Drie beginselen van fiscale rechtsbescherming (FM nr. 77) 2000/2.6.6.1:2.6.6.1 Teruggaaf van omzetbelasting en de afweging van rechtsbeginselen

Drie beginselen van fiscale rechtsbescherming (FM nr. 77) 2000/2.6.6.1

2.6.6.1 Teruggaaf van omzetbelasting en de afweging van rechtsbeginselen

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Van ondernemers die leveringen of diensten in de zin van de Wet OB verrichten, wordt omzetbelasting geheven. Daartegenover staat dat zij de omzetbelasting die hen door hun leveranciers in rekening is gebracht, op hun beurt in aftrek kunnen brengen op de af te dragen belasting. Dit systeem kan ertoe leiden dat de voor aftrek in aanmerking komende belasting meer bedraagt dan de in een tijdvak verschuldigde belasting. Doet zich dat voor, dan wordt ingevolge art. 17 Wet OB op verzoek van de ondernemer het verschil aan de ondernemer terugbetaald. In art. 33 Wet OB is bepaald dat een dergelijk verzoek om teruggaaf van belasting gedaan moet worden bij de aangifte over het tijdvak waarin het recht op teruggaaf is ontstaan. Vervolgens beslist de inspecteur op het verzoek om teruggaaf bij beschikking. Indien de inspecteur later tot de conclusie komt dat ten onrechte een teruggaaf is verleend, dan kan hij het bedrag van de te veel terugbetaalde belasting naheffen. Art. 20 AWR verschaft de inspecteur daartoe de bevoegdheid.1

In de praktijk zullen dergelijke ‘negatieve aangiften’ zich kunnen voordoen indien een ondernemer in een bepaald tijdvak een grote investering heeft gedaan of indien de door hem verrichte leveringen of diensten aan het verlaagde tarief zijn onderworpen, terwijl zijn inkopen met het algemene tarief zijn belast.2 Een ondernemer die een negatieve aangifte doet, heeft er uiteraard alle belang bij dat de fiscus snel tot terugbetaling van de belasting overgaat. In het kader van dit onderzoek rijst daarbij de vraag of de belastingplichtige aan een dergelijke terug-gaaf het vertrouwen kan ontlenen dat de teruggaaf ook definitief is. De Tariefcommissie heeft zich reeds in de vijftiger jaren over deze vraag gebogen.3

T.C. 10 maart 1959, nr. 8520 0, BNB 1959/251, m.n. Tuk: ‘dat ook niet kan worden gesteld, (lat door de aanslag een vertrouwen wordt geschonden, gewekt door de aanvankelijke toewijzing van de verzoeken om teruggaaf; dat het toch bij belanghebbende exporteurs sinds lange jaren van algemene bekendheid is, dat de verzoeken om teruggaaf ter inspectie in het belang van het bedrijfsleven zo snel mogelijk worden afgedaan zonder diepgaand onderzoek naar de juistheid van de gevraagde bedragen en dat de controlerende ambtenaren bij de periodieke controle deze verzoeken alsnog in de controle betrekken, hetgeen kan leiden tot een navordering van o.b.; dat bij de app. dus redelijkerwijs niet het vertrouwen kan hebben bestaan, dat de door haar gevraagde maximale teruggaven na de aanvankelijke toekenning onherroepelijk zouden vaststaan;’

Het belang van het bedrijfsleven bij een zo snel mogelijke afdoening van het verzoek zonder diepgaand onderzoek was voor de Tariefcommissie voldoende reden om een beroep op opgewekt vertrouwen niet te honoreren, indien de inspecteur later een naheffingsaanslag oplegde. Ook in de latere rechtspraak is deze factor een beslissende rol blijven spelen.4 In een arrest uit 1987 heeft de Hoge Raad aansluiting gezocht bij zijn ‘enkele omstandigheid’-rechtspraak, zoals die in het arrest van HR 21 december 1977, nr. 18522, BNB 1978/55 voor het eerst naar voren kwam.5 De Hoge Raad transponeert daarmee de rechtspraak van de Tariefcommissie binnen zijn eigen methodische benadering.

In HR 18 maart 1987, nr. 23 6886 overwoog de Hoge Raad: ‘In een geval van een verzoek tot teruggaaf van voorbelasting door middel van een aangifte ... mag de inspecteur in beginsel uitgaan van de juistheid van die aangifte, zonder dat hij gebonden is een onderzoek daarnaar in te stellen. Dit brengt mee dat het enkele feit dat de inspecteur aan zodanig verzoek voldoet niet toereikend kan zijn om bij de belastingplichtige het in rechte te eerbiedigen vertrouwen te wekken dat de inspecteur, wanneer de aangifte nadien blijkt onjuist te zijn, het ten onrechte teruggegeven bedrag niet zal naheffen.’

Voor de Hoge Raad is het enkele feit van het voldoen aan het verzoek niet voldoende. Hij geeft daarbij nog niet aan onder welke omstandigheden dat wel het geval zou kunnen zijn. Evenals in BNB 1978/55 toont hij wel de principiële bereidheid om het legaliteits- en vertrouwensbeginsel tegen elkaar af te wegen, maar geeft hij nog niet aan hoe deze afweging moet geschieden.7 Hij gaat hiertoe over in HR 14 juni 1989, nr. 25190, BNB 1989/271 en in de voortzetting van deze procedure, HR 11 september 1991, nr. 27126, BNB 1991/303. In het eerste arrest nam de Hoge Raad de afweging van de twee rechtsbeginselen weer tot uitgangspunt. Indien de inspecteur het vertrouwen heeft gewekt dat de belastingplichtige aan zijn verplichtingen heeft voldaan, is hij daaraan in principe gebonden. Hij verwijst de zaak om door het hof te laten onderzoeken of daarvan sprake is.

Ook HR 14 juni 1989, nr. 25190, BNB 1989/271, m.n. Scheltens, betrof een geval dat de inspecteur een naheffingsaanslag omzetbelasting oplegde nadat hij aanvankelijk een teruggaaf had verleend. De inspecteur had bovendien bij die teruggaaf het voorbehoud gemaakt van correctie bij later onderzoek. De HR overwoog: ‘Het staat de inspecteur ... niet vrij een naheffingsaanslag op te leggen, indien hij daardoor zou handelen in strijd ‘met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur; zulks is onder meer het geval wanneer de inspecteur het in rechte te eerbiedigen vertrouwen heeft gewekt dat de belastingplichtige met de betaling van het door hem aangegeven bedrag – indien een vermindering is verleend, met inachtneming van die vermindering -- aan zijn verplichtingen heeft voldaan. De inspecteur heeft voor het Hof aangevoerd dat, naar van algemene bekendheid is, verzoeken om teruggaaf in het belang van de ondernemers zo snel mogelijk en zonder diepgaand onderzoek worden afgedaan, en dat een teruggaaf gedaan onder het uitdrukkelijke voorbehoud van correctie bij later onderzoek, niet is aan te merken als het duidelijk kenbaar maken van een standpunt, waaraan de belastingplichtige het vertrouwen mag ontlenen dat de heffing onherroepelijk is.’ De belastingplichtige had daartegenover gesteld dat de teruggaaf niet zonder onderzoek was verleend. De Hoge Raad overwoog hierop dat als de stellingen van de inspecteur juist worden bevonden en de belastingplichtige zijn stelling niet aannemelijk kan maken, er geen sprake is van een te eerbiedigen vertrouwen. In dezelfde zin HR 6 maart 1991, nr. 26030, BNB 1992/220.

In de vervolgprocedure op BNB 1989/271 kwam het Hof ’s-Gravenhage tot de conclusie dat de belastingplichtige niet aannemelijk had gemaakt dat de inspecteur alle relevante feiten en rechtsvragen aan een voldoende grondig onderzoek had onderworpen, voordat hij de teruggaaf verleende. De Hoge Raad bevestigde vervolgens het oordeel van het Hof, overwegende dat in casu de teruggaaf, gedaan onder het voorbehoud van correctie bij later onderzoek, niet is aan te merken als het duidelijk kenbaar maken van een standpunt, waaraan de belastingplichtige het vertrouwen mag ontlenen dat de teruggaaf onherroepelijk is.

Opvallend is de verwantschap tussen deze twee arresten en HR 18 maart 1987, nr. 24237, BNB 1987/230, het arrest met betrekking tot de beschikking loonbelasting.8 Het gaat in beide situatietypen om een zelfde belang van de belastingplichtigen bij een snelle afdoening door de fiscus.9 Met name het bij beide voorrangsregels gestelde criterium van het voldoende grondig onderzoek duidt op een zelfde benadering van de Hoge Raad. Het eigen karakter van elk van beide regels is vooral gelegen in het feit dat de ene regel zich op het terrein van de aan-slagbelastingen bevindt en de andere op dat van de áfdrachtbelastingen.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.