GHvJ, 04-04-2023, nr. BON2022H00022

In geschil is of de Inspecteur de naheffingsaanslagen terecht en tot de juiste bedragen heeft opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of belanghebbende als ondernemer en producent in de zin van de ABB kan worden aangemerkt. Bij positieve beantwoording is voorts in geschil in hoeverre recht bestaat op aftrek van voorbelasting.

Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de naheffingsaanslagen moeten worden vernietigd. Subsidiair stelt belanghebbende dat de naheffingsaanslag 2016 moet worden verminderd wegens aftrek van de goederen uit categorie 2 en 3, danwel 2 of 3.

Indien het primaire standpunt van belanghebbende wordt verworpen, is niet in geschil dat de naheffingsaanslag 2017 in stand kan blijven.

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de naheffingsaanslag ABB 2016 dient te worden verminderd tot (USD 837.440 -/- USD 143.430=) USD 694.010 en dat de naheffingsaanslag ABB 2017 in stand dient te blijven.

Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, alsmede op wat zij ter zitting hebben bijgebracht.

Het Gerecht heeft bij uitspraak van 30 maart 2022 het beroep van belanghebbende voor het jaar 2016 gegrond verklaard, het beroep voor het overige ongegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar voor het jaar 2016 vernietigd, en de naheffingsaanslag ABB voor het jaar 2016 verminderd tot USD 825.965.

Daarbij heeft het Gerecht – samengevat weergegeven – geoordeeld dat sprake is van een duurzaam handelen door belanghebbende, dat belanghebbende daarmee is opgetreden in het economisch verkeer, dat een eventuele verbondenheid tussen belanghebbende en de opdrachtgever daaraan niet afdoet en dat belanghebbende voldoende zelfstandig is in de zin van artikel 6.8, lid 1, Belastingwet BES (hierna: BwBES).

Verder heeft het Gerecht geoordeeld dat belanghebbende alleen recht heeft op aftrek van voorbelasting ter zake van de invoer- en producentfacturen belast met 8% met aftrekrecht (categorie 1).

Ondernemer

Het eerste lid van artikel 6.8 BwBES luidt:

“Ondernemer is een ieder die een bedrijf of beroep zelfstandig uitoefent, alsmede een ieder die een vermogensbestanddeel exploiteert om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.”

In de Memorie van Toelichting (TK, 32 189, nr. 3, blz. 48) bij deze bepaling is daarover onder meer opgemerkt:

“Dat is een ieder die een bedrijf of een beroep zelfstandig uitoefent. Deze definitie strookt geheel met die opgenomen in OB en BBO.”

Met de OB en BBO is de daarop betrekking hebbende destijds bestaande Nederlands-Antilliaanse regelgeving bedoeld. De bepaling dient derhalve autonoom te worden uitgelegd (vgl. Raad van Beroep voor Belastingzaken, 25 april 2005, nr. 2004-0689,ECLI:NL:NLORBBNAA:2005:BT2894). Daaruit volgt dat onder ‘bedrijf’ moet worden verstaan een organisatie van kapitaal en arbeid, welke erop gericht is om in een duurzaam streven door deelneming aan het maatschappelijke ruilverkeer maatschappelijke behoeften te bevredigen. Een winststreven is niet vereist.

Belanghebbende heeft zich in februari 2015 bij de KvK doen inschrijven met als omschrijving van haar activiteiten het uitoefenen van een bouw-, constructie- en aannemersbedrijf. Belanghebbende heeft op 22 juni 2015 en 3 maart 2017, als ‘contractor’ (aannemer) bouwovereenkomsten gesloten met de NV als ‘principal’ (opdrachtgever) met betrekking tot de bouw van het resort op grond van de NV. Zij heeft in dat verband in november 2015 een bankrekening geopend bij MCB Bank te Bonaire en werknemers in dienst genomen, waarvoor verblijfsvergunningen en tewerkstellingsvergunningen zijn aangevraagd.

Verder heeft zij voor het verrichten van de bouwwerkzaamheden gebruik gemaakt van onderaannemers. De facturen van de onderaannemers zijn ten name van belanghebbende uitgereikt en zijn verwerkt in de administratie van belanghebbende. De bouw van het resort is in mei 2017 voltooid, toen ook zijn de laatste bouwprestaties verricht en zijn de laatste werknemers uit dienst getreden. Belanghebbende heeft zich contractueel garant gesteld voor een periode van twaalf maanden na oplevering, voor het ‘non-constructural’ deel van het werk en voor een periode van vijf jaar voor het ‘structural’ deel.

Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat belanghebbende met haar hiervoor beschreven werkzaamheden een bedrijf uitoefent als bedoeld in artikel 6.8, eerste lid BwBES. Aan het vereiste van duurzaamheid is voldaan. Belanghebbende heeft in ieder geval in de periode 2015 – medio 2017 een groot aantal handelingen in het economisch verkeer verricht, en blijft verder gedurende geruime tijd garant staan voor haar prestaties. Anders dan belanghebbende stelt werden de handelingen door belanghebbende in het economisch verkeer verricht. Dat de enig aandeelhouder van belanghebbende tevens insteller is van de SPF, en de SPF middellijk 10% van de aandelen in de NV houdt maakt dat niet anders. Ondernemers worden zelfstandig in de heffing betrokken, ook in het geval enkele ondernemers onderling een zekere financiële, organisatorische of economische verwevenheid hebben (vgl. de hiervoor reeds vermelde uitspraak van de Raad van Beroep ECLI:NL:NLORBBNAA:2005:BT2894 en Gemeenschappelijk Hof van Justitie, 13 september 2021, ECLI:NL:OGHACMB:2021:348).

Het voorgaande leidt tot de conclusie dat belanghebbende als ondernemer voor de ABB dient te worden aangemerkt.

Producent

De BwBES – voor zover hier relevant – bepaalt:

“Art. 6.1. In dit hoofdstuk en in de daarop gebaseerde bepalingen wordt verstaan onder:

a. goederen: alle lichamelijke zaken, (…);

b. producent: een ondernemer die in een openbaar lichaam goederen voortbrengt met behulp van grond- of hulpstoffen of van halffabricaten, (…);

Art. 6.2. Onder de naam algemene bestedingsbelasting wordt in een openbaar lichaam een belasting geheven ter zake van:

a. de leveringen van door producenten voortgebrachte goederen welke in dat openbaar lichaam door producenten in het kader van hun onderneming onder bezwarende titel worden verricht;

(…)

Art. 6.4. 1. Leveringen van goederen zijn:

(…)

g. de oplevering van een als onroerende zaak aan te merken nieuw gebouw of nieuw werk, een nieuw gedeelte van een gebouw of werk daaronder begrepen, door degene die dat gebouw of werk heeft vervaardigd.”

Belanghebbende stelt dat zij niet als producent kan worden aangemerkt omdat zij slechts één goed heeft voortgebracht en geleverd, terwijl uit het gebruik van de meervoudsvorm ‘goederen’ in de wettekst van artikel 6.1 sub b BwBES volgt dat een ondernemer slechts als ‘producent’ kan worden aangemerkt indien die ondernemer méér dan één goed voortbrengt.

Deze stelling faalt. De in de artikelen 6.1 sub b BwBES en 6.2 sub a BwBES gegeven definities zijn algemeen gesteld. Dat de wetgever daarmee bedoeld zou hebben het begrip ‘producent’ te beperken op de wijze als door belanghebbende wordt voorgestaan kan uit de wettekst noch uit de toelichting daarop worden afgeleid. Uit de tekst van artikel 6.4, eerste lid sub g BwBES volgt juist het tegendeel (vgl. Gemeenschappelijk Hof van Justitie, 13 september 2021, ECLI:NL:OGHACMB:2021:348). Bovendien heeft het volgende te gelden.

Blijkens de factuur bestaan de prestaties van belanghebbende onder meer uit de levering van zes gebouwen bestaande uit woonblokken, twee gebouwen ten behoeve van een restaurant en bar, een gebouw voor de receptie, gym en administratie, een duikcentrum, zwemgelegenheid en een parkeerterrein. Tegenover de gemotiveerde stelling van de Inspecteur dat hier geen sprake is van een incidentele prestatie omdat het gebouwde resort bestaat uit meerdere zelfstandig te exploiteren gebouwen die op verschillende momenten in de bouwperiode zijn geleverd, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat die verschillende gebouwen binnen het complex zodanig onzelfstandig waren dat de levering daarvan als één levering (prestatie) zou moeten worden aangemerkt. Anders dan belanghebbende stelt is dus aannemelijk dat belanghebbende meerdere goederen heeft geleverd.

Verschuldigdheid ABB

Artikel 6.9 BwBES – voor zover hier van belang luidt:

“1. De belasting wordt berekend over de vergoeding.

2. De vergoeding is het totale bedrag – of voor zover de tegenprestatie niet in een geldsom bestaat, de totale waarde van de tegenprestatie welke – ter zake van de levering of de dienst in rekening wordt gebracht, de algemene bestedingsbelasting niet daaronder begrepen. (…).”

Artikel 6.14 BwBES voor zover hier van belang luidt:

“1. De belasting wordt verschuldigd:

a. in gevallen waarin een factuur moet worden uitgereikt, op het tijdstip van de uitreiking of, indien deze niet tijdig plaatsvindt, het tijdstip waarop zij uiterlijk had moeten geschieden;

b. in andere gevallen op het tijdstip waarop de levering of de dienst wordt verricht.

2. In afwijking in zoverre van het eerste lid wordt de belasting of het desbetreffende gedeelte daarvan uiterlijk verschuldigd op het tijdstip waarop de vergoeding geheel of gedeeltelijk wordt ontvangen.

(…)”

Vaststaat dat aan belanghebbende in het tijdvak 2016 en in het tijdvak 2017 voor haar werkzaamheden betalingen van de NV heeft ontvangen ten bedrage van USD 10.468.000 respectievelijk USD 830.000. De hierover verschuldigde ABB bedraagt USD 837.440 respectievelijk USD 66.400.

Belastingaftrek

Belanghebbende stelt recht op aftrek te hebben ter zake van de hiervoor in overweging 2.20 en 2.21 onder categorie 2 en 3 vermelde goederen. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende ter zake van deze goederen geen recht op aftrek heeft.

Voor de inhoud van artikel 6.1 BwBES verwijst het Hof naar overweging 5.6.

Ter zake van de aftrek van ABB bepaalt artikel 6.3 BwBES, voor zover van belang:

”Onder bij ministeriële regeling te stellen voorwaarden kan op de belasting, verschuldigd ter zake van leveringen van goederen, door de producent in een tijdvak van aangifte in aftrek worden gebracht:

a. de belasting die in het tijdvak van aangifte is betaald ter zake van door andere producenten aan hem verrichte leveringen van goederen, mits de belasting in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur;

b. (…);

één en ander voor zover de goederen worden gebruikt als grond- of hulpstof of als halffabricaat voor de door de producent ten behoeve van zijn te belasten leveringen voortgebrachte goederen.

Categorie 2

Op grond van artikel 6.1, letter b jo. artikel 6.3 van de BwBES bestaat, onder bij ministeriele regeling te stellen voorwaarden, bij belanghebbende recht op aftrek van ABB indien en voor zover de door andere producenten aan belanghebbende geleverde goederen door belanghebbende worden gebruikt als 'grond- of hulpstoffen of halffabricaten' in de zin van voornoemde bepaling.

Belanghebbende stelt dat de goederen die zijn gerangschikt in categorie 2 (bedden, gordijnen, meubels, tv-toestellen, kassasystemen, etc.) onmisbare onderdelen zijn van het resort. Het zijn wezenlijke en essentiële onderdelen en daarom zijn ze aan te merken als grond- of hulpstoffen of als halffabricaten.

Gelijk het Gerecht heeft geoordeeld is in de wet of in de parlementaire geschiedenis geen omschrijving of nadere uitleg gegeven van deze begrippen. Derhalve heeft het Gerecht terecht aangesloten bij wat daaronder in het spraakgebruik wordt verstaan.

Het Gerecht heeft geoordeeld dat ‘grondstoffen’ in het spraakgebruik de betekenis hebben van materialen die in een proces gebruikt worden om iets te maken en die opgaan in een nieuw product. Hulpstoffen zijn in het spraakgebruik middelen die nodig zijn voor de productie maar geen onderdeel van het nieuwe product worden. En halffabricaten zijn volgens het spraakgebruik bewerkte grondstoffen die nog een bewerking moeten ondergaan voor ze een eindproduct vormen. Gelet op deze betekenissen kunnen voornoemde goederen niet worden aangemerkt als 'grond-of hulpstoffen of halffabricaten' in de zin van de Belastingwet BES. Het zijn immers zelfstandige, 'voltooide ', producten. Daar komt bij dat de Inspecteur onbetwist heeft gesteld dat de meubels etc. geen deel uitmaakten van het op te leveren resort. Ook om die reden is sprake van levering van zelfstandige producten en niet van 'grond-of hulpstoffen en halffabricaten' in de zin van artikel 6.3 Belastingwet BES. Dit oordeel is juist. Het betoog van belanghebbende faalt derhalve.

Categorie 3

Met betrekking tot het aftrekrecht van artikel 6.3 BwBES heeft de Staatssecretaris van Financiën een tegemoetkomend beleid bekend gemaakt. In zijn besluit van 23 september 2011 ‘Belastingstelsel Caribisch Nederland: nadere invulling’ (hierna: het Besluit), pagina 3, is onder andere het volgende over dit tegemoetkomend beleid opgenomen:

“Indien de ondernemer die op hem toebehorende grond gelegen in een openbaar lichaam een nieuw vervaardigd gebouw opricht of laat oprichten en deze de onroerende zaak aan zijn afnemer levert, wordt hij geacht een levering te verrichten als producent van een nieuw vervaardigd gebouw. Ter zake van die levering is dan ABB verschuldigd naar het tarief voor leveringen. Op de verschuldigde ABB kan de ondernemer op de voet van artikel 6.3 van de Belastingwet BES in aftrek brengen de ABB betaald voor door andere producenten aan hem geleverde goederen en voor door hem ingevoerde goederen. In dat kader kunnen, afgezien van de kwalificatie van die prestaties, de van onderaannemers ingekochte prestaties worden aangemerkt als leveringen door een producent. Voorwaarde daarbij is dat het gaat om door die onderaannemers in de bouw als zodanig aan het in aanbouw zijnde nieuw te vervaardigen gebouw verrichte feitelijke bouwhandelingen, zoals het aanbrengen van de fundering, betonwerken, daken, metselwerk, kozijnen, leidingen enz. Dat heeft niet alleen tot gevolg dat de aan die onderaannemers betaalde ABB in aftrek kan worden gebracht, maar ook dat de onderaannemers op hun beurt op de voet van meergenoemd artikel 6.3 van de Belastingwet BES recht op aftrek hebben.”

In het Besluit is verder goedgekeurd dat ter zake van de oplevering van een nieuw vervaardigd gebouw op grond van de opdrachtgever “het bepaalde met betrekking tot de aftrek van artikel 6.3 van de Belastingwet BES op overeenkomstige wijze wordt toegepast”. Dit geldt volgens het Besluit onder de voorwaarde dat de ondernemer die het gebouw oplevert ter zake van die prestatie het tarief van leveringen toepast.

Belanghebbende stelt dat zij met betrekking tot de facturen van categorie 3 recht op aftrek van ABB heeft omdat aan de materiële voorwaarden voor het recht op die aftrek conform artikel 6.3 BwBES en het Besluit is voldaan. De facturen betreffen feitelijke bouwhandelingen en door omstandigheid hebben de onderaannemers weliswaar abusievelijk het tarief van 6 percent in rekening gebracht in plaats van 8 percent doch zulks zou niet moeten leiden tot weigering van de aftrek.

De Inspecteur betoogt dat, aangezien de onderaannemers op de facturen het tarief van 6 percent in rekening hebben gebracht, zij de betreffende bouwhandelingen als diensten hebben aangemerkt. Dit percentage behoort immers, op grond van artikel 6.10 BwBES bij het verrichten van een dienst. Er bestaat dan geen recht op aftrek. Derhalve komt de in rekening gebrachte ABB niet voor aftrek in aanmerking.

Op grond van artikel 6.3 BwBES kan belanghebbende aanspraak maken op aftrek van ABB op het moment dat sprake is van door een andere producent aan haar verrichte levering van goederen. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van de levering van een goed. Op de tot categorie 3 behorende facturen die aan belanghebbende zijn uitgeschreven, is ABB naar een tarief van 6 percent in rekening gebracht. Dit percentage behoort, op grond van artikel 6.10, lid 2 Belastingwet BES, bij het verrichten van een dienst. Het oordeel van het Gerecht dat geen recht op aftrek ABB bestaat is derhalve juist.

Het tegemoetkomend beleid, neergelegd in het Besluit, leidt niet tot een ander oordeel. Op grond van dit beleid kan de ondernemer die een nieuw gebouw oplevert ervoor opteren om feitelijke bouwhandelingen van onderaannemers (ook al is mogelijk sprake van diensten) aan te merken als leveringen door een producent. Dat heeft tot gevolg dat aan die onderaannemer betaalde ABB in aftrek kan worden gebracht.

Met juistheid heeft het Gerecht geoordeeld dat uit het Besluit moet worden afgeleid dat alleen aftrek van ABB wordt toegestaan als de betreffende bouwhandelingen ook door de onderaannemer als leveringen zijn aangemerkt. In het Besluit staat immers dat het gevolg van het tegemoetkomend beleid is 'dat die onderaannemers op hun beurt op de voet van meergenoemd artikel 6.3 van de Belastingwet BES recht op aftrek hebben'. Dat laatste is alleen mogelijk als de onderaannemer zelf de feitelijke bouwhandeling als een door hem als producent verrichte levering heeft aangemerkt. In dit geval hebben de onderaannemers op hun facturen het tarief van 6 percent toegepast hetgeen betekent dat zij de feitelijke bouwhandelingen als dienst hebben aangemerkt. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen bestaat dan bij belanghebbende geen recht op aftrek. Het standpunt van belanghebbende treft derhalve geen doel.

Aangezien belanghebbende geen recht heeft op aftrek van ABB van facturen die vallen onder categorie 2 en 3, heeft de Inspecteur de vooraftrek van ABB die ter zake van deze facturen is geclaimd terecht gecorrigeerd.

Slotsom

Gelet op al het voorgaande is het hoger beroep (gedeeltelijk) gegrond en dient als volgt te worden beslist.

Ingevolge het bepaalde in artikel 8.116b BwBES in samenhang met artikel 8:115a van die wet worden de kosten vergoed die de belastingplichtige in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De regels over de (hoogte van de) vergoeding zijn neergelegd in het Uitvoeringsbesluit Belastingwet BES.

In artikel 5.1 van dit Uitvoeringsbesluit zijn de kosten vermeld die voor vergoeding in aanmerking komen, waaronder de kosten van door een derde verleende beroepsmatige bijstand. Deze kosten kunnen worden berekend op USD 782 (1 punt voor het indienen van het hoger beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, waarde per punt USD 391, wegingsfactor 1).

Het Hof:

- verklaart het hoger beroep tegen de naheffingsaanslag ABB voor het jaar 2016 gegrond en vernietigt de uitspraken op bezwaar voor het jaar 2016;

- vermindert de naheffingsaanslag ABB voor het jaar 2016 tot USD 694.010;

- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende in hoger beroep ten bedrage van USD 782; en

- draagt de Inspecteur op het door belanghebbende betaalde griffierecht in hoger beroep van USD 60 te vergoeden.

De uitspraak is gedaan door mr. drs. P.J.J. Vonk, voorzitter, mr. J. Snitker en mr. drs. M.G.J.M. van Kempen, leden, in tegenwoordigheid van M.M.M. Faro MSc, griffier. Wegens ontstentenis van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door mr. J. Snitker.

De beslissing is op 4 april 2023 in het openbaar uitgesproken.

Afschriften zijn per post/per e-mail op (datum-stempel) aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen twee maanden na dagtekening van het afschrift van de uitspraak van het Gemeenschappelijk Hof beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Partijen hebben ook de mogelijkheid hun beroepschrift in te dienen bij de griffie van het Gerecht in Eerste aanleg dat de zaak in eerste aanleg heeft behandeld. De datum van binnenkomst bij de griffie van het lokale Gerecht in Eerste aanleg is in dat geval bepalend voor de vraag of het beroep tijdig is ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden.

U wordt verzocht bij het indienen van het beroepschrift het volgende in acht te nemen:

1. leg bij het beroepschrift een afschrift over van deze uitspraak;

2. onderteken het beroepschrift en vermeld het volgende:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. waartegen u in beroep komt;

d. waarom u het daar niet mee eens bent (de gronden van het beroep).

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.