Hof 's-Gravenhage, 10-05-2010, nr. BK-09/00434

De Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Rijnmond (kantoor Rotterdam), heeft aan belanghebbende over het tijdvak van 1 oktober 2002 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 25.714.

Na door belanghebbende tegen de naheffing gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag gehandhaafd.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Inspecteur beroep bij de rechtbank ingesteld. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 285.

Bij de in de aanhef vermelde uitspraak heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 447.

De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 2 april 2010, gehouden te 's‑Gravenhage. Daar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is in hoger beroep, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:

Belanghebbende exploiteert een zogenoemd kunstencentrum, een onroerend goed bestaande uit een grote en een kleine theaterzaal, kleedkamers, technische ruimtes, opslagruimtes, een foyer, kantoorruimtes en een café en restaurant, en is als zodanig ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). De exploitatie door belanghebbende geschiedt in de vorm van de terbeschikkingstelling van de desbetreffende ruimten aan organisaties en instellingen op het gebied van de toonkunst op basis van exclusiviteit tegen een vooraf overeengekomen prijs en tijd.

Genoemd centrum is in april 2002 in gebruik genomen, welke ingebruikneming heeft geleid tot een interne levering ter zake waarvan belanghebbende € 857.136 aan omzetbelasting verschuldigd is geworden. Na het arrest van de Hoge Raad van 15 september 2006, nummer 41.984, is bij belanghebbende van deze belasting 48 percent aftrekbaar.

Zich op het standpunt stellend dat belanghebbende deze aftrek op basis van de voor het (boek)jaar 2002 geldende gegevens moet herrekenen naar een aftrekpercentage van 45, en dientengevolge over het laatste belastingtijdvak van dat jaar € 25.714 aan omzetbelasting is verschuldigd, heeft de Inspecteur de onderwerpelijke naheffingsaanslag opgelegd. De onderliggende gegevens alsmede de cijfermatige exercities met betrekking tot de vaststelling van dat percentage alsmede van de naheffingsaanslag zijn niet in geschil.

De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard, omdat zij van oordeel is — kort weergegeven — dat belanghebbende ter zake van het ter beschikking stellen van de theaterzalen geen ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet.

Ter zitting hebben partijen te kennen gegeven dat in hoger beroep alleen in geschil is het antwoord op de vraag of de terbeschikkingstelling aan derden tegen vergoeding van ruimten in het kunstencentrum kwalificeert als vrijgestelde verhuur van onroerend goed in de zin van de Wet, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.

Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop die steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.

Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de naheffingsaanslag.

De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

In verband met de beantwoording van de voorliggende vraag zijn partijen ter zitting overeengekomen dat de prestatie van belanghebbende als ondernemer in de zin van de Wet met betrekking tot de terbeschikkingstelling van de ruimten in het kunstencentrum feitelijk inhoudt het tegen vergoeding aan derden:

Ter beantwoording van die vraag stelt het Hof voorop dat voor de heffing van omzetbelasting elke dienstverrichting normaal gesproken als onderscheiden en zelfstandig moet worden beschouwd. Om de functionaliteit van het btw-stelsel niet aan te tasten, moet de dienstverrichting, waarbij economisch gesproken één dienst wordt verleend, niet kunstmatig worden gescheiden in deelprestaties. Van belang is dan de kenmerkende elementen van de betrokken handeling vast te stellen om te bepalen of de belastingplichtige de consument, beschouwd als een modale consument, één enkele of meer te onderscheiden hoofddiensten verleent. Met name is sprake van één dienst ingeval een of meer elementen moet(en) worden geacht de hoofddienst te vormen, terwijl een of meer andere elementen moet(en) worden beschouwd als een of meer bijkomende diensten die het fiscale lot van de hoofddienst delen. Een dienst moet worden beschouwd als bijkomend bij een hoofddienst, wanneer die voor de klanten geen doel op zich is, maar een middel om de hoofddienst van de dienstverrichter zo aantrekkelijk mogelijk te maken.

Het onder punt 7.2 overwogene toepassend op de in rechte vastgestelde feiten en omstandigheden, komt het Hof tot de conclusie dat belanghebbende, economisch gesproken en bezien met de ogen van een modale consument, met het ter beschikking stellen van de theaterruimte één hoofdprestatie verricht met enkele bijkomende diensten. De wederpartij van belanghebbende zal het voorts bij de terbeschikkingstelling in de eerste plaats en hoofdzakelijk te doen zijn om de exclusieve gebruiksmogelijkheid te krijgen van een toegeruste theaterruimte voor het tegen betaling door en voor het publiek verzorgen van uitvoeringen of voorstellingen op het gebied van de toonkunst. Weliswaar omvat deze als dienst aan te merken prestatie dus meer handelingen, maar deze beschouwt het Hof als bijkomend. Zij vormen voor de afnemer van de prestatie als gebruiker van de ruimte namelijk even zovele middelen om de hoofddienst van belanghebbende zo aantrekkelijk mogelijk te doen zijn.

Nu in het voorgaande het Hof tot de conclusie is gekomen dat sprake is van één prestatie die het lot van de bijkomende prestaties bepaalt, moet vervolgens de vraag worden beantwoord omtrent de kwalificatie voor de omzetbelasting van deze hoofdprestatie. Niet is in geschil dat de ruimten in kwestie kwalificeren als onroerend goed in de zin van de Wet.

De vastgestelde feiten en omstandigheden in ogenschouw nemend, komt het Hof tot de conclusie dat de als één prestatie gekwalificeerde dienst van belanghebbende, bestaande in het tegen een overeengekomen vergoeding voor een bepaalde tijd aan onafhankelijke derden verlenen van het exclusieve gebruik van de ruimten, voor de heffing van omzetbelasting moet worden aangemerkt als de verhuur van onroerend goed. Deze verhuur is van omzetbelasting vrijgesteld. Nu het gebruik van het goed is gewijzigd ten opzichte van het gebruik dat bij wijze van prognose is aangenomen op het moment van het verschuldigd worden, dient in beginsel de in aftrek gebrachte voorbelasting overeenkomstig de berekening van de Inspecteur te worden gecorrigeerd.

Met betrekking tot de gevolgen van de herzieningsregeling in brede zin, met name gelet op het bepaalde in artikel 13, vierde lid, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (hierna: de beschikking), komt het Hof tot de conclusie dat, nu in dit geval sprake is van een verandering ten opzichte van de aanvankelijk in aftrek gebrachte en aan dat (boek)jaar toe te rekenen omzetbelasting van minder dan 10 percent, een en ander tegen de achtergrond van de door de regelgever gekozen systematiek en toegepast met in achtneming van en binnen de context van de specifieke herzieningsbepalingen, ook in het (eerste) jaar van bezigen herrekening niet aan de orde is. Naar 's Hofs oordeel verzet met name het zogenoemde neutraliteitsbeginsel zich tegen het niet toepassen van de 10 percentsregel van artikel 13, vierde lid, van de beschikking in het vergelijkbare geval van het jaar van bezigen. Dit betekent dat, hoe zeer de prestatie kwalificeert als een vrijgestelde dienst, die normaliter de in aftrek te brengen casu quo afgetrokken omzetbelasting doet wijzigen, door de — zo nodig analoge — toepassing van meergemeld artikel 13, vierde lid, van de beschikking niet leidt tot enige herrekening, hetgeen inhoudt dat de door de Inspecteur voorgestane correctie niet kan worden doorgevoerd.

Gelet op het voorgaande kan de uitspraak van de rechtbank niet in stand blijven en moet worden beslist als hierna is vermeld.

Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.932 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand in beroep en in hoger beroep {[(2 + 2) punten à € 322] × 1,5 (gewicht van de zaak)}. Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.

Voorts dienen de voor de behandeling van de zaak in beroep en in hoger beroep gestorte griffierechten van € 285 respectievelijk € 447, in totaal € 732, aan belanghebbende te worden vergoed.

Het Gerechtshof:

De uitspraak is vastgesteld door mrs. U.E. Tromp, J.T. Sanders en B. van Walderveen, in tegenwoordigheid van de griffier mr. E. Akarkan. De beslissing is op 10 mei 2010 in het openbaar uitgesproken.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbenden als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kunnen binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH 's‑Gravenhage.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.