Hof Arnhem, 11-04-2012, nr. 11-00626

Belanghebbende heeft gesteld dat de Inspecteur, indien hij de in de bezwaarprocedure aangereikte aangiftegegevens voor het jaar 2005 (zie 2.4) met normale zorgvuldigheid had bestudeerd, in redelijkheid had moeten twijfelen aan de juistheid van deze gegevens. Redengevend daarvoor is dat de enkelvoudige jaarrekeningen van de gevoegde dochtervennootschappen bij deze gegevens ontbraken, en dat de Inspecteur in de bezwaarprocedure een verdergaande onderzoeksplicht heeft dan bij de aanslagregeling. Volgens belanghebbende is daarom sprake van een ambtelijk verzuim dat aan navordering op grond van artikel 16 AWR in de weg staat.

De inspecteur mag bij het vaststellen van een aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige bij zijn aangifte heeft verstrekt. Tot nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden, indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn (vgl. HR 12 maart 2010, nr. 08/04868, LJN BL7165, BNB 2010/155, en HR 16 april 2010, nr. 08/05088, LJN BJ9082, BNB 2010/227).

Nu in dit geval een niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestond dat de door belanghebbende tijdens de bezwaarprocedure verstrekte aangiftegegevens voor 2005 juist waren – de resultaten van de dochtervennootschappen zouden immers in het aangegeven verlies kunnen zijn begrepen – was de Inspecteur bij de nadere vaststelling van de primitieve aanslag niet gehouden om nader onderzoek naar de resultaten van de dochtervennootschappen te doen. Zelfs niet als met belanghebbende ervan zou worden uitgegaan dat in de bezwaarprocedure de Inspecteur een verdergaande onderzoeksplicht zou hebben dan bij de aanslagregeling. Van een aan navordering in de weg staand ambtelijk verzuim is derhalve geen sprake.

Hoogte navorderingsaanslag

Belanghebbende betoogt dat de navorderingsaanslag tot een te hoog bedrag is vastgesteld, nu ten onrechte de afschrijving op gebouwen ten bedrage van € 19.406 niet in aanmerking is genomen. Volgens belanghebbende dient de navorderingsaanslag – met inachtneming van niet-aftrekbare kosten ten bedrage van € 747 – berekend te worden naar een belastbaar bedrag van € 11.887.

Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat belanghebbende, die aanspraak maakt op een aftrekpost, aannemelijk dient te maken dat ten onrechte geen rekening is gehouden met de afschrijving op gebouwen. Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien twijfel bestaat over het door belanghebbende gestelde, dit ten nadele werkt van belanghebbende.

Belanghebbende heeft in dit verband aangevoerd dat in het gecorrigeerde resultaat van de gevoegde dochtervennootschappen van € 106.642 tevens een correctie van de afschrijving op gebouwen is begrepen, en dat het resultaat van de dochtervennootschappen na afschrijving op gebouwen dus eigenlijk € 87.236 dient te bedragen. Gelet op de betwisting door de Inspecteur is het aan belanghebbende om haar stelling aannemelijk te maken. Nu belanghebbende haar stelling evenwel niet met concrete gegevens heeft gestaafd, acht het Hof belanghebbende niet geslaagd in haar bewijslast. Zo zijn er door belanghebbende geen afzonderlijke jaarrekeningen van de fiscaal gevoegde dochtermaatschappijen overgelegd die inzicht zouden kunnen verschaffen aangaande de door belanghebbende aangevoerde correctie op de afschrijving gebouwen.

Nu belanghebbende niet aannemelijk heeft kunnen maken dat en in hoeverre de onderhavige navorderingsaanslag onjuist is, kan naar het oordeel van het Hof in het midden blijven of er aanleiding bestaat voor toepassing van de bewijsregel van artikel 27e van de AWR (omkering en verzwaring van de bewijslast).

Verliesherzieningsbeschikking

Het hoger beroep wordt tevens geacht betrekking te hebben op de verliesherzieningsbeschikking. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen deze beschikking aangevoerd. Nu de navorderingsaanslag niet is vernietigd, is er ook geen aanleiding voor een aanpassing van de verliesherzieningsbeschikking.

Vergrijpboete; vrijwillige verbetering

Ingevolge artikel 67n AWR (tekst tot 1 juli 2009) wordt een vergrijpboete niet opgelegd aan de belastingplichtige die alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden.

Het bepaalde in artikel 67n AWR, de zogenoemde inkeerregeling, komt erop neer dat een betrokkene zich slechts dan op deze bepaling kan beroepen als hij tijdig is overgegaan tot het alsnog indienen van een aanvullende aangifte of het verstrekken van aanvullende informatie, op zodanige wijze dat het voor de Belastingdienst redelijkerwijs duidelijk moet zijn dat de betrokkene daarmee zijn eerdere onjuiste aangifte of verstrekte informatie rectificeert (vgl. HR 22 mei 2001, nr. 02766/00, LJN AB1760, NJ 2001/699).

Belanghebbende heeft op 2 juni 2009 bij zijn bezwaarschrift tegen de aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2006 de aangiftegegevens over het jaar 2006 verstrekt (zie 2.7). In de bijlage bij deze gegevens heeft hij onder het kopje “specificatie afwijking ondernemingsvermogen begin boekjaar” erop gewezen dat in de aangifte voor het jaar 2005 abusievelijk is uitgegaan van de enkelvoudige cijfers van de moedermaatschappij waarbij het deelnemingsresultaat van de tot de fiscale eenheid behorende dochtervennootschappen slechts ten dele is verantwoord, en dat als gevolg van deze omissie het beginvermogen 2006 is aangepast met onder meer het te weinig aangegeven resultaat van de dochtervennootschappen.

Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met deze aanvullende informatie niet de vereiste duidelijkheid geboden waarmee hij de aangiftegegevens voor het jaar 2005, aan de Inspecteur heeft gerectificeerd. Belanghebbende heeft immers deze informatie verstrekt in het kader van de aangifte voor het jaar 2006 zonder dat hij daaraan enig gevolg heeft verbonden voor de belastingverplichting over het jaar 2005. De zogenoemde inkeerregeling kan derhalve niet worden toegepast.

Vergrijpboete; samenloop

Ingevolge artikel 5:43 Algemene wet bestuursrecht [tekst vanaf 1 juli 2009] )(hierna: Awb) legt de inspecteur geen bestuurlijke boete op indien aan de overtreder wegens dezelfde overtreding reeds eerder een bestuurlijke boete is opgelegd.

Aan belanghebbende is op grond van artikel 67a AWR bij de primitieve aanslag een verzuimboete opgelegd van € 226 voor het niet doen van aangifte. Bij onderwerpelijke navorderingsaanslag is aan belanghebbende op grond van artikel 67e AWR een vergrijpboete opgelegd van € 2.162 omdat het aan belanghebbende is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. Laatstgenoemde vergrijpboete is gebaseerd op het verstrekken van onjuiste aangiftegegevens in de bezwaarprocedure (zie 2.4). Dit is een andere gedraging dan die ten grondslag lag aan de verzuimboete, zodat van een schending van het in artikel 5:43 Awb neergelegde beginsel dat ter zake van hetzelfde feit niet tweemaal een boete kan worden opgelegd, geen sprake is.

Vergrijpboete; grove schuld

Artikel 6, lid 2, EVRM bevat de waarborg dat een ieder tegen wie een strafvervolging is ingesteld – een boeteoplegging wordt ingevolge HR 19 juni 1985, nr. 22.076, LJN AC8934, BNB 1986/29, aangemerkt als het instellen van een strafvervolging – voor onschuldig wordt gehouden, totdat zijn schuld volgens de wet is bewezen. Dit uitgangspunt van de onschuldpresumptie brengt mee dat nu belanghebbende betwist dat sprake is van grove schuld, de Inspecteur moet stellen en aannemelijk maken dat sprake is van grove schuld. Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien twijfel erover bestaat of sprake is van grove schuld, dit ten nadele werkt van de Inspecteur.

Uit de enkele omstandigheid dat een belastingplichtige onzorgvuldig te werk is gegaan, volgt nog niet dat deze onzorgvuldigheid kan worden aangemerkt als ten minste grove schuld. Van grove schuld kan slechts worden gesproken indien de handelwijze van de belastingplichtige als een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid moet worden gekwalificeerd (vgl. HR 19 december 1990, nr. 25.301, LJN ZC4481, BNB 1992/217).

Gelijk de Rechtbank is het Hof van oordeel dat sprake is van grove schuld aan de zijde van belanghebbende. In de bezwaarprocedure met betrekking tot de primitieve aanslag heeft zij onjuiste aangiftegegevens verstrekt door niet de resultaten van de in de fiscale eenheid gevoegde dochtervennootschappen te vermelden. Redengevend voor het oordeel dat sprake is van grove schuld is dat belanghebbende – althans D; de directeur en enig aandeelhouder die alsnog namens belanghebbende aangifte heeft gedaan – deskundige is op het gebied van het belastingrecht, dat het consolideren van in een fiscale eenheid gevoegde dochtervennootschappen wezenlijk is voor het regime van een fiscale eenheid, dat consolidatie van de resultaten van de dochtervennootschappen echter achterwege is gebleven, dat het bedrag dat daardoor niet is aangegeven zowel in relatieve als in absolute zin aanzienlijk is en dat belanghebbende geen inzicht heeft gegeven in de oorzaak van de gemaakte fout. Het vorenstaande brengt mee dat sprake is van een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid zijdens belanghebbende. De Inspecteur heeft derhalve bewezen dat sprake is van grove schuld bij belanghebbende, hetgeen in beginsel aanleiding is voor een boete van 25 percent. Het Hof acht in dezen een vergrijpboete van € 2.162 passend en geboden.

Heffingsrente

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de beschikking heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu de navorderingsaanslag niet wordt vernietigd of verminderd, is er ook geen aanleiding voor een vermindering van de in rekening gebrachte heffingsrente.

Slotsom

Gelet op het vorenstaande dient het hoger beroep ongegrond te worden verklaard.