HR, 16-10-2007, nr. 03147/06

Griffienr. 03147/06

Mr Wortel

Zitting:26 juni 2007

Conclusie inzake:

[Verzoeker=verdachte]

1. Dit cassatieberoep betreft een arrest van het Gerechtshof te 's-Gravenhage waarbij verzoeker wegens "medeplegen van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven" is veroordeeld tot een taakstraf in de vorm van een werkstraf voor de duur van 240 uren, indien niet naar behoren verricht te vervangen door 120 dagen hechtenis, een geldboete van € 50.000, bij gebreke van betaling en verhaal te vervangen door één jaar hechtenis, en een voorwaardelijke gevangenisstraf voor de duur van zes maanden, met een proeftijd van twee jaar.

2. Namens verzoeker heeft mr M.J. Smit, advocaat te Dordrecht, een schriftuur houdende cassatieklachten ingediend.

In samenhangende zaken met griffienummers 03080/06 en 03157/06 concludeer ik heden eveneens.

3. De bewezenverklaring komt er op neer dat verzoeker en een mededader op 31 januari 2000 opzettelijk een onjuiste aangifte omzetbelasting ten name van de Stichting [A] heeft gedaan betreffende het vierde kwartaal 1999.

4. In hoger beroep is in hoofdzaak het verweer gevoerd dat de aangifte geen onjuistheid bevat, verzoekers opzet nimmer op het doen van een onjuiste aangifte gericht is geweest, en in elk geval verontschuldigbaar heeft gehandeld, in verband met het bepaalde in art. 13 van de Wet op de Omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB 1968). Die bepaling fixeert het tijdstip waarop de omzetbelasting verschuldigd wordt.

5. Naar luid van de art. 1 en 1a Wet OB 1968 wordt de omzetbelasting geheven van ondernemers ter zake van de door hen geleverde goederen of diensten, overigens met tal van uitzonderingen en bijstellingen. Voor de heffing van omzetbelasting is 'ondernemer' een veelomvattend begrip. Daaronder valt in deze context ieder die zelfstandig een bedrijf uitoefent doch daar wordt dan ook onder verstaan eenieder die zelfstandig een beroep uitoefent, en voorts degene die een vermogensbestanddeel exploiteert teneinde daaruit duurzaam opbrengst te verkrijgen, vgl. art. 7 Wet OB 1968.

Volgens de in het eerste lid van art. 13 Wet OB 1968 neergelegde hoofdregel wordt de omzetbelasting verschuldigd op het moment waarop de ondernemer een factuur uitreikt of uiterlijk had moeten uitreiken. Ingeval de uitreiking van een factuur niet verplicht is wordt de omzetbelasting verschuldigd op het moment waarop de ondernemer het goed levert of zijn dienst verricht.

Het tweede en derde lid van art. 13 Wet OB 1968 bevatten regelingen die van de hoofdregel afwijken. Het tweede lid van art. 13 Wet OB 1968 voorziet in de mogelijkheid dat de omzetbelasting verschuldigd wordt uiterlijk op het moment waarop de ondernemer zijn vergoeding geheel of gedeeltelijk ontvangt.

6. Blijkens de bewijsmiddelen houdt de onjuistheid van de in de bewezenverklaring bedoelde aangifte verband met een onroerend goedtransactie. De Stichting [A] heeft in december 1999 een weiland verkocht aan de vennootschap [B] BV. In haar aangifte omzetbelasting over het vierde kwartaal van 1999 heeft [B] BV ruim 670.000 gulden aan omzetbelasting teruggevraagd, welk bedrag betrekking zou hebben op de aankoop van het weiland. De Stichting [A], die het weiland verkocht, heeft evenwel over dat kwartaal voor de omzetbelasting een 'nihilaangifte' gedaan.

7. De verdediging betoogt dat de Stichting [A] ter zake van deze incidentele onroerend goedtransactie niet als ondernemer is aan te merken, en (dus) ook niet gehouden was een factuur aan [B] BV uit te reiken. Daarom, aldus de verdediging, is op deze transactie het tweede lid van art. 13 Wet OB 1968 toepasselijk, en ontstaat de aangifteplicht pas op het moment waarop de Stichting de haar toekomende vergoeding geheel of gedeeltelijk heeft ontvangen.

8. Verschuldigd worden van belasting op het moment van daadwerkelijke ontvangst van de vergoeding (of het inkomen) wordt wel aangeduid als 'kasstelsel'. De verdediging heeft betoogd dat Stichting [A] ten aanzien van de betreffende onroerend goedtransactie (wegens het incidentele karakter daarvan) het kasstelsel mocht volgen, en dat verzoeker er in ieder geval op mocht vertrouwen dat de vennootschap daarvoor in aanmerking kwam.

9. In de bestreden uitspraak is met betrekking tot de strafbaarheid van de dader overwogen:

"Van de zijde van de verdachte is een beroep gedaan op afwezigheid van alle schuld, nu de verdachte niet beter wist dan dat op de Stichting [A] het kasstelsel van toepassing was zodat de aangifte van de verschuldigde omzetbelasting eerst over het eerste kwartaal 2000, als tijdvak van ontvangst van de vergoeding, diende te geschieden.

Het hof verwerpt dit verweer, reeds omdat niet aannemelijk is dat de restant koopsom, die blijkens de notariële afrekening van 22 december 1999 toen door de koper aan de door de verdachte bestuurde stichting schuldig is gebleven, in het eerste kwartaal van januari 2000 aan die stichting is overgemaakt. Het hof acht veeleer aannemelijk dat de restant koopsom door verrekening reeds op 22 december 1999 is ontvangen. Het hof stelt voorts vast dat de stichting onder bestuur van de verdachte nog jaren lang de afdracht en aangifte [voldoening op aangifte, A-G] heeft nagelaten. Het verweer mist dus feitelijke grondslag.

Bovendien acht het hof rechtsdwaling ook daarom niet aanwezig, omdat medeverdachte [medeverdachte 1] bij de Belastingdienst/FIOD-ECD heeft verklaard dat hij wist dat hij de omzetbelasting in de aangifte over het vierde kwartaal van het jaar 1999 moest aangeven, maar dat hij dat in opdracht van de verdachte niet heeft gedaan. Ook op die grond wordt het verweer verworpen."

10. De bewijsmiddelen houden het volgende in.

Verzoeker was in december 1999 als bestuurder van zowel de Stichting [A] als [B] BV verantwoordelijk voor de gang van zaken binnen beide rechtspersonen. De aangiften zijn ingevuld en ingediend door zeker [medeverdachte 1], die in dienstbetrekking was bij een administratiekantoor waarvan verzoeker grootaandeelhouder en feitelijk leidinggevende was. [Medeverdachte 1] heeft de aangiften overeenkomstig instructies van verzoeker ingevuld.

De betreffende aangifte ten name van [B] vermeldt als voorbelasting, tevens bedrag aan terug te vragen belasting, Hfl 671.941.

De betreffende aangifte ten name van Stichting [A] vermeldt zowel bij "verrichte leveringen / diensten" als bij "voorbelasting" (en dus bij "totaal te betalen / terug te vragen" telkens "nihil".

Verzoeker heeft ter terechtzitting in eerste aanleg verklaard:

"Op het moment dat de Stichting [A] het weiland aan [B] B.V. verkocht, was [B] B.V. 100% onderdeel van de stichting. Ik was toen (eind-) verantwoordelijk voor zowel de stichting als voor [B] B.V. Het klopt dat [B] B.V. toen de omzetbelasting over het gekochte weiland bij de Belastingdienst heeft teruggevraagd en dat de stichting de omzetbelasting van het verkochte weiland niet bij de Belastingdienst heeft aangegeven. Ik heb dat toen bewust zo gedaan. Ik heb de aangifte niet in 1999 gedaan. Ik was, toen de aangifte werd ondertekend, verantwoordelijk. Het klopt dat de omzetbelasting van het verkochte weiland door de Stichting ook in 2000 niet is aangegeven"

Ter terechtzitting in hoger beroep heeft verzoeker (nogmaals) verklaard

"Op 21 januari 2003 heb ik bij de FIOD-ECD verklaard dat ik verantwoordelijk ben voor het doen van de aangiften omzetbelasting ten name van de Stichting [A]. In het eerste kwartaal van 2000 heeft de Stichting [A] geen aangifte gedaan van omzetbelasting. Ik wist dat ik de omzetbelasting moest aangeven, maar kon het toen niet betalen. Ik ben registeraccountant"

De boekhouder [medeverdachte 1] (verzoeker in de zaak met griffienr 030890/06) heeft onder meer verklaard:

"De in de administratie van de Stichting [A] aangetroffen uitdraai over het boekjaar 1999, gedateerd 22-02-2000 met daarop geschreven "na conversie" en met iets onder het midden: 1910 BTW hoog af te dragen 541.327,50, betekent dat dat bedrag, f. 541.327,50, nog aan omzetbelasting moet worden aangegeven over het jaar 1999. Ik heb [verdachte] gezegd dat er een bedrag aan omzetbelasting moest worden aangegeven door Stichting [A], [verdachte] heeft mij met betrekking tot de omzetbelasting van het 4e kwartaal van 1999 opdracht gegeven om die niet aan te geven en daar is het verder bij gebleven. Ik wilde mijn baan niet op het spel zetten. Ik vond het wel vreemd dat ik de aangifte onjuist moest doen. [Verdachte] is hier de grote baas en wat hij zegt, moet gebeuren. Ik heb er verder nooit meer wat aan gedaan. Over het 4e kwartaal van 1999 had de Stichting [A] aan omzetbelasting moeten aangeven het bedrag dat [B] als vooraftrek heeft aangegeven, te weten ruim f. 661.000,-. Ik wist toen dat ik iets deed dat niet goed was."

11. Het eerste middel strekt ten betoge dat ten onrechte of op ontoereikende gronden afwijzend is beslist op een verzoek de behandeling aan te houden teneinde verzoeker in staat te stellen bewijs van zijn stellingen bij te brengen.

12. Dienaangaande is in het proces-verbaal van de terechtzitting in hoger beroep te vinden:

"De raadsman voert het woord tot verdediging overeenkomstig zijn overgelegde en aan dit proces-verbaal gehechte pleitnotities.

(...)

Na hervatting van het onderzoek verzoekt de raadsman van de verdachte om de behandeling van de zaak aan te houden, teneinde de verdediging in de gelegenheid te stellen om aan te kunnen tonen dat de betaling van [B] B.V. aan de Stichting [A] niet in 1999 is ontvangen.

In repliek deelt de advocaat-generaal mede dat hij zich verzet tegen aanhouding van de behandeling van de zaak, nu het door [B] B.V. aan de Stichting [A] te betalen bedrag is verrekend en er derhalve geen afzonderlijke betaling heeft plaatsgevonden.

De raadsman krijgt de gelegenheid tot dupliek.

Het hof wijst het verzoek om de behandeling van de zaak aan te houden af, nu de noodzaak daartoe niet is gebleken."

13. Aldus heeft het Hof bij de beoordeling van dit ter terechtzitting gedane verzoek de juiste maatstaf toegepast.

De stelling, in de toelichting op het middel, dat een dergelijke beslissing steeds een nadere motivering vergt kan, zo algemeen geformuleerd, niet worden gevolgd. Die stelling kan met name geen steun vinden in de wijziging van het tweede lid van art. 359 Sv per 1 januari 2005, aangezien dit voorschrift betrekking heeft beslissingen in einduitspraken.

Verder kan een beslissing als de hier bestredene in cassatie slechts in beperkte mate worden onderzocht, verweven als een dergelijke beslissing is met waarderingen van feitelijke aard. Onbegrijpelijk acht ik die beslissing niet.

Daaraan doet niet af dat het Hof vervolgens, bij einduitspraak, ter verwerping van een gevoerd verweer, aannemelijk heeft bevonden dat het restant van de koopsom reeds in december 1999 was betaald, zoals hiervoor, onder 9, aangehaald. In de toelichting op het middel wordt hieruit afgeleid dat het Hof reeds bij zijn hier bestreden, ter terechtzitting genomen, beslissing is vooruitgelopen op de inhoud van hetgeen de verdediging nog meende te kunnen aantonen, waarmee een in (onder meer) HR NJ 1999, 825 getrokken grens zou zijn overschreden. Ook die stelling kan naar mijn inzicht niet gevolgd worden. Het al dan niet vooruitlopen op de verklaringen van degenen die de verdediging nog als getuige wenst te horen kan niet op één lijn worden gesteld met de vraag of documenten die de verdediging nog hoopt te kunnen produceren voldoende toevoegen aan hetgeen reeds uit de stukken blijkt.

14. Het middel faalt.

15. Het tweede middel behelst de klacht dat het Hof heeft verzuimd een afzonderlijke, met redenen omklede, beslissing te geven op het verweer dat verzoekers opzet niet gericht is geweest op de onjuistheid van de aangifte.

16. Een dergelijk bewijsverweer kan zijn weerlegging vinden in de selectie van bewijsmiddelen. De hiervoor, onder 10, samengevatte bewijsmiddelen en met name de aldaar aangehaalde verklaringen van verzoeker, behelzen een toereikend gemotiveerde beslissing op het in dit middel bedoelde verweer.

17. In het derde middel wordt er over geklaagd dat ten onrechte, althans zonder toereikende motivering, voor het bewijs betekenis is toegekend aan een verklaring die de boekhouder [medeverdachte 1] in het opsporingsonderzoek heeft afgelegd, terwijl [medeverdachte 1] nadien op deze verklaring is teruggekomen.

18. Indien een in het vooronderzoek gehoorde persoon in een later stadium te kennen heeft gegeven dat zijn eerder afgelegde verklaring op wezenlijke punten onjuist is, staan diens verschillende en van elkaar afwijkende verklaringen allen ter beschikking van de strafrechter. Daarbij wordt niet zonder meer van de rechter verlangd dat hij nader verantwoordt waarom betekenis wordt toegekend aan een voor de verdachte belastende verklaring, en dus voorbij wordt gegaan aan de nadien afgelegde verklaringen waarmee de gehoorde persoon op zijn aanvankelijke uitlatingen wilde terugkomen.

19. In dit geval was het Hof niet (op straffe van nietigheid) gehouden nader te motiveren waarom aan de voor verzoeker belastende verklaring van [medeverdachte 1] overtuigende kracht is toegekend, reeds omdat de juistheid van die verklaring steun vindt in de andere bewijsmiddelen, met name de eveneens voor het bewijs gebezigde verklaringen van verzoeker zelf.

20. Dat neemt niet weg dat de bewijsconstructie, voor zover het de verklaring van [medeverdachte 1] betreft, een zwakte vertoont. Zoals diens verklaring als bewijsmiddel is weergegeven suggereert zij dat [medeverdachte 1] Hfl 541.327,50 heeft genoemd als het bedrag dat ten onrechte niet werd opgegeven over het laatste kwartaal van 1999. Het bedrag dat [B] BV als voorbelasting heeft teruggevraagd beloopt echter, als gezegd, Hfl 671.941 (de afrekening van de notaris vermeldt Hfl 659.580,25).

Uit de bij het proces-verbaal van het opsporingsonderzoek gevoegde bijlagen, met name een brief van de inspecteur Particulieren/Ondernemingen te Dordrecht, gedateerd 13 april 1999, blijkt aanstonds dat het bedrag van HFL 541.327,50 betrekking heeft op een onroerend goedtransactie uit 1997. Dat bedrag had volgens de inspecteur op 30 september 1997 doch uiterlijk op 31 januari 1998 aangegeven (en dus voldaan) behoren te zijn. Blijkens deze brief van de inspecteur was bij die eerdere transactie ook aan de orde dat de Stichting [A] onroerend goed had verkocht aan een vennootschap (waarvan verzoeker bestuurder was) die de gefactureerde omzetbelasting terstond als voorbelasting had teruggevraagd. Ik kreeg overigens de indruk dat die transactie van 1997 verband heeft gehouden met de verwerving van (alle) aandelen [B] BV door de Stichting [A].

21. De geschiedenis heeft zich dus herhaald, en het stuk dat [medeverdachte 1] tijdens zijn verhoor werd voorgehouden had geen betrekking op de transactie van december 1999. De wijze waarop [medeverdachte 1]s verklaring als bewijsmiddel is weergegeven wekt derhalve de onjuiste indruk dat hij met het bedrag van HFL 541.327,50 doelde op de in december 1999 verschuldigd geraakte doch niet aangegeven omzetbelasting.

Daarom zou de vraag kunnen rijzen of de bewezenverklaring steunt op een bewijsmiddel dat in een wezenlijk onderdeel niet redengevend kan zijn.

Ik geef evenwel in overweging de bewijsconstructie aldus op te vatten dat het Hof in de bewuste passage een aanvullende aanwijzing heeft gezien dat de aangifte omzetbelasting over het laatste kwartaal van 1999 bewust onjuist is gedaan, aangezien in dit deel van [medeverdachte 1]s verklaring naar voren komt dat reeds eerder bekend was geworden dat de Stichting [A] had nagelaten de ter zake van een onroerend goedtransactie verschuldigde omzetbelasting tijdig aan te geven en te voldoen.

Aldus opgevat kan deze verklaring in alle opzichten als redengevend worden beschouwd, terwijl uit de samenhang met andere bewijsmiddelen volgt dat het Hof niet afzonderlijk behoefde te motiveren waarom het deze verklaring als betrouwbaar beschouwt.

Het middel faalt derhalve.

22. Nu de middelen falen concludeer ik tot verwerping van het beroep.

Alle middelen, en daarmee ook het beroep, lenen zich voor afdoening met de in art. 81 RO bedoelde korte motivering.

De Procureur-Generaal

bij de Hoge Raad der Nederlanden,