Hof Arnhem-Leeuwarden, 22-10-2013, nr. 11/00199, nr. 11/00200

De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: LB/PVV) opgelegd ten bedrage van € 13.279. Daarbij heeft de Inspecteur bij beschikking een vergrijpboete van € 6.639 opgelegd en € 972 heffingsrente in rekening gebracht.

De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 een naheffingsaanslag LB/PVV opgelegd ten bedrage van € 13.279. Daarbij heeft de Inspecteur bij beschikking een vergrijpboete van € 6.639 opgelegd en € 296 heffingsrente in rekening gebracht.

Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente bezwaar gemaakt. Bij in één geschrift vervatte uitspraak van 23 februari 2009 heeft de Inspecteur de bezwaren ongegrond verklaard.

Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen bij uitspraak van 27 april 2011, gegrond verklaard voor zover het de boetes betreft en voor het overige ongegrond. De Rechtbank heeft de boete voor het jaar 2006 verminderd tot € 2.821 alsmede heeft de Rechtbank de boete voor het jaar 2007 verminderd tot € 2.821. Daarbij heeft de Rechtbank de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot het bedrag van € 805 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 41 vergoedt.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 juni 2012 te Leeuwarden. Daarbij is verschenen en gehoord belanghebbende en zijn gemachtigde mr. [A] en, namens de Inspecteur, mr. [B].

Ter zitting heeft de gemachtigde een pleitnota overgelegd. De Inspecteur heeft een afschrift van het cassatieschrift overgelegd zoals dat door de Staatssecretaris is ingediend in de cassatieprocedure tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem, nummer 11/00015 van 24 april 2012, ECLI:NL:GHARN:2012:BW5529.

Het Hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst op de voet van artikel 8:64 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) en bepaald dat het onderzoek zal worden hervat nadat de Hoge Raad in de onder 1.8 bedoelde zaak arrest zal hebben gewezen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is toegezonden.

Nadat de Hoge Raad op 14 juni 2013 arrest heeft gewezen, nr. 12/02697, ECLI:NL:HR:2013:BZ4198, heeft de nadere zitting plaatsgevonden op 10 september 2013 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende zijn gemachtigde mr. [A] en, namens de Inspecteur, mr. [B]. Bij de aanvang van de zitting zijn partijen erop gewezen dat de eerste meervoudige belastingkamer van het Hof tijdens het onderzoek ter zitting op 27 juni 2012 was samengesteld uit mr. E. Polak, mr. R.F.C. Spek en mr. P. van der Wal, en dat de zaak verder wordt behandeld in een gewijzigde samenstelling van de belastingkamer door mr. E. Polak, mr. G.J. van Leijenhorst en mr. P. van der Wal, en wordt voortgezet, gelet op artikel 8:64, derde lid, van de Awb, in de stand waarin zij zich bevond op 27 juni 2012. Partijen hebben verklaard daar geen bezwaar tegen te hebben. De voorzitter heeft ter zitting het onderzoek gesloten.

Belanghebbende is in de jaren 2006 en 2007 in dienstbetrekking geweest bij [C] B.V. Van 1 januari 2006 tot en met 31 december 2007 heeft belanghebbende een BMW 730 met kenteken [00-YY-ZZ] van zijn werkgever ter beschikking gesteld gekregen (hierna: de auto). De auto heeft een catalogusprijs van € 116.074. In privé beschikt belanghebbende over twee andere auto’s: een Range Rover en een Mini Cooper.

Bij verzoek van 3 januari 2006 heeft belanghebbende de Inspecteur verzocht om afgifte van een “Verklaring geen privé-gebruik” (hierna: de Verklaring) als bedoeld in artikel 13bis, lid 10, van de Wet op de loonbelasting 1964, tekst 2006 en 2007 (hierna: de Wet). De Verklaring is op 16 januari 2006 aan belanghebbende verstrekt, waarbij is toegestaan dat geen bijtelling bij het loon behoeft te worden gerekend, onder de voorwaarde dat niet meer dan 500 kilometer privé zal worden gereden op jaarbasis hetgeen overtuigend moet kunnen worden bewezen.

Tot de stukken van het geding behoren een door belanghebbende opgestelde rittenregistratie voor het jaar 2006 en 2007. Deze rittenregistratie vermeldt de dag van de week en de datum, de beginplaats en de eindplaats, en de (eind)kilometerstand van de dag. De rittenregistratie vermeldt geen adressen noch per dag gereden gespecificeerde kilometers.

Belanghebbende heeft in het geding gebracht een “aanvulling op arbeidsovereenkomst inzake privé-gebruik auto” waarin het volgende is vermeld:

“[C] BV, gevestigd te [L], ten deze vertegenwoordigd door [belanghebbende], werkgever

en

[belanghebbende] werknemer

Verklaren te zijn overeengekomen als volgt:

1. In het kader van de tussen werkgever en werknemer bestaande arbeidsrelatie wordt aan werknemer één of meerdere auto’s ter beschikking gesteld.

2. Voorzover om welke reden dan ook terzake van één of meer ter beschikking staande auto’s op grond van de wettelijke regeling een bijtelling wegens privé-gebruik zou moeten plaatsvinden, dan vindt deze bijtelling niet plaats omdat dat dan het met de bijtelling corresponderende bedrag tussen werkgever en werknemers aangemerkt wordt als een terzake van het privé gebruik door werknemers verschuldigde vergoeding. Deze vergoeding zal in r/c tussen werkgever en werkneme worden verrekend per het einde van een boekjaar.

Aldus overeengekomen te [L] d.d. 12 december 2007

[C] BV [belanghebbende]”

Bij brief van 29 mei 2008 heeft de Inspecteur belanghebbende een kennisgeving van de naheffing en boete toegezonden. De Inspecteur heeft hierin, voor zover relevant, als volgt vermeld:

“(…) Boete

Naast de hierboven aangekondigde naheffingsaanslag leg ik aan u een boetebeschikking op op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. De boete bedraagt 50% van het bedrag van de naheffing, op grond van paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998, omdat sprake is van (voorwaardelijke) opzet als bedoeld in lid 3 van die paragraaf.

U hebt bij mij een beschikking ‘verklaring geen privégebruik auto’ aangevraagd. Deze heb ik u verstrekt. De beschikking heeft tot doel uw werkgever geen loonbelasting te laten inhouden over het privégebruik van de aan u ter beschikking gestelde auto, omdat u deze op kalenderjaarbasis voor minder dan 500 kilometer privé gebruikt. Aan deze faciliteit van artikel 13bis van de Wet op de Loonbelasting zijn voorwaarden verbonden. Het is van algemene bekendheid dat de bewijslast dat de ter beschikking gestelde auto niet meer dan 500 kilometer privé gebruikt wordt, volledig op de werknemer rust. Dit staat ook nog eens uitdrukkelijk vermeld, zowel op het aanvraagformulier, als op de daarop volgende ‘Verklaring geen privégebruik auto’.

U kunt mij de vereiste rittenregistratie niet overleggen. Daarmee hebt u niet voldaan aan de aan u opgelegde bewijslast. Nu het daaraan voldoen een uitdrukkelijke voorwaarde is om de faciliteit toe te passen, hebt u door daaraan niet te voldoen, de faciliteit bewust ten onrechte door uw werkgever laten toepassen. Daarmee hebt u willens en wetens de niet te verwaarlozen kans aanvaard dat te weinig belasting werd betaald. Er is daarom sprake van (voorwaardelijke) opzet. (…)”

Belanghebbende heeft in 2009 in rekening-courant de bijtelling voor de auto voor de onderhavige jaren verrekend met zijn werkgever.

In hoger beroep is niet meer in geschil dat de rittenregistratie onvoldoende is om een bijtelling wegens privé gebruik van de auto achterwege te laten. Evenmin bestaat geschil over de cijfermatige uitwerking van de standpunten van partijen. In hoger beroep is nog in geschil het antwoord op de volgende vragen:

- kan de in de onder 2.4 genoemde overeenkomst bedoelde vergoeding gelden als een vergoeding in de zin van artikel 13bis, lid 6, van de Wet met als gevolg dat naheffing in de jaren 2006 en 2007 achterwege dient te blijven?

- dienen de door de Inspecteur opgelegde vergrijpboetes te worden vernietigd of verminderd?

Belanghebbende beantwoordt de onder 3.1 genoemde vragen bevestigend. Met betrekking tot de opgelegde boete stelt belanghebbende zich primair op het standpunt dat deze achterwege dient te blijven omdat daarvoor, gezien het voorgaande, geen grondslag is. Subsidiair stelt belanghebbende dat sprake was van een pleitbaar standpunt hetgeen aan een boete in de weg staat.

De Inspecteur beantwoordt de hiervoor – onder 3.1 – vermelde vragen ontkennend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken.

Naheffingsaanslagen

Artikel 13bis van de Wet, luidt – voor zover relevant- als volgt:

“1. Indien ook voor privé-doeleinden een auto ter beschikking is gesteld, wordt het voordeel op jaarbasis gesteld op ten minste 22% van de waarde van de auto. De auto wordt in ieder geval geacht ook voor privé-doeleinden ter beschikking te zijn gesteld tenzij blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt.

2. Indien uit een rittenadministratie of anderszins blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt, wordt het voordeel gesteld op nihil. (…)

6. Het voordeel wordt in aanmerking genomen voorzover het uitgaat boven de vergoeding die de werknemer voor het gebruik voor privé-doeleinden is verschuldigd.

7. Voor de toepassing van dit artikel wordt woon-werkverkeer geacht niet voor privé-doeleinden plaats te vinden. (…)

9. Indien de werknemer een verklaring van de inspecteur overlegt waarin is vastgelegd dat de werknemer aan de inspecteur heeft medegedeeld dat de hem ter beschikking gestelde auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt (verklaring geen privé-gebruik), laat de inhoudingsplichtige inhouding van belasting over het in het eerste lid bedoelde voordeel achterwege. (…)

10. De werknemer kan een verzoek om een verklaring geen privé-gebruik bij de inspecteur indienen. De inspecteur beslist op het verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking.

11. De inspecteur kan de verklaring geen privé-gebruik, al dan niet op verzoek van de werknemer, bij voor bezwaar vatbare beschikking intrekken, waarbij de intrekking voor zover nodig terugwerkende kracht kan hebben. De werknemer is gehouden een verzoek tot intrekking te doen zodra de auto op kalenderjaarbasis voor meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt.

12. In geval van een verklaring geen privé-gebruik kan de inspecteur de werknemer op enig moment verzoeken te doen blijken dat de auto op kalenderjaarbasis niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt.

13. Indien de verklaring geen privé-gebruik wordt ingetrokken of indien de werknemer niet doet blijken dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden is gebruikt, wordt de verschuldigde belasting, voor zover nodig in afwijking van artikel 20, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, nageheven van de werknemer.(…)”

Artikel 21c van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 bepaalt, voor zover relevant, als volgt:

“(…)

2. Indien in een loontijdvak de vergoeding die de werknemer voor het gebruik voor privé-doeleinden verschuldigd is, uitgaat boven het voor dat loontijdvak op grond van artikel 13bis, eerste lid, van de wet berekende voordeel, wordt in dat loontijdvak een negatief bedrag ter grootte van het verschil tussen het berekende voordeel en de verschuldigde vergoeding als voordeel in aanmerking genomen, mits op kalenderjaarbasis het berekende voordeel ten minste gelijk is aan de vergoeding voor het gebruik voor privé-doeleinden.

(…)”

De Rechtbank heeft geoordeeld dat aan de onder 2.4 genoemde overeenkomst reeds geen belang kan worden toegekend omdat deze overeenkomst – wat er overigens ook van zij – gezien de datum van ondertekening van de overeenkomst, 12 december 2007, eerst voor het jaar 2008 gevolgen zou kunnen hebben. Hiertegen richt zich belanghebbendes hoger beroep, waarbij belanghebbende stelt dat aan de overeenkomst terugwerkende kracht dient te worden toegekend tot aan het begin van het naheffingstijdvak, derhalve tot aan 1 januari 2006.

Naar het oordeel van het Hof, kan in het midden blijven de vraag of de bedoelde overeenkomst aldus moet worden gelezen dat daaraan terugwerkende kracht toekomt, zoals belanghebbende betoogt. Zoals hiervoor onder 2.4 is aangehaald bepaalt de overeenkomst tussen belanghebbende en zijn werkgever dat de vergoeding in de zin van artikel 13bis, lid 6, van de Wet eerst verschuldigd is als deze aan de opschortende voorwaarden die daaraan zijn gesteld, is voldaan. Blijkens die overeenkomst is daarvan sprake als vaststaat dat op grond van de wettelijke regeling een bijtelling wegens privégebruik moet plaatsvinden. Vervolgens bepaalt de overeenkomst dat die vergoeding in rekening-courant in het desbetreffende jaar zal worden verrekend. Desgevraagd heeft belanghebbendes gemachtigde ter zitting van het Hof verklaard, en de Inspecteur heeft dit beaamd, dat eerst in het jaar 2009 in het kader van de overeenkomst verrekening in rekening-courant heeft plaatsgevonden. Dit betekent dat de ter zake van het privé gebruik door belanghebbende verschuldigde vergoeding als bedoeld in artikel 13bis, lid 6, van de Wet, niet eerder dan in 2009 is voldaan. Een redelijke uitleg van de in 2.4 genoemde overeenkomst brengt mee dat de enkel in het loontijdvak of in ieder geval in dat boekjaar betaalde verrekeningen of vergoedingen als een vergoeding in de zin van artikel 13bis, lid 6 van de Wet kunnen gelden. De eerst in 2009 verrekende bedragen gelden niet als een vergoeding in de zin van vorenbedoelde overeenkomst.

Ten overvloede overweegt het Hof nog dat de door belanghebbende aangehaalde uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 1 augustus 2008, nr. 07/00906, CLI:NL:GHAMS:BD9261, vorenstaand oordeel niet anders maakt. Het Gerechtshof Amsterdam heeft in die uitspraak weliswaar geoordeeld dat het voordeel dat een werknemer geniet door het voor privé-doeleinden mogen gebruiken van een auto van de werkgever slechts een te belasten voordeel is, voor zover de waarde van dat voordeel hoger is dan het bedrag dat de werknemer aan zijn werkgever voor dat privé-gebruik aan zijn werkgever verschuldigd is, en dat niet van belang is in welk jaar die verschuldigdheid op een bedrag wordt vastgesteld en tot een betaling leidt, doch de uitspraak regardeerde de uitleg van artikel 3:145 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 en niet artikel 13bis, lid 6, van de Wet. Het Hof is derhalve van oordeel dat een dergelijke uitleg, daargelaten dat het Hof niet gebonden is aan eerdere jurisprudentie van andere gerechtshoven, niet geldt voor artikel 13bis, lid 6, van de Wet.

Het Hof is van oordeel dat de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd en dat het hoger beroep in zoverre ongegrond is.

boete

Aan belanghebbende is op zijn verzoek een “Verklaring geen privé-gebruik” verstrekt, op grond waarvan het hem is toegestaan dat geen bijtelling bij het loon behoeft te worden gerekend, onder de voorwaarde dat niet meer dan 500 kilometer privé zal worden gereden op jaarbasis. De Inspecteur heeft hem er bij afgifte van de verklaring op gewezen dat belanghebbende dit privé gebruik overtuigend moet kunnen bewijzen.

Niet meer in geschil is dat de rittenregistratie van belanghebbende niet voldoet. In hoger beroep heeft belanghebbende geen feiten of omstandigheden aangedragen tegen dit oordeel, evenmin blijkt uit de stukken van het geding dat het oordeel onjuist zou zijn. Belanghebbende betoogt evenwel dat hij, door ervan uit te gaan dat de rittenadminsitratie en hetgeen hij overigens heeft aangevoerd een voldoende onderbouwing van een privé gebruik van minder dan 500 km vormden, niet dermate lichtvaardig heeft gehandeld dat hem ter zake van het niet betalen van de over het op de voet van artikel 13bis van de Wet belaste voordeel grove schuld kan worden verweten. De Rechtbank heeft dit standpunt, alsmede belanghebbendes beroep op een pleitbaar standpunt, afgewezen. Belanghebbende kon en mocht, naar het oordeel van het Hof, op basis van de door hem als bewijs opgestelde rittenregistratie in combinatie met de omstandigheid dat hij kon beschikken over twee privé auto’s, redelijkerwijs niet menen dat hij daarmee aan de op hem rustende zware bewijslast had voldaan. In zoverre faalt belanghebbendes standpunt met betrekking tot het pleitbare standpunt. Voor wat betreft de pleitbaarheid van belanghebbendes standpunt met betrekking tot de in 2.4 genoemde overeenkomst, oordeelt het Hof als volgt. Voor een beoordeling van de vraag of een ingenomen standpunt pleitbaar is, geldt dat relevant is of dat standpunt reeds op voorhand pleitbaar was (vgl. HR 28 mei 2004, nr. 39.160, ECLI:NL:HR:2004:AP0228).

Voor het jaar 2006 is het Hof van oordeel dat, nu bedoelde overeenkomst eerst op 12 december 2007 is gesloten, belanghebbende niet reeds op voorhand in 2006 het standpunt kon innemen dat op de voet van artikel 13bis, lid 6 van de Wet geen voordeel voor het privé gebruik van de auto in aanmerking zou behoeven te worden genomen. Voor het jaar 2007 zou dit anders kunnen liggen, omdat hij in december van dat jaar de overeenkomst had opgemaakt. Echter, ook al zou belanghebbende er op hebben vertrouwd geen LB/PVV verschuldigd te zijn nadat hij de onder 2.4 vermelde overeenkomst had opgemaakt, nu belanghebbende niet conform deze overeenkomst heeft gehandeld en eerst in 2009 tot betaling van de eigen bijdrage door een boeking in rekening/courant is overgegaan, acht het Hof dat belanghebbende evenmin in 2007 het standpunt kon en mocht innemen dat geen LB/PVV verschuldigd zou zijn. Dit brengt mee dat naar het oordeel van het Hof de Inspecteur is geslaagd in de op hem rustende last aannemelijk te maken dat het aan de grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de verschuldigde LB/PVV niet is betaald. Nu belanghebbende in het kader van de verstrekking van de ‘verklaring geen privégebruik auto’ door de Inspecteur erop is gewezen dat hij een verzwaarde bewijslast heeft met betrekking tot het privégebruik, heeft hij door niet een sluitende rittenadministratie op te maken, grof nalatig gehandeld met als gevolg dat het van hem verlangde bewijs niet kon worden geleverd en aldus te weinig LB/PVV zou worden betaald. De in 2007 opgestelde overeenkomst maakt dit niet anders. Naar het oordeel van het Hof kon belanghebbende in redelijkheid niet verwachten dat hetgeen hij verder tot dat bewijs heeft aangevoerd tot een ander oordeel zou leiden.

Sinds het instellen van het hoger beroep is meer dan twee jaar verstreken. Niet is gesteld of aannemelijk geworden dat het procesverloop in betekenende mate door belanghebbende is beïnvloed. Naar het oordeel van het Hof dient de vergrijpboete ook in hoger beroep nog te worden verminderd in verband met undue delay. De vergrijpboete voor het jaar 2006 is door de Rechtbank vastgesteld op 25% van € 13.279 ofwel € 3.319, van welk bedrag de Rechtbank 15% in mindering heeft gebracht vanwege undue delay, zodat de Rechtbank de vergrijpboete heeft vastgesteld op € 2.821. Het Hof past een vermindering van € 166 toe (5% van € 3.319), zodat de vergrijpboete voor het jaar 2006 uitkomt op € 2.655 (€ 2.821-/- € 166).

De vergrijpboete voor het jaar 2007 is door de Rechtbank vastgesteld op 25% van € 13.279 ofwel € 3.319, van welk bedrag de Rechtbank 15% in mindering heeft gebracht vanwege undue delay, zodat de Rechtbank de vergrijpboete heeft vastgesteld op € 2.821. Het Hof past een vermindering van € 166 (5% van € 3.319) toe, zodat de vergrijpboete voor het jaar 2007 uitkomt op € 2.655 (€ 2.821-/- € 166).

slotsom

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

Het Hof ziet geen aanleiding voor een vergoeding van proceskosten.

Het Hof:

Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Polak, voorzitter, mr. G.J. van Leijenhorst en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.

De beslissing is op 22 oktober 2013 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 23 oktober 2013

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer)

Postbus 20303,

2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.