar het hierna gegeven oordeel. Het Hof is op de aldaar vermelde gronden tot het oordeel gekomen dat belanghebbende hierin medegerechtigde was en de daaruit behaalde, in Nederland te belasten, inkomsten en voordelen heeft genoten.

Belanghebbende heeft onder meer aangevoerd dat de Inspecteur niet alle op het geding betrekking hebbende stukken heeft overgelegd (artikel 8:42 Awb). Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur aan zijn wettelijke plicht heeft voldaan, zij het wellicht in een laat stadium. Het is aan het Hof om daaraan de gevolgen te verbinden die hem geraden voorkomen. Gelet op de processuele houding van belanghebbende acht het Hof deze tijdelijke omissie verschoonbaar althans van een zodanig gewicht dat daaraan niet het door belanghebbende gewenste gevolg, te weten het niet van toepassing achten van omkering en verzwaring van de bewijslast, moet worden verbonden. Dat ten tijde van de laatste mondelinge behandeling van het hoger beroep nog op het geding betrekking hebbende stukken niet zouden zijn overgelegd door de Inspecteur is niet komen vast te staan. De stelling van belanghebbende dat sprake is van misbruik van recht ontbeert naar het oordeel van het Hof feitelijke grondslag.

Het Hof is voorts van oordeel dat belanghebbende onvoldoende feitelijke onderbouwing heeft gegeven waarom deze gegevens niet tot bewijs van de standpunten van de Inspecteur mogen bijdragen — zo al de bewijslast op de Inspecteur rust. Voor zover de bewijsuitsluiting wordt gebaseerd op het schenden van het bepaalde in artikel 37 Betastingregeling voor het Koninkrijk (BRK) in verbinding met artikel 37 van de Uitvoeringsregeling BRK welke zich richt op het gebruik van de gesprekken met [D] is het Hof het volgende van oordeel. De Inspecteur heeft dat gemotiveerd bestreden en daarbij verwezen naar zijn brief van 14 maart 2011 welke tot de gedingstukken behoort. Het Hof acht het daar gestelde juridisch juist en maakt dat standpunt tot de zijne. In zoverre faalt de stelling van belanghebbende. Deze gesprekken zijn naar het oordeel van het Hof toelaatbaar als bewijs in de onderhavige zaken.

Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof niet aan zijn inlichtingenplicht voldaan, met als processueel gevolg de omkering en verzwaring van de bewijslast. Belanghebbende heeft in hoger beroep aanvullende gegevens in het geding gebracht om de onjuistheid van het standpunt van achtereenvolgens de Inspecteur en de rechtbank te doen blijken. Dat neemt echter naar het oordeel van het Hof niet weg dat de eerdervermelde processuele gevolgen zijn ingetreden en dat deze ook uitgangspunt dienen te zijn bij de beoordeling van de zaken in hoger beroep. Voor zover belanghebbende een andersluidend standpunt inneemt mist dat steun in het recht. Daarbij tekent het Hof uitdrukkelijk aan dat het vorenstaande losstaat van de fiscaalrechtelijke duiding van de feiten, in het bijzonder de fiscaalrechtelijke kwalificatie van de werkzaamheden die belanghebbende heeft verricht.

De Inspecteur heeft in de onderzoeksfase, belanghebbende meermaals gevorderd gegevens en inlichtingen te verschaffen, zoals zijn bankafschriften en agenda's vanaf 1996 en overeenkomsten en correspondentie met betrekking tot de activiteiten en het doel van de door belanghebbende opgerichte stichtingen [jj], [j] en [K]. Daarbij is belanghebbende erop gewezen dat hij wettelijk verplicht is die gegevens en inlichtingen te verstrekken en dat het niet voldoen aan deze verplichting leidt tot omkering en verzwaring van de bewijslast. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende aan deze verplichting en de daarop vordering niet (tijdig) voldaan.

Door belanghebbende zijn de onderhavige transacties gestructureerd met gebruikmaking van een aantal al dan niet buiten Nederland gevestigde vennootschappen en stichtingen, waarvan sommige eikaars rechtsopvolgers waren. Bovendien lag in enkele gevallen het economische belang bij bezittingen van die vennootschappen en stichtingen bij derden en werden bezittingen, waaronder buitenlandse bankrekeningen, in beheer gegeven bij derden in het buitenland. Deze handelwijze heeft als risico in zich dat onduidelijkheid ontstaat over bijvoorbeeld de in dit verband relevante contractuele relaties en (uiteindelijke bestemming van) geldstromen. Het ligt dan op de weg van belanghebbende, voor wiens rekening vorengenoemd risico van onduidelijkheid komt, om openheid van zaken te geven teneinde de Inspecteur duidelijkheid te verschaffen omtrent zijn fiscale positie.

Naar het oordeel van het Hof staat vast dat belanghebbende voor alle jaren waarvoor de (navorderings)aanslagen zijn opgelegd niet volledig aan zijn hiervoor genoemde, in artikel 47, eerste lid, A WR neergelegde wettelijke verplichting heeft voldaan. Het Hof is gehouden het hoger beroep op grond van het bepaalde in artikel 27e, onderdeel b, AWR juncto artikel 27j, tweede lid, AWR ongegrond te verklaren, tenzij blijkt dat en in hoeverre de uitspraken op de bezwaren onjuist zijn. Het is derhalve aan belanghebbende om te doen blijken dat de door de Inspecteur toegepaste correctie onjuist zijn. Het alsnog in de bezwaar-, beroeps- of hogerberoepsfase verstrekken van de in de onderzoeksfase gevraagde gegevens en inlichtingen maakt de omkering en verzwaring van dé bewijslast niet ongedaan. Gelet op hetgeen het Hof hiervoor in 7.3.1. heeft overwogen behoeft de vraag of de navorderingsaanslag op een redelijke schatting van de te weinig betaalde betasting berust geen behandeling.

Voorts is het Hof van oordeel dat ook bij een redelijke verdeling van de bewijslast, dat wil zeggen dat dé Inspecteur de bewijslast draagt van de feiten en/of omstandigheden die zijns ziens tot belastbare inkomsten en voordelen leiden, deze geslaagd is in het van hem te verlangen bewijs.

Belanghebbende heeft sterk wisselende verklaringen afgelegd over het bezit respectievelijk de eigendom — in juridische dan wel in economische zin — van het enige aandeel dat ([A] heeft uitgegeven en waarvan de juridische eigendom op enig moment — naar belanghebbende stelt reeds in 1993 dan wel later — in het vermogen van Spf [EE] is ingebracht, Daaraan is gekoppeld de vraag of belanghebbende dit aandeel aan zijn echtgenote heeft geschonken — daartoe verwijst belanghebbende naar en handgeschreven verklaring in een kookboek — en dat zij dit in het vermogen van Spf [EE] heeft gebracht. Dit alles tegen de achtergrond van een situatie van een scheiding van tafel en bed tussen de echtelieden sedert 1991.

Het Hof wijst in dit verband op bladzijde 5 van de pleitnota van belanghebbende d.d. 18 mei 2012. Aldaar wordt verklaard dat de voormelde scheiding — zo verstaat het Hof deze passage — louter een papieren kwestie is geweest teneinde mogelijke directieaansprakelijkheid van belanghebbende inzake Antilliaanse scheepvaartvennootschappen van de [KKK] groep te ontgaan respectievelijk de mogelijke gevolgen daarvan te mitigeren. Ook in een ander stuk van belanghebbende d.d. 20 september 2013, bladzijde 11, komt een nagenoeg gelijkluidende passage voor. Het Hof houdt belanghebbende, aan deze verklaring.

Belanghebbende heeft in het verlengde van het vorenstaande betoogd dat de zeggenschap over ne het vermogen van Spf [EE] niet aan hem maar aan zijn echtgenote toekomt wan wie hij gescheiden van tafel en bed leeft. De Inspecteur heeft dat gemotiveerd weersproken. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet inzichtelijk heeft gemaakt waarom belanghebbende de juridische eigendom van het enige aandeel om niet in het vermogen ván Spf [EE] heeft gebracht ten titel van schenking. Voorts is uit de gedingstukken niet naar voren gekomen dat zijn echtgenote in enige vorm een daad van daadwerkelijk beheer heeft gesteld. Ook in zoverre wordt het standpunt van belanghebbende Verworpen.

Het Hof komt op basis van al hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd tot het oordeel dat indien al de beweerdelijke inbreng van het aandeel [A] heeft plaatsgevonden dit geen wijziging heeft gebracht in de beschikkingsmacht van belanghebbende over dit aandeel. Evenmin is aannemelijk gemaakt dat dit aandeel in het vermogen, direct of indirect, van zijn echtgenote is terecht gekomen. De scheiding van tafel en bed, hoewel civielrechtelijk wellicht een gegeven, bestaat feitelijk althans fiscaalrechtelijk niet. De verklaring van belanghebbende dat de scheiding louter verband hield met het voorkomen van civielrechtelijke aansprakelijkheid bevestigt zulks. Ook de verklaringen van [D] bevestigen dat belanghebbende de volledige zeggenschap en beschikkingsmacht heeft behouden over het aandeel [A].

Anders dan belanghebbende is het Hof van oordeel dat Spf [EE] voor de heffing van de inkomstenbelasting in de relatie tot belanghebbende niet als een zelfstandige entiteit/rechtspersoon kan worden aangemerkt. Het Hof volgt hierin de overwegingen en het oordeel van de rechtbank en is van oordeel dat belanghebbende over het vermogen van de voormelde entiteit in economische en fiscaalrechtelijke zin kan beschikken als ware het zijn eigen vermogen (vergelijk overweging 64 van de rechtbank in de hoger beroepen met Hof-kenmerk BK-12/00255 tot en met BK-12/00259). Het standpunt van belanghebbende dat het oordeel van de rechtbank rechtens onjuist is, daarbij verwijzend naar de uitspraken van Hof Amsterdam 3 mei 2012, nr. 10/00016 tot en met 10/00019, ECLI:NL:GHAMS:2012: BX0226 en het daarop gewezen arrest Hoge Raad 15 maart 2013, nr. 12/03372, ECLI:NL:HR:2013:BZ4218, maakt het Hof niet tot zijn oordeel. Immers de voormelde uitspraken en arrest laten ruimte voor een waardering van de feiten en/of omstandigheden waaruit aannemelijk kan worden dat in weerwil van de formeel-juridische vormgeving belanghebbende over het vermogen van Spf [EE] kan beschikken op gelijke wijze als over op zijn eigen naam gesteld vermogen. Dat de Hoge Raad met toepassing van artikel 81 RO arrest heeft gewezen, brengt het Hof niet tot een andersluidend oordeel. Immers in deze uitspraken heeft het Hof Amsterdam — en nadien bevestigd door de Hoge Raad — uitdrukkelijk de mogelijkheid opengelaten dat een gerechtigde tot het vermogen van de Liechtensteinse Stiftung feitelijk over dat vermogen kan beschikken, hetgeen het Hof voor de heffing van inkomstenbelasting van doorslaggevende betekenis acht. In het onderhavige geval doet zich deze situatie voor, zo heeft de rechtbank geoordeeld. Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank en maakt dat tot de zijne. AI hetgeen belanghebbende daartegenover heeft aangevoerd, mede gelet op de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, maakt dat niet anders.

Tijdens de gesprekken die [LLL] (Belastingdienst) met [D] heeft gevoerd op 22 november 2007 is ook de relatie tussen belanghebbende en Spf [EE] onderwerp van gesprek geweest. Dat gespreksverslag dwingt het Hof tot de conclusie dat het vermogen van Spf [EE] belanghebbende volledig tot zijn eigen beschikking stond als betrof het op zijn eigen naam gesteld vermogen. Ook blijkt uit het voormelde verslag dat belanghebbende en niet zijn echtgenote feitelijk de beheersmacht had en heeft over Spf [EE]. Voor de stelling van belanghebbende dat deze entiteit tot het vermogen van zijn echtgenote behoort, is geen aanknopingspunt of begin van onderbouwing te vinden. In het verlengde daarvan is het Hof van oordeel dat aan de kookboekaantekening uit 1993 inzake de schenking van het aandeel [A] geen enkele waarde, althans in fiscaal opzicht, kan worden toegekend.

Het Hof dient vooruitlopend op de beantwoording van de vraag of de genoten inkomsten en de behaalde boekwinsten belanghebbende als belaste inkomsten zijn opgekomen de vraag te beantwoorden of en in hoeverre [D] — nu deze de bestuurder is van [C] NV en [A] en ook van andere, rechtspersonen en entiteiten — in de relatie ten opzichte van belanghebbende in fiscale zin een geheel zelfstandige positie inneemt en of dit ook geldt voor de fiscaliteit ten opzichte van belanghebbende en de diverse rechtspersonen en entiteiten waarin hij formeelieen rol en functie heeft.

Daartoe wijst het Hof naar het gestelde in de motivering van het hogerberoepschrift van de Inspecteur d.d. 23 juli 2009 inzake de navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1999 van belanghebbende, in het bijzonder hetgeen aldaar onder 4.2.4 is vermeld. Het Hof is van oordeel dat de aldaar gestelde feiten en/of omstandigheden door belanghebbende niet, dan wel in onvoldoende mate, zijn weersproken. Het vorenstaande dient met inachtneming van de omkering en verzwaring van de bewijslast te worden beoordeeld. Het Hof neemt deze feiten als hier herhaald en ingelast tot uitgangspunt voor zijn beoordeling van de feitelijke positie en rol van [D] in het complex van vennootschappen en entiteiten in het algemeen en ten opzichte van belanghebbende in het bijzonder.

Daarbij acht het Hof van betekenis de feitelijke gang van zaken met betrekking tot de afkoop van de lijfrenteverplichting die [GG] aanvankelijk op haar balans had staan en de verklaring die [D] heeft gegeven omtrent de feitelijke gang van zaken van de afkoop van de lijfrenteverplichting door middel van het bedingen van een bedrag van € 100.000 (het contract d.d. 28 juni 2005 behoort tot de gedingstukken) aan [A] met uiteindelijk in afwijking daarvan een (door)betaling aan belanghebbende van een bedrag van € 2 miljoen; dit gegeven een lagere actuariële waarde van de lijfnenteverplichting (‘het is [X] 's eigen geld’), ondanks zijn positie als statutaire beheerder van [A]. De opdracht tot betaling inzake de ‘Afkoop Lijfrente Verplichtingen’ van belanghebbende gericht aan [D] d.d. 20 januari 2006 behoort eveneens tot de gedingstukken.

Ook de gespreksverslagen van [LLL] (Belastingdienst) met [D] d.d. 21 november 2007 respectievelijk 22 november 2007 doen bij het Hof het beeld ontstaan dat belanghebbende alles met en binnen de rechtspersonen en entiteiten zelf bepaalde. Dit ondanks het gegeven dat [D] statutair bestuurder was.

Het Hof is alles afwegend van oordeel dat de Inspecteur overtuigend heeft aangetoond dat in fiscaal opzicht de wensen en opdrachten van belanghebbende voor [D] hem volkomen tot wet strekten. Het Hof volstaat met een verwijzing naar de verklaringen van [D] zoals deze zijn afgelegd tegenover de Nederlandse belastingautoriteiten, de FIOD-ECD daaronder begrepen, zoals deze kunnen worden gekend uit de paragrafen 5.4 en 5.5 van de motivering van het hogerberoepschrift van de Inspecteur in de zaken met kenmerk BK-11/00057 en BK-09/00406.

Hetgeen belanghebbende daartegenover heeft aangevoerd vermag niet tot een andersluidend oordeel van het Hof te leiden.

De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat aan de deelname van [C] NV aan de [G]-transactie geen betekenis moet worden toegekend voor het antwoord op de û vraag of de voormelde vennootschap de gerealiseerde boekwjnst op de transactie MB in fiscaal opzicht heeft genoten dan wel dat deze slechts een kassiersfunctie heeft vervuld. Het Hof acht de door de Inspecteur gestelde feiten — met inachtneming van hetgeen belanghebbende daartegenover heeft aangevoerd — geloofwaardig en neemt deze feiten en over en maakt deze tot de zijne. Daarbij kent het Hof groot gewicht toe aan hetgeen [D] heeft verklaard omtrent het optreden van belanghebbende (middellijk aanmerkelijkbelanghouder van [C] NV) en het gegeven dat weliswaar [D] statutair bestuurder Was maar niet meer was dan — in fiscale zin — louter de uitvoerder van hetgeen belanghebbende hem opdroeg. Het Hof verwijst naar de gespreksverslagen van [LLL] (Belastingdienst) met [D] van 21 en 22 november 2007 Daarbij kan niet voorbij worden gegaan aan hetgeen hiervoor omtrent de rol en feitelijke werkzaamheden van [D] is vastgesteld. Die aldus vastgestelde feiten scherpen in dat [C] NV geen enkele rol heeft gespeeld bij de aankoop, verkoop en alle tussenliggende feitelijke handelingen dan wel rechtshandelingen welke hebben geleid tot het. realiseren van de in geding zijnde boekwinst maar louter zijn terug te voeren op het persoon lijk, handelen van belanghebbende en [B]. In dit verband is ook hetgeen de Inspecteur heeft gesteld omtrent de boekhouding van [C] NV en de boekhoudkundige verwerking van de transactie [G] mede van belang. Ook acht het Hof van belang dat het fysiek praktisch onmogelijk is om. vanaf de Nederlandse Antillen deze transactie te begeleiden. In dit alles is ook de rol. van [B] in de contacten met de voormelde bank van belang. Niet is komen vast te staan dat deze bank wist dat niet belanghebbende en [B] de kopende partij was maar naar belanghebbende heeft gesteld [C] NV.

Alle rechtshandelingen zoals de contacten met verkopers en potentiële kopers en bank Artesia zijn door [B] en belanghebbende in persoon verricht. Dat alles vergt de feitelijke en fysieke inzet en aanwezigheid van belanghebbende en zijn zakenpartner [B] hier in Nederland. Naar 's Hofs oordeel is [C] NV er slechts voor het fiscale gezicht tussengeplaatst, teneinde de boekwinst op de transactie buiten het zicht van de Nederlandse fiscus te brengen en te houden maar heeft deze vennootschap feitelijk slechts een kassiersfunctie. Het Hof komt derhalve tot een andersluidend oordeel dan de rechtbank heeft gegeven.

Het Hof zal in de eerste plaats de vraag beantwoorden of de werkzaamheden van belanghebbende als beleggen moeten worden beschouwd zoals belanghebbende heeft gesteld. De Inspecteur heeft dat betwist onder verwijzing naar de door de rechtbank vastgestelde feiten. Daarbij is het Hof van oordeel da feiten en/of omstandigheden die in de loop van hét geding tot op heden niet helder zijn geworden processueel in het nadeel van belanghebbende strekken nu immers het Hof op gelijke wijze als de rechtbank tot het oordeel is gekomen dat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast.

Het Hof is van oordeel dat belanghebbende zijn stelling dat slechts sprake is ván (inkomsten uit) beleggen niet heeft waar gemaakt. Reeds de wijze waarop belanghebbende zich extern profileert en de aard en omvang van de feitelijk verrichte werkzaamheden zijn van een zodanige kwaliteit dat deze de arbeid die past bij het beheer van een omvangrijke beleggingsportefeuille, bestaande uit een mix van aandelen en onroerende zaken, ver te boven gaat. Het Hof volstaat met een verwijzing naar de vastgestelde feiten onder 3.1 en volgende. De stelling van belanghebbende faalt ook met inachtneming van hetgeen belanghebbende nog in hoger beroep heeft aangevoerd en het Hof heet meegewogen.

De activiteiten die belanghebbende in de onderhavige jaren samen met zijn zakenpartner [B] heeft ontplooid Vormen naar het oordeel van het Hof voor hem een bron van inkomen. Binnen het kader van. hun gezamenlijke activiteiten heeft belanghebbende:

Naar 's Hofs oordeel heeft de Inspecteur voorshands aannemelijk gemaakt dat de onderhavige boekwinsten aan belanghebbende zijn toegekomen. Belanghebbende, op wie te dezen de verzwaarde bewijslast rust, heeft met de door hem in dit verband aangevoerde feiten en omstandigheden naar 's Hofs oordeel het tegendeel niet overtuigend aangetoond. Uit de onder 3.1. en 3.2. opgesomde feiten — gezamenlijk en in onderling verband en samenhang bezien blijkt een zodanig grote, zowel financiële als organisatorische, betrokkenheid van belanghebbende bij de onderhavige transacties dat het Hof niet aannemelijk acht dat aan hem van de mede door zijn betrokkenheid behaalde miljoenenwinsten slechts een marginaal deel toekwam.

Aan zijn in 7.17. vermelde oordelen liggen in het bijzonder de feiten en omstandigheden gezamenlijk en in onderlinge samenhang bezien ten grondslag die zijn beschreven onder 3.1, punt 2.1.2, 2.2.1 tot en met 2.2.8, 2.3.1 tot en met 2.3.8 en onder 3.2, punt 3.2.1 tot en met 3.2.8. Voor zover daarbij feiten en omstandigheden ten aanzien van belanghebbende uit andere dan de onderhavige jaren zijn meegewogen overweegt het Hof dat die mede in aanmerking mogen worden genomen omdat zij licht kunnen werpen op de toestand in de onderhavige jaren.

Gelet op de rangorderegeling van artikel 22, eerste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, dient eerst te worden nagegaan of de voordelen die een belastingplichtige uit een bron geniet, winst uit onderneming vormen. Datzelfde heeft te gelden voor de kwalificatie van de voordelen na 1 januari 2001 inzake de rangorderegeling met betrekking tot het genieten van winst uit onderneming en de resultaten uit overige werkzaamheden.

Een onderneming is een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid waarmee wordt beoogd door deelneming aan het economische verkeer winst te behalen, welke winst ook redelijkerwijs kan worden verwacht.

Het antwoord op de vraag of sprake is van een onderneming hangt niet af van de wil van de belastingplichtige, maar van de feiten en omstandigheden.

Het Hof komt, gelet op het in 7.14 tot en met 7.18 en de daarin begrepen verwijzingen naar de vaststaande feiten tot de slotsom dat deze bron te kwalificeren is als een onderneming.

Bij het vorenstaande oordeel heeft het Hof meegewogen dat belanghebbende en [B] dertig projecten in portefeuille hadden. De omstandigheid dat deze projecten niet allemaal zijn uitgevoerd dan wel niet allemaal tot een voordelig financieel resultaat hebben geleid doet aan het vorenstaande niet af doch scherpt veeleer in dat dat de door de Inspecteur gegeven kwalificatie van ‘bedrijvendokter’ een juiste is.

Nu het Hof tot het oordeel is gekomen dat belanghebbende winst uit een door hem gedreven onderneming heeft genoten maken de boekwinsten daarvan integraal onderdeel van uit. Belanghebbende, op wie te dezen de verzwaarde bewijslast rust, heeft met de door hem in dit verband aangevoerde feiten en omstandigheden het tegendeel niet overtuigend aangetoond. Uit de onder 3.1 en 3.2 opgesomde feiten — gezamenlijk en in onderling verband en samenhang bezien — blijkt een zodanig grote, zowel financiële als organisatorische, betrokkenheid van belanghebbende bij de onderhavige transacties dat het Hof niet aannemelijk acht dat aan hem van de mede door zijn betrokkenheid behaalde miljoenenwinsten slechts een marginaal deel rechtens maar ook feitelijk toekwam. Naar het oordeel van het Hof zijn de winsten onderscheidenlijk voordelen behaald met de onderhavige transacties geheel toe te rekenen aan de onderneming van belanghebbende en moeten de daarmee corresponderende bedragen die zijn neergeslagen in tot belanghebbendes invloedsfeer behorende lichamen geacht worden aan de onderneming te zijn onttrokken uit privé- zijnde niet zakelijke — overwegingen van de ondernemer.

Ook indien de verzwaarde en omgekeerde bewijslast niet van toepassing zou is de Inspecteur geslaagd in het bewijs van de belastbare feiten voor het in geschil zijnde jaar.

Belanghebbende heeft weliswaar incidenteel het pand waarin [CCC] is gevestigd namelijk [A-STRAM 1] in [T] bezocht voor zakelijke besprekingen maar bij gebreke aan onderbouwing in de feiten kan dit niet worden geduid als een vaste inrichting van belanghebbende en de door hem gedreven onderneming als voormeld. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende hier geen vaste inrichting heeft aangehouden.

Het Hof is van oordeel dat belanghebbende zijn onderneming (mede) heeft gedreven met behulp van een vaste vertegenwoordiger die hem een op een vertegenwoordigde, in de persoon van [B] woonachtig in Nederland. Aan dat oordeel ligt ten grondslag hetgeen naar voren komt uit de gedingstukken namelijk dat beiden bij herhaling in nauwe onderlinge samenwerking participeren in projecten waarbij het toeval is wie daarbij het initiatief neemt en waarbij de een de ander vervangt. De gerealiseerde inkomsten en boekwinsten worden via een reeks van transacties met inzet van buitenlandse rechtspersonen en entiteiten over beiden verdeeld. Dat daarbij de geldstromen niet altijd inzichtelijk zijn geworden dient voor rekening van belanghebbende en [B] te komen. Ter ondersteuning van dat oordeel merkt het Hof op dat sprake is van een omkering en verzwaring van de bewijslast waarbij belanghebbende toerekenbaar tekort is geschoten in het leveren van tegenbewijs. Ook indien geen gronden aanwezig zouden zijn voor een omkering en verzwaring van de bewijslast is het Hof van oordeel dat belanghebbende de meest gerede partij is die in staat is opheldering te geven over de feiten en dat hij daarin toerekenbaar tekort is geschoten.

Voorts is het Hof bij een zelfstandige weging van de wederzijds gestelde feiten en betwisting daarvan van mening dat [B] als vaste vertegenwoordiger van belanghebbende moet worden gezien.

Daartoe verwijst het Hof naar hetgeen de Inspecteur in de conclusie van dupliek in de zaak met kenmerk BK-11/00057, bladzijde 5–6, onderdeel 3 heeft verwoord en dat is ontleend aan de verklaring die [B] op 16 januari 2007 heeft afgelegd ten overstaan van de rechtercommissaris in zijn strafzaak.

Voorts heeft het Hof nog de navolgende feiten vastgesteld met betrekking tot achtereenvolgens [MMM] en de [G]-transactie twee jaar later. [B] ontvangt een volmacht van [C] NV de activa van [MMM] te kopen van de curator. Op 27 juni 1996 wordt een overeenkomst gesloten tussen [M] NV, [C] [jj] NV, stichting [BBBB] en [BBBB], waarbij [BBBB] de aandelen [M] voor ƒ 1 miljoen koopt van [jj] en [BBBB] de vordering van [BBBB] [C] NV op [M], nominaal groot ƒ 8 miljoen, voor ƒ 6 miljoen koopt van [C] NV. [B] tekent hier namens de stichting [B], [jj] NV en [M] NV. Op 28 juni 1996 verleent [B] een volmacht aan iedere medewerker van notariskantoor om de vordering van [C] NV te cederen aan [BBBB].

[DDDD] heeft verklaard dat hij de laatste bespreking met [B] betreffende de [M] bij [B] thuis in [Q] heeft gedaan.

Met betrekking tot de [G]-transactie twee jaar later heeft het Hof de volgende feiten vastgesteld: De curator van [G] faxt een concept ‘Heads of Agreement’ naar belanghebbende. Volgens dit concept koopt [C] NV, vertegenwoordigd door[C], de boedel van [G]. [B] stelt zich op 2 september 1998 namens [C] NV borg voor een bedrag van ƒ 1.729.412 ten behoeve van de door bank Artesia verstrekte geldlening aan de stichting [K]. Ook stelt [B] zich borg voor de door de bank Artesia verstrekte financiering aan [EEEE] NV inzake de aandelentransacties [N] NV.

Het Hof is alles afwegend van oordeel dat [B] als vaste vertegenwoordiger van belanghebbende is te kwalificeren. De feiten laten redelijkerwijs gen andere conclusie toe dan dat hij feitelijk dan wel ook in meer formeel-juridische benadering de bevoegdheid heeft om transacties, het aangaan van geldleningen, daaronder begrepen, met derden aan te gaan en daarbij belanghebbende in juridisch opzicht te binden. Dat belanghebbende zichzelf ook bindt en aldus partij wordt bij transacties zoals [MMM] en de transactie [G], maakt dat niet anders.

In hoger beroep heeft belanghebbende zich primair op het standpunt gesteld dat, zoal in rechte onherroepelijk zou worden vastgesteld dat de door belanghebbende behaalde resultaten, de boekwinsten daaronder begrepen, ten titel van winst uit een voor zijn rekening en risico gedreven onderneming moeten worden geduid, het volledig resultaat aan België dient te worden toegerekend, zijnde de Mogendheid alwaar belanghebbende metterwoon verblijft. Subsidiair heeft hij gesteld dat vanwege het ontbreken van een vaste inrichting en/of vaste vertegenwoordiger in Nederland het resultaat niet in de belastingheffing in Nederland kan worden betrokken (buitenlandse belastingplicht op basis van artikel 49 e.v. Wet IB 1964). Meer subsidiair heeft hij zich op het standpunt gesteld dat indien in rechte komt vast te staan dat belanghebbende de beschikking had over een vaste inrichting en/of een vaste vertegenwoordiger in de persoon van [B], de behaalde winst op de [G]-transactie voor 90 percent aan België dient te worden toegerekend.

De Inspecteur heeft zich primair op het standpunt gesteld dat de resultaten volledig aan Nederland dienen te worden toegerekend en subsidiair dat deze verdeling bij helfte aan Nederland respectievelijk België dient te geschieden.

Tijdens de mondelinge behandeling van de hogerberoepen op 2 oktober 2013 hebben partijen gepersisteerd bij hun standpunten.

In beginsel client de Inspecteur feiten en/of omstandigheden te stellen en bij betwisting van de zijde, van belanghebbende aannemelijk te maken welige leiden tot een vorm van belastingplicht in Nederland. De Inspecteur heeft voorshands voldoende feiten/of omstandigheden gesteld die het aannemelijk doen zijn dat belanghebbende zijn onderneming (mede) in Nederland heeft gedreven. Belanghebbende heeft volstaan — zakelijk weergegeven — met de stelling dat hij in België metterwoon verblijft en aldaar zijn beleggings- en zakelijke activiteiten uitoefent.

Het Hof acht dat gelet op de vastgestelde feiten niet aannemelijk laat staan dat belanghebbende dat heeft doen blijken. Immers naar het oordeel van het Hof staat vast dat belanghëbbende met [B] een langdurige en nauwe samenwerking heeft op het terrein van — dat zich zakelijk weergegeven laat duiden als het zijn van — bedrijvendokter. Ook de vastgestelde feiten waaruit blijkt dat [B] namens belanghebbende handelt en belangrijke financiële transacties namens belanghebbende sluit en daartoe volmacht heeft draagt bij aan het oordeel van het Hof dat hij een fors deel van de winst uit onderneming in Nederland met behulp van de vaste vertegenwoordiger [BH] heeft behaald. Hetgeen het Hof hiervoor heeft overwogen omtrent de feitelijke werkzaamheden om de transacties [MMM]) en [G] tot een succes te maken geven steun aan het oordeel dat deze winsten in beginsel volledig. binnen Nederland zijn opgekomen. Dat de betaling in het buitenland met behulp van aldaar gevestigde rechtspersonen en entiteiten is ontvangen doet aan het oordeel op dit onderdeel van het geschil niet af.

Het meer subsidiaire standpunt van belanghebbende neerkomend óp een verdeling 90 om 10 ten gunste van België heeft belanghebbende op geen enkele wijze onderbouwd. Het Hof passeert deze schatting dan ook.

Bijgevolg zal de volledige winst die belanghebbende in de jaren 1996 en 1999 en 2001 heeft behaald tot het in Nederland belastbare inkomen worden gerekend. Het subsidiaire stand-punt van de Inspecteur behoeft derhalve geen behandeling.

Belanghebbende betwist dat hij in economische zin voor de helft de eigendom heeft van het pand [A-STRAAT 1] te [T]. Het was naar hij stelt wel de aanvankelijke bedoe-; ling maar die opzet is uiteindelijk niet doorgegaan. De rechtbank heeft, in navolging van het standpunt van de Inspecteur, aldus belanghebbende, daaraan een verkeerde uitleg gegeven. De huuropbrengsten en economische eigendom komen respectievelijk berusten volledig bij [B] en zijn echtgenote. Ten onrechte is de helft van de huuropbrengsten aan belanghebbende toegerekend.

Het Hof komt op gelijke wijze als de rechtbank tot. het oordeel dat de correctie terecht is aangebracht. Dat de juridische eigendom bij [B] berust en dat deze volledig aansprakelijk is voor de verplichtingen welke voortvloeien uit de lening die Staal Bankiers onder hypothecair verband heeft verstrekt doet daaraan niet toe of af. Immers dat laat onverlet dat de economische eigendom van het pand over meer partijen kan zijn verdeeld zoals het. Hof door de Inspecteur aannemelijk gemaakt acht. Bij het vorenstaande heeft het Hof de presentatie die de Belastingdienst op 2 oktober 2013 heeft gegeven betrokken. Die presentatie heeft bij het Hof bijgedragen tot de overtuiging dat de feitelijke verhouding tussen belanghebbende en [B] met betrekking tot het aandelenbezit in [DDD]/[CCC] zij het in de vorm van de economische eigendom — en de onroerende zaak strookt met hetgeen in de aanvankelijk overeengekomen participatieovereenkomst is vastgelegd. Het Hof hecht nadrukkelijk geen geloof aan de verklaring van belanghebbende dat deze afspraak nadien is geannuleerd. Bijgevolg is ook op dit onderdeel het gelijk aan de zijde van de Inspecteur en zijn de huuropbrengsten op goede gronden voor de helft aan belanghebbende toegerekend. Dat staat los van het antwoord op de vraag of deze opbrengsten onderdeel uitmaken van de winst uit onderneming dan wel als resultaten uit overige werkzaamheden moeten worden gekwalificeerd. Voor hetgeen het Hof daarover van oordeel is wordt verwezen naar het desbetreffende onderdeel 7.14 tot en met 7.24 van 's Hofs uitspraak.

Met betrekking tot de correcties die betrekking hebben op de genoten rentebaten die zijn gebaseerd op de fiscale kwalificatie van [LL] Nv en Spf [EE] komt het Hof tot geen andere overwegingen en oordelen dan de rechter in eerste aanleg heeft gedaan (vergelijk overwegingen 62 en 63 van de uitspraak van de rechtbank). Daarbij heeft het Hof acht geslagen op hetgeen partijen in hoger beroep dienaangaande hebben aangevoerd ter bestrijding van het oordeel van de rechtbank. Het Hof maakt die overwegingen en het oordeel tot de zijne.

Belanghebbende heeft aangevoerd dat ten gevolge van de lange duur van het geschil met de Inspecteur over de belastbaarheid van inkomsten en boekwinsten in Nederland dan wel in zijn woonstaat België het overleg tussen beide landen wordt gefrustreerd. Hij wordt, zo verwijt hij de Inspecteur, vergelijk de pleitnota van belanghebbende d.d. 18 mei 2012, hierdoor in een lastige positie gebracht met dubbele belastingheffing in Nederland en België tot gevolg omdat geen duidelijkheid ontstaat over de omvang van zijn fiscale verplichtingen in Nederland en in België. Dusdoende schendt de Inspecteur het bepaalde in artikel 26 van het Verdrag ter voorkoming van dubbele belasting gesloten tussen België en Nederland (Verdrag België-Nederland), het bepaalde in artikel 94 van de Grondwet en artikel 27 van het Verdrag van Wenen. De Inspecteur heeft dat alles gemotiveerd bestreden.

Het Hof is van oordeel dat geen feiten en/of omstandigheden aannemelijk zijn gemaakt die de conclusie kunnen dragen dat de Inspecteur de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden, meer in het bijzonder dat sprake is van détournement de pouvoir. Het zijn de complexe fiscale geschilpunten naast het niet adequaat beantwoorden van vragen om informatie die de Inspecteur op goede gronden en binnen de grenzen van het redelijke heeft kunnen en mogen stellen, die er de oorzaak van zijn dat de fiscale positie van belanghebbende nog niet definitief is komen vast te staan. Hert Hof acht geen termen aanwezig om de in geschil zijnde aanslagen op die grond te vernietigen dan wel te verminderen.

Ook in zoverre faalt het standpunt van belanghebbende.

Het vorenstaande voert het Hof tot de conclusie dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is en het incidentele hoger beroep van de Inspecteur gegrond en beslist dient te worden als volgt.